Peço licença para divergir do entendimento manifestado no voto do eminente Relator, Desembargador Federal JOHONSON DI SALVO, pelos fundamentos adiante expostos:

Discute-se nestes autos se o valor do Vale-Pedágio que não tenha sido antecipado pelo embarcador ao transportador, mas sim pago pelo transportador para depois ressarcir-se junto ao embarcador, se deve enquadra-se na regra do artigo 2º da Lei nº 10.209/2001, que dispõe que o Vale-Pedágio não integra a receita operacional, nem rendimento tributável e nem constitui a base de incidência de contribuições sociais e previdenciárias, ou se, contrariamente, deve-se entender como uma situação jurídica diversa que afasta a regra de exclusão contributiva e impõe a sua consideração como receita do transportador e, assim, sujeita à incidência de todos os tributos daí decorrentes, como Imposto de Renda, PIS, COFINS, CSLL, ICMS, ISS.

Entendo que a norma legal não faz qualquer distinção de situações jurídicas para efeito de enquadramento na regra do artigo 2º, de modo que, onde a lei não distingue não cabe ao intérprete fazê-lo, pois isso acaba conduzindo ao desvirtuamento dos fins sociais da norma.

E esse entendimento se reforça pela análise mais cuidadosa dos fins sociais da Lei nº 10.209/2001 ao instituir o Vale-Pedágio, sendo conveniente algumas breves linhas para bem aferir o objetivo essencial da norma.

A Lei nº 10.209/2001 instituiu o Vale-Pedágio obrigatório sobre o transporte rodoviário de carga, estabelecido no seu artigo 1º e §§ como uma obrigação do embarcador (que é o proprietário originário da carga contratante do serviço de transporte, a quem se equipara o contratante do serviço que não seja o proprietário originário e a empresa transportadora que subcontratar o serviço de transporte prestado por transportador autônomo).

O artigo 2º da referida Lei dispõe que o “valor do Vale-Pedágio não integra o valor do frete, não será considerado receita operacional ou rendimento tributável, nem constituirá base de incidência de contribuições sociais ou previdenciárias” e que tal valor deve ser destacado em campo específico no documento de embarque (§ único).

O artigo 3º da Lei, de outro lado, exige que o Vale-Pedágio deve ser antecipado pelo embarcador ao transportador, salvo no caso do transporte fracionado em que o seu valor também poderá ser fracionado por despacho e pago juntamente com o frete respectivo (§ 5º).

Por sua vez, o artigo 5º estabelece que “o descumprimento do disposto nesta Lei sujeitará o infrator à aplicação de multa administrativa..” em valores variáveis ali fixados, obviamente de incumbência do “embarcador” que vier a descumprir a obrigação legal então instituída. E, por fim, o artigo 8º estabelece que “sem prejuízo do que estabelece o art. 5º, nas hipóteses de infração ao disposto nesta Lei, o embarcador será obrigado a indenizar o transportador em quantia equivalente a duas vezes o valor do frete.”

Extrai-se desse conteúdo da Lei nº 10.209/2001, claramente, que a sua finalidade ao instituir o Vale-Pedágio obrigatório foi eliminar as históricas inconveniências das condições de trabalho dos transportadores rodoviários, sob duas vertentes:

1ª) reconhecendo que o valor do pedágio não constitui receita ou rendimento destes trabalhadores, pelo que deve ser excluído de incidência tributárias que tenham tal signo de riqueza impositiva; e

2ª) obrigando o “embarcador” a antecipar tais custos ao “transportador”, sob pena das penalidades previstas nos artigos 5º e 8º.

Trata-se de duas vantagens, de naturezas diversas e autônomas, ambas criadas pela mesma lei com o fim de favorecer e melhorar as condições de trabalho desta parcela da força trabalhadores do País – os transportadores rodoviários.

Procedendo a um exame cuidadoso deste dúplice conteúdo da norma legal, quer analisando-se os dispositivos isoladamente, quer especialmente em sua integralidade sistemática e finalística, conclui-se que os referidos benefícios conferidos pela lei não são inter-relacionadas e/ou interdependentes, ou seja, o descumprimento de uma não afasta a incidência da outra, e vice-versa.

Bem ao contrário, o descumprimento pelo “embarcador” da obrigação criada por esta Lei – de antecipar obrigatoriamente o Vale-Pedágio ao transportador – sujeita-o às sanções expressamente cominadas na mesma Lei, mas sem que tenha qualquer relevância para influir na outra vantagem ali também instituída quanto à regra de exclusão do valor do pedágio da base impositiva tributária de sua receita ou rendimento.

De fato, não há disposição expressa na lei que disponha em sentido diverso, e tal conclusão não pode ser extraída em uma análise sistemática dos dispositivos da Lei nº 10.209/2001, pois a finalidade última desta lei é a de favorecer o transportador rodoviário e representaria um inegável contra senso a conclusão de afastar um dos benefícios outorgados pela norma legal porque aquele que a própria lei estabeleceu como obrigado à adoção do sistema de pagamento obrigatório e antecipado do vale-pedágio acabou por descumprir a sua obrigação, assim tornando letra morta a própria lei.

A incongruência de entendimento diverso se expõe em linhas claras: o responsável pela obrigação – o embarcador – descumpre a lei (na obrigação de antecipar o vale-pedágio), mas, quem sofre a consequência, seria aquele – o transportador – que seria beneficiado pela obrigação imposta pela lei ao infrator e que visava à melhoria das relações de trabalho da categoria.

Assim, em conclusão, se a lei foi criada, essencialmente, para favorecer o transportador mediante a expressa exclusão do valor do pedágio de sua base de incidência contributiva, o descumprimento da lei pelo embarcador, forçando-o a ter que pagar o pedágio para depois ressarcir-se, não pode ser considerado para eliminar o próprio fim social da norma legal, ainda mais que não haja qualquer previsão expressa em sentido contrário e nem qualquer situação jurídica que justifique tratamentos distintos quando a lei tem a finalidade precípua de excluir o valor do pedágio da base contributiva “receita operacional” ou “rendimento tributável”, como estabelecido no artigo 2º da Lei nº 10.209/2001.

Ante o exposto, voto por DAR PROVIMENTO à apelação da parte autora para conceder a segurança, reformando a sentença.

E M E N T A

APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. VALE-PEDÁGIO. LEI 10.209/01. RESSARCIMENTO PELO EMBARCADOR. VALOR INTEGRANTE DA RECEITA PELA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO DE TRANSPORTE DE CARGA. MODIFICAÇÃO DA RELAÇÃO JURÍDICA. CUSTO OPERACIONAL. ART. 118 DO CTN. RECURSO DESPROVIDO.

1.A partir da Lei 10.209/01 (conversão da MPv 2.107-12/01), ficou instituída a obrigação para o embarcador (o proprietário da carga, o contratante do serviço de transporte, ou a transportadora que subcontrata o serviço) de adimplir o pedágio devido no transporte rodoviário de cargas, com o pagamento antecipado do vale-pedágio (arts. 1º e 3º).  

2.Por este modelo, fica o embarcador responsável pela aquisição do vale-pedágio junto às concessionárias das rodovias ou por centrais de vendas, repassando-o ao transportador para a prestação do serviço (art. 3º, §§ 1º a 3º). Ressalvou-se a antecipação no caso do transporte fracionado, permitindo o destacamento e quitação em conjunto com o valor do frete (art. 3º, § 5º).

3.O art. 2º da referida Lei dispõe que o valor do Vale-Pedágio “não integra o valor do frete, não será considerado receita operacional ou rendimento tributável, nem constituirá base de incidência de contribuições sociais ou previdenciárias”. Seu parágrafo único determina o destacamento do respectivo valor em campo específico no documento de embarque.

4.Aduz a impetrante que a prática empresarial não é de antecipação do pedágio, mas sim de ressarcimento após o pagamento do vale-pedágio pela própria transportadora e a prestação do serviço. Contudo, para a parte, o momento do cumprimento da obrigação pelo embarcador não altera a natureza jurídica do respectivo valor, não o sujeitando à incidência do PIS/COFINS e da CPRB também se ressarcido, nos termos do aludido art. 2º.

5.Com espeque na Solução de Consulta COSIT 583/17, defende a União Federal que a não configuração do vale-pedágio como receita bruta é própria das hipóteses previstas na Lei 10.209/01 – a antecipação por vale-pedágio pelo embarcador, ou a situação do transporte fracionado e o rateio do vale-pedágio. Logo, ocorrido o ressarcimento pelo embarcador, este configura receita para fins tributários.

6.A delimitação imposta pelo art. 2º não pode ser considerada isoladamente, mas sim como efeito da metodologia disciplinada pela Lei 10.209/01. Ou seja, seguidos os termos da Lei 10.209/01 quanto ao pagamento do pedágio, o embarcador efetua o pagamento antecipado do vale-pedágio e o repassa ao transportador. Não há custo suportado pela transportadora; a relação obrigacional quanto ao pagamento da tarifa já foi constituída pelo embarcador e adimplida, motivo pelo qual o respectivo valor não pode ser considerado como receita sujeita à tributação. Faz-se ressalva apenas para o transporte fracionado, permitindo que o rateio do vale-pedágio ocorrido quando do pagamento do frete também não seja considerado como receita.

7.Adotada outra sistemática pelas partes, com o pagamento do vale-pedágio pela própria transportadora fora da hipótese de transporte fracionado, modifica-se a situação jurídica à luz do Direito Tributário. A transportadora não é mais mera beneficiária do valor antecipado pelo embarcador, mas suporta efetivamente o ônus da tarifa cobrada pela utilização da rodovia; integra-se o valor às despesas enfrentadas para a realização do serviço de transporte, enquanto custo operacional.

8.Consequentemente, os valores posteriormente recebidos a título de ressarcimento, sejam estes destacados ou adimplidos indiretamente a partir do valor do frete, configuram efetiva contraprestação pelo serviço de transporte – são elementos do preço daquele serviço -, integrando a receita empresarial advinda da realização daquela atividade ofertada à tributação.

9.Não se quer com isso afastar a responsabilidade imposta ao embarcador pela Lei 10.209/01 e a obrigatoriedade da antecipação pelo pagamento do vale-pedágio. Porém, obedecendo-se ao vetor disposto no art. 118 do CTN, deve-se analisar a situação jurídica como ela se apresenta para averiguar a existência ou não da obrigação tributária e de seu fato gerador.  É o que se tem com o ressarcimento ora discutido e a sua caracterização como receita para fins de incidência do PIS/COFINS e da CPRB.