V O T O

Senhores Desembargadores, firme a jurisprudência em respaldar a necessidade de prévia habilitação de crédito a compensar perante o Fisco:

Neste sentido:

Ap 0021189-96.2010.4.03.6100, Rel. Des. Fed. NELTON DOS SANTOS, e-DJF3 31/10/2018: “PROCESSUAL CIVIL. RECURSO DE APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO. ART. 170-A, DO CTN. IMUTABILIDADE PARCIAL DA DECISÃO. PRÉVIA HABILITAÇÃO. IN RFB Nº 900/08. NECESSIDADE. RECURSO DE APELAÇÃO PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Antes do advento do artigo 170-A, do Código Tributário Nacional, créditos perante o fisco eram reconhecidos judicialmente e compensados por força de decisões precárias, o que acarretava em processos administrativos que permaneciam suspensos até a final decisão que definissem os exatos contornos daquele crédito. Com o intuito de diminuir tal situação indesejada, foi promulgado o referido artigo, que apenas possibilitou a compensação de créditos após o trânsito em julgado da decisão judicial. 2. No caso dos autos, parte dos créditos em debate encontra-se imutável, haja vista que através do mandado de segurança de nº 0011334-69.2005.4.03.6100 fora reconhecido o direito do contribuinte em que as contribuições ao PIS e à COFINS incidam apenas sobre o conceito consagrado de faturamento e, quanto à repetição, observando-se à prescrição qüinqüenal. 3. Certo é que em relação a estes dois temas não há mais controvérsia, tornando-se imutável a questão em relação à estes créditos, pois, conforme comprovada nestes autos, já não mais remanesce discussão quanto a estes temas. 4. A jurisprudência já fixou o entendimento de que não há inconstitucionalidade, tampouco ilegalidade no procedimento de prévia habilitação do crédito decorrente de decisão judicial já transitada em julgado para que se possa posteriormente proceder com a compensação. 5. Portanto, conforme se verifica dos autos, a apelante não realizou o procedimento prévio de habilitação, constante na Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil nº 900/08, tornando-se impossível reconhecer a possibilidade de que a compensação efetuada possa prosseguir nos termos almejados nos presentes autos. 6. Recurso de apelação parcialmente provido.” (g.n.)

Com efeito, a habilitação do crédito não opera no campo do direito adquirido ao crédito judicialmente reconhecido, mas nos atributos da liquidez e certeza exigíveis para a compensação tributária, nos termos do artigo 170-A do CTN.

Tal procedimento é realizado, em âmbito federal, por meio de Pedido de Habilitação de Crédito, disciplinado pela IN/RFB 1.717/2017, nos seguintes termos:

“Art. 100. Na hipótese de crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado, a declaração de compensação será recepcionada pela RFB somente depois de prévia habilitação do crédito pela Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRF) ou pela Delegacia Especial da RFB com jurisdição sobre o domicílio tributário do sujeito passivo.

§ 1º A habilitação de que trata o caput será obtida mediante pedido do sujeito passivo, formalizado em processo administrativo instruído com:

I - o formulário Pedido de Habilitação de Crédito Decorrente de Decisão Judicial Transitada em Julgado, constante do Anexo V desta Instrução Normativa;

II - certidão de inteiro teor do processo, expedida pela Justiça Federal;

III - na hipótese em que o crédito esteja amparado em título judicial passível de execução, cópia da decisão que homologou a desistência da execução do título judicial, pelo Poder Judiciário, e a assunção de todas as custas e honorários advocatícios referentes ao processo de execução, ou cópia da declaração pessoal de inexecução do título judicial protocolada na Justiça Federal e certidão judicial que a ateste;

IV - cópia do contrato social ou do estatuto da pessoa jurídica acompanhada, conforme o caso, da última alteração contratual em que houve mudança da administração ou da ata da assembleia que elegeu a diretoria;

V - cópia dos atos correspondentes aos eventos de cisão, incorporação ou fusão, se for o caso;

VI - na hipótese de pedido de habilitação do crédito formulado por representante legal do sujeito passivo, cópia do documento comprobatório da representação legal e do documento de identidade do representante; e

VII - na hipótese de pedido de habilitação formulado por mandatário do sujeito passivo, procuração conferida por instrumento público ou particular e cópia do documento de identidade do outorgado.

§ 2º Constatada irregularidade ou insuficiência de informações necessárias à habilitação, o requerente será intimado a regularizar as pendências no prazo de 30 (trinta) dias, contado da data da ciência da intimação.

§ 3º No prazo de 30 (trinta) dias, contado da data da protocolização do pedido ou da regularização das pendências a que se refere o § 2º, será proferido despacho decisório sobre o pedido de habilitação do crédito.

Art. 101. O pedido de habilitação do crédito será deferido por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, mediante a confirmação de que:

I - o sujeito passivo figura no polo ativo da ação;

II - a ação refere-se a tributo administrado pela RFB;

III - a decisão judicial transitou em julgado;

IV - o pedido foi formalizado no prazo de 5 (cinco) anos, contado da data do trânsito em julgado da decisão ou da homologação da desistência da execução do título judicial; e

V - na hipótese em que o crédito esteja amparado em título judicial passível de execução, houve a homologação pelo Poder Judiciário da desistência da execução do título judicial e a assunção de todas as custas e honorários advocatícios referentes ao processo de execução, ou a apresentação de declaração pessoal de inexecução do título judicial na Justiça Federal e de certidão judicial que a ateste;

Parágrafo único. O deferimento do pedido de habilitação do crédito não implica reconhecimento do direito creditório ou homologação da compensação.”

No caso, houve reconhecimento de créditos de PIS/COFINS, nos mandados de segurança 0028533-36.2007.403.6100 e 0003388-94.2015.403.6100, transitados em julgado em setembro de 2015.

Assim, para aproveitamento dos créditos, de rigor, prévia habilitação perante a Receita Federal, o que, inclusive, consta dos autos já ter sido realizada pelo contribuinte (ID 72946641, f. 2 e seguintes).

A análise de tal espécie de pedido sujeita-se ao prazo de 30 dias, nos termos expressamente previstos no artigo 100, § 3º, da própria IN RFB 1.717/2017, razão pela qual configura direito líquido e certo, como tem reconhecido a Turma. 

Neste sentido:

RemNecCiv 5027672-76.2018.4.03.6100, Rel. Des. Fed. NERY JUNIOR, Intimação via sistema 15/07/2021: “ADMINISTRATIVO. MANDADO DE SEGURANÇA. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. HABILITAÇÃO DE CRÉDITO PARA POSTERIOR COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. HABILITAÇÃO DE CRÉDITO PARA POSTERIOR COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. PRINCÍPIO DA RAZOÁVEL DURAÇÃO DO PROCESSO (ART. 5º, LXXVIII, CF). ART. 100, IN SRF nº 1717/171717. DECURSO DO PRAZO LEGAL DE 30 DIAS. VIOLAÇÃO A DIREITO LÍQUIDO E CERTO. PAGAMENTO. BAIXA NAS RESTRIÇÕES. VEDADA A RESTITUIÇÃO. REMESSA NECESSÁRIA DESPROVIDA. 1.A Constituição Federal, em seu art. 5º, inciso LXXVIII, assegura a todos, no âmbito judicial e administrativo, a razoável duração do processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação. Desse modo, a razoável duração do processo foi erigida pela Constituição Federal como cláusula pétrea e direito fundamental de todos. 2. Nesse aspecto, a Lei nº 9.784/1999, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, estabelece o prazo de até 30 dias para que a Administração Pública profira decisão em processo administrativo. 3. Especificamente no que tange aos pleitos de compensação de crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado, que é o caso dos autos, prevê a IN SRF nº 1717/17, que estabelece normas sobre restituição, compensação, ressarcimento e reembolso, a previa habilitação do crédito pela Receita Federal do Brasil. 4. Não há amparo legal que fundamente a omissão administrativa, pelo contrário, implica o descumprimento de norma legal, além de ofensa aos princípios da duração razoável do processo, da eficiência na prestação do serviço público e da segurança jurídica. 5. Comprovado e ratificado o pagamento do débito que ensejou o arrolamento, extinto nos termos do artigo 156, inciso I, do CTN, de rigor o cancelamento do arrolamento e a expedição de ofício para a baixa das restrições impostas aos bens do impetrante por força do débito em debate, consoante previsto nos artigos 64 e 64-A da Lei nº 9.532/97 e respectiva regulamentação. 6. Remessa necessária não provida.” (g.n.)

De outro lado, discute-se a validade da vedação instituída pelo artigo 6º da Lei 13.670, de 30/05/2018, que alterou, nos seguintes termos, a redação do artigo 74 da Lei 9.430/1996:

"Art. 74 (...)

§ 3º Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pela sujeito passivo, da declaração referida no § 1o:

(...)

IX - os débitos relativos ao recolhimento mensal por estimativa do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) apurados na forma do art. 2º desta Lei."

O mencionado artigo 2º tem a seguinte redação:

"Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pelo art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida mensalmente, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995.

§ 1º O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento.

§ 2º A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota de dez por cento.

§ 3º A pessoa jurídica que optar pela pagamento do imposto na forma deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1º e 2º do artigo anterior.

§ 4º Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:

I - dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995;

II - dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração;

III - do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real;

IV - do imposto de renda pago na forma deste artigo."

Como se percebe, a alteração legislativa não afetou, em nada, o regime de tributação pelo lucro real, tampouco a apuração das antecipações, em caso de opção pela sistemática de estimativas mensais (e não pela regra original de recolhimento trimestral do artigo 1º da Lei 9.430/1996). Não houve majoração de tributo, tampouco supressão de crédito.

Não há que se confundir a vedação à anterioridade para instituição de tributação com a mudança de regras gerais para validade de encontro de contas entre créditos e débitos do contribuinte – este o foco da Lei 13.670/2018, no que importa ao caso. Nesta linha, a compensação, em vez do recolhimento das estimativas mensais de IRPJ/CSL, não é direito líquido e certo do contribuinte, menos ainda adquirido, pois apenas a lei, observados os respectivos limites, confere possibilidade de compensar indébito fiscal (artigo 170, CTN), não derivando tal direito, como pressuposto, do mero ato de optar pelo regime de tributação pelo lucro real em suposta proteção à segurança jurídica.

Note-se que a norma não vedou o direito de compensar ou aproveitar saldo negativo de IRPJ/CSL apurado ao final do ano-calendário, mas apenas impediu a compensação para que o contribuinte recolha em espécie as estimativas mensais do imposto de renda da pessoa jurídica e contribuição social sobre o lucro.

O escopo da legislação foi o de garantir fluxo de caixa mensal a título de IRPJ/CSL, evitando pedidos indevidos de compensação, sem prejuízo de que indébito fiscal apurado pelo contribuinte possa ser compensado com outros débitos fiscais, ou ainda ser objeto de ressarcimento ou restituição pela via própria. Cabe salientar, ainda, que a compensação de débitos de estimativas mensais, sujeita a procedimentos de homologação, afetava diretamente a apuração do resultado do ano-calendário, gerando risco de distorção em caso de negativa, na apuração de saldo negativo, projetando efeitos em eventuais compensações de tais créditos (sendo comum, nessa situação, a ocorrência de reflexos em cascata em múltiplas quitações posteriores, inclusive para além do ano-base original, pela modificação do fluxo do saldo de crédito do contribuinte), de modo a ampliar, assim, sobremaneira, a litigiosidade administrativa e judiciária, em prejuízo ao próprio erário.

Constou, com efeito, da exposição de motivos do PL 8.456, de 01/09/2017, transformado na Lei 13.670, de 30/05/2018:

"13. O projeto propõe alteração no § 3º do art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, para incluir vedações à compensação, de modo a impedir perda de arrecadação e pedidos com créditos que não são tributários, o que apenas onera a administração em sua análise:

13.1. Assim, a proposta veda o pedido de compensação ou ressarcimento de débitos referentes às estimativas que constituem mera antecipação do imposto devido na declaração de ajuste das pessoas jurídicas, a fim de agilizar a cobrança dos débitos e inibir a apresentação de compensações indevidas.

13.1.1. É importante ressaltar que a vedação para compensar estimativas não retira do sujeito passivo o direito ao crédito que possuir perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil, já que esse direito pode ser requerido em restituição ou ressarcimento e, ainda, ser utilizado para compensar débitos de outros tributos.

13.1.2. Essa alteração é necessária e sua urgência decorre da queda na arrecadação para a qual as inúmeras compensações com estimativas contribuem. Isso porque grande parte dessas compensações são indevidas e até que sejam analisadas, e não homologadas pela administração tributária, evitam o pagamento das estimativas. Acrescente-se o fato de que a estimativa compensada é deduzida do imposto devido na apuração anual antes mesmo de se confirmar a existência do crédito com ela compensado. Com isso, recorrentemente, tais estimativas indevidamente compensadas geram falso saldo negativo do imposto que por sua vez também é indevidamente compensado com outros débitos, inclusive de outras estimativas, implicando o não pagamento sem fim do crédito tributário devido pelo contribuinte. Além disso, a compensação com estimativas desvirtua o objetivo para o qual elas foram criadas: manter o fluxo de caixa no Tesouro Nacional no decorrer do ano, evitando uma concentração de arrecadação no final do período, o que não é desejável para o Estado que precisa de recursos disponíveis para atingir suas funções nem para o contribuinte que seria onerado com o pagamento do imposto de uma vez só."

Não se constata qualquer mácula, formal ou material, na opção do legislador de modificar as regras da compensação tributária.

Ao optar pelo regime de tributação pelo lucro real não tem o contribuinte direito adquirido de compensar débitos referentes às estimativas mensais, mas sim dever de recolher os valores respectivos em antecipação ao devido e apurado ao final do ano-calendário. Ao final do ano-base, apura-se o tributo devido em face dos pagamentos por antecipação em regime de estimativa e, havendo saldo negativo, cabe o aproveitamento ou compensação dos respectivos valores, não sendo tal direito obstado pelo artigo 74, § 3º, IX, da Lei 9.430/1996.

Ademais, no plano legal, assentou há muito junto à Corte Superior entendimento no sentido de que a compensação segue a lei do tempo do encontro de contas ou da propositura da ação compensação (RESP 1.164.452, Rel. Min. TEORI ZAVASCKI, DJE 02/09/2010, julgado sob o rito do artigo 543-C, CPC/1973).

Em julgado específico sobre direito à compensação de tributo recolhido por estimativa, decidiu-se:

AGRMC 18.981, Rel. Min. MAURO CAMPBELL, DJE 18/04/2012: “PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. PAGAMENTO POR ESTIMATIVA. BALANCETES MENSAIS (ART. 35, LEI N. 8.981/95). COMPENSAÇÃO. VEDAÇÃO (ART. 74, §3º, IX, LEI N. 9.430/96). AGRAVO REGIMENTAL. MEDIDA CAUTELAR COM PEDIDO LIMINAR PARA A ATRIBUIÇÃO DE EFEITO SUSPENSIVO ATIVO A RECURSO ESPECIAL AINDA NÃO ADMITIDO NA ORIGEM. AUSÊNCIA DE FUMUS BONI JURIS. 1. Somente em casos excepcionais o STJ tem concedido efeito suspensivo a recurso especial ainda não-admitido ou não-interposto, notadamente quando a decisão recorrida é teratológica ou manifestamente contrária à jurisprudência pacífica desta Corte. Incidência, por analogia, das Súmulas 634 e 635/STF. 2. A análise dos autos não permite a constatação, de plano, da probabilidade de êxito do especial, posto que a discussão a respeito da aplicação dos princípios da anterioridade e do direito adquirido (art. 6º, da LICC (Decreto-Lei n. 4.657/42) é de cunho predominantemente constitucional e a jurisprudência do STJ firmou-se em sede de recurso representativo da controvérsia no sentido de que em matéria de compensação deve ser aplicada a lei vigente ao tempo do ajuizamento da ação. 3. Tanto na data do protocolo do pedido de compensação (30.01.2009), quanto na data do ajuizamento da ação (março de 2009), estava em vigor o art. 29, da Medida Provisória n. 449/2008 (art. 74, §3º, IX, da Lei n. 9.430/96), que trouxe a vedação contra a qual a contribuinte se insurge. Ausente, portanto, a verossimilhança. 4. Agravo regimental não provido.”

Nesta linha têm julgado, igualmente, os órgãos fracionários da 2ª Seção desta Corte:

ApelRemNec 5008084-26.2018.4.03.6119, Rel. Des. Fed. DIVA MALERBI, Intimação via sistema 25/03/2021: "PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ART. 1.021, CPC. MANDADO DE SEGURANÇA. IRPJ E CSLL. APURAÇÃO MENSAL. ESTIMATIVA. COMPENSAÇÃO. LEI Nº 13.670/18. VEDAÇÃO. AGRAVO DESPROVIDO. 1. A decisão ora agravada, prolatada em consonância com o permissivo legal, encontra-se supedaneada em jurisprudência consolidada do C. Superior Tribunal de Justiça, inclusive quanto aos pontos impugnados no presente recurso. 2. Cinge-se a controvérsia sobre a alteração da Lei nº 9.430/96 pela Lei nº 13.670/2018, vedando a compensação de créditos com débitos relativos ao recolhimento mensal por estimativa do IRPJ e da CSLL apurados na forma do art. 2º da Lei nº 9.430/96, ou seja, tributação pelo lucro real com opção de pagamento sobre base de cálculo estimada. 3. Inexiste violação à segurança jurídica. Não há que se falar em surpresa, na medida em que não se trata de instituição ou de majoração de tributo e sim de modalidade de extinção de crédito tributário. Ademais, o Código Tributário Nacional não garante direito subjetivo de compensação ao contribuinte que detiver crédito contra a Fazenda Pública, pois submete a compensação "às condições e garantias que a lei estipular" (art.170, CTN). 4. A E. Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial 1.164.452/MG, sob a sistemática dos recursos repetitivos, firmou entendimento no sentido de que a lei a regular a compensação tributária é aquela vigente à data do encontro de contas. Precedentes. 5. A jurisprudência desta E. Corte Regional tem assentado a inexistência de ofensa à segurança jurídica e ao direito adquirido, pois a dedução de débitos relativos a pagamentos mensais por estimativa se trata de mera expectativa de direito, que se aperfeiçoa no final de cada exercício (31 de dezembro), com a apuração do valor efetivamente devido. 6. As razões recursais não contrapõem tais fundamentos a ponto de demonstrar o desacerto do decisum, limitando-se a reproduzir argumento visando à rediscussão da matéria nele contida. 7. Agravo interno desprovido."

ApelRemNec 5002299-62.2018.4.03.6126, Rel. Des. Fed. MARLI FERREIRA, eDJF3 22/12/2020: "TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO DE IRPJ E CSLL. PAGAMENTO MENSAL POR ESTIMATIVA. RESTRIÇÃO. LEI Nº 13.670/2018. ART. 74, § 3º, IX, DA LEI Nº 9.430/96. A alteração promovida no parágrafo 3º pela Lei nº 13.670/2018 impôs uma restrição que impede a quitação pela compensação dos valores de IRPJ e de CSLL devidos por empresas no lucro real calculados pelo regime de estimativa mensal. O artigo 2º da Lei nº 9.430/96, em sua parte final, reporta-se à apuração prevista no artigo 35 da Lei nº 8.981/95, que é justamente a apuração do IRPJ/CSLL com base em balancetes de suspensão/redução. Portanto, os recolhimentos mensais efetuados com base em balancetes de redução e suspensão também são uma forma de estimativa, estando alcançados pela vedação à compensação. Inocorrência de violação aos princípios da anterioridade, da segurança jurídica e da não surpresa, os quais estão circunscritos às hipóteses de instituição e majoração de tributos. O legislador federal pode estabelecer restrições ao exercício do direito de compensação na forma do artigo 170 do Código Tributário Nacional. A nova redação do inciso IX do §3º do artigo 74 da Lei nº 9.430 não revoga a opção do contribuinte de apurar o IRPJ e a CSLL pelo lucro real com base de cálculo estimativa, apenas veda modalidade de compensação anteriormente autorizada. O fato de ser irretratável durante o exercício a opção realizada pelo contribuinte quanto à tributação pelo regime do lucro real com apuração mensal, em nada altera a conclusão. Evidentemente, a opção do contribuinte sobre período de apuração não tem o condão de impedir alterações legislativas sobre a compensação. Não se encontra, desse modo, inobservância ao princípio da razoabilidade ou à boa-fé objetiva do contribuinte. Não há direito adquirido a regime jurídico de compensação tributária, razão pela qual o regime a ser aplicado é o vigente na data em que a operação da compensação é efetuada, com submissão às regras legais. Precedentes. Apelação e remessa oficial providas para denegar a segurança."

ApCiv 5029250-74.2018.4.03.6100, Rel. Des. Fed. CECÍLIA MARCONDES, publicação em 12/11/2019: “TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. IRPJ. CSL. ESTIMATIVAS MENSAIS. COMPENSAÇÃO. VEDAÇÃO. ART. 74, § 3º, IX, DA LEI Nº 9.430/96, REDAÇÃO INTRODUZIDA PELA LEI Nº 13.670/18. SUBSISTÊNCIA. 1. A Lei nº 9.430/96, arts. 2º e 6º, § 1º, II, estabelece que o contribuinte sujeito à tributação pelo lucro real pode optar pelo recolhimento mensal sobre base de cálculo estimada e autoriza que, no caso de apuração de saldo negativo, esse valor seja restituído ou compensado nos termos do art. 74 da referida lei. 2. A compensação é sempre dependente de lei que a autorize, assim, ainda que o contribuinte ostente a condição de credor da União, eventual encontro de contas deve sujeição aos ditames da legislação de regência, no caso, as disposições veiculadas pela Lei nº 9.430/96. 3. A modificação introduzida pela Lei nº 13.670/18, acrescentando o inciso IX ao § 3º do art. 74 da Lei nº 9.430/96, veda a compensação das parcelas relativas às estimativas mensais do IRPJ e da CSL, assim, não pode o contribuinte, ao seu arbítrio, proceder à compensação dos referidos valores, mesmo porque, consoante reiterada jurisprudência de nossas cortes, a compensação deve ser regida pela legislação vigente no momento do pretendido encontro de contas. 4. A vedação instituída pela Lei nº 13.670/18 não é ofensiva aos princípios da segurança jurídica, da confiança legítima, da isonomia, do ato jurídico perfeito, direito adquirido, capacidade contributiva e anterioridade (de exercício financeiro e nonagesimal), tampouco consiste em instituição de empréstimo compulsório por via transversa. 5. Apelação desprovida.”

Como visto, a alteração legislativa impugnada não veiculou majoração ou criação de tributo, apenas disciplinou a forma de ressarcimento de valores recolhidos a maior, vedando compensação, que depende de lei (artigo 170 do CTN), mas apenas de débitos de estimativas mensais de IRPJ/CSL, o que em nada afeta a configuração tributária de tais exações à luz dos respectivos elementos de constituição (fato gerador, base de cálculo, alíquotas e sujeito passivo) para efeito de cogitar-se de ofensa aos princípios constitucionais tributários, como o da anterioridade, ou aos relativos à proteção do direito adquirido, ato jurídico perfeito, segurança ou confiança jurídica.

Pontue-se, finalmente, que a Lei 8.981/1995 (artigo 35) assegura ao contribuinte o ajuste das estimativas mensais por balancetes, permitindo redução ou mesmo suspensão das antecipações caso este demonstre que recolheu mais do que seria devido até tal momento do ano-calendário, não se cogitando de prejuízo ao contribuinte sequer por este enfoque:

"Art. 35. A pessoa jurídica poderá suspender ou reduzir o pagamento do imposto devido em cada mês, desde que demonstre, através de balanços ou balancetes mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do imposto, inclusive adicional, calculado com base no lucro real do período em curso.

§ 1º Os balanços ou balancetes de que trata este artigo:

a) deverão ser levantados com observância das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Diário;

b) somente produzirão efeitos para determinação da parcela do Imposto de Renda e da contribuição social sobre o lucro devidos no decorrer do ano-calendário.

§ 2º Estão dispensadas do pagamento de que tratam os arts. 28 e 29 as pessoas jurídicas que, através de balanço ou balancetes mensais, demonstrem a existência de prejuízos fiscais apurados a partir do mês de janeiro do ano-calendário. 

§ 3º O pagamento mensal, relativo ao mês de janeiro do ano-calendário, poderá ser efetuado com base em balanço ou balancete mensal, desde que neste fique demonstrado que o imposto devido no período é inferior ao calculado com base no disposto nos arts. 28 e 29.

§ 4º O Poder Executivo poderá baixar instruções para a aplicação do disposto neste artigo."

Deste modo, não se verifica ilegalidade pela vedação da compensação das estimativas mensais de IRPJ e CSL de setembro/2018 (vencimento em 31/10/2018) com o indébito judicialmente reconhecido.

No tocante ao fato gerado do IRPJ/CSL em função dos créditos de PIS/COFINS, registre-se que não se impugnou a incidência em si, mas apenas o momento em que poderia ser aperfeiçoada a tributação. 

De todo modo, cabe destacar que se trata de fato gerador que, nas hipóteses admitidas, expressa e deriva de recuperação de renda, lucro, receita ou faturamento tributáveis. 

Neste sentido:

 
REsp 1.466.501, Rel. Min. MAURO CAMPBELL, DJe 01/06/2015: "TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. ART. 1º DO ATO DECLARATÓRIO - ADI SRF N° 25/2003. LEGALIDADE. CONSONÂNCIA COM O ART. 44, III, DA LEI N. 4.506/64, ARTS. 12 E 53, DA LEI N. 9.430/96, ART. 41, DA LEI N. 8.981/95, E ART. 7º, DA LEI N. 8.541/92. INCIDÊNCIA DO IRPJ E CSLL NA REPETIÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO DE VALORES DEDUZIDOS ANTERIORMENTE DA BASE TRIBUTÁVEL DO IRPJ E CSLL. 1. A repetição do indébito tributário não escapa à tributação pelo IRPJ e pela CSLL justamente porque que se classifica como "recuperações ou devoluções de custos", receita operacional prevista no art. 44, III, da Lei n. 4.506/64; art. 53, da Lei n. 9.430/96; arts. 392, II e 521, §3º, do RIR/99. Sua inserção no lucro operacional deriva do fato de que o pagamento dos diversos tributos, em regra, representa custo dedutível, consoante o art. 41, da Lei n. 8.981/95 e o art. 7º, da Lei n. 8.541/92, regulamentado pelos art. 344, do RIR/99. Na mesma linha, dispõem o art. 12, c/c art. 28, da Lei n. 9.430/96 que esse mesmo valor recuperado deverá ser adicionado ao Lucro Real e ao Lucro Líquido ajustado, a fim de compor a base de cálculo do IRPJ e da CSLL. 2. A lógica subjacente a tal sistemática é a de que os valores, acaso não tivessem sido utilizados para o pagamento dos tributos indevidos, não teriam sido originalmente deduzidos na determinação do Lucro Real (base de cálculo do IRPJ) e do Lucro Líquido ajustado (base de cálculo da CSLL). Desse modo, quando retornam para o patrimônio da empresa, desfaz-se a dedução anteriormente feita através da reinclusão dos valores na determinação do lucro operacional. Ou seja, retorna-se ao status quo ante onde os referidos valores teriam sido objeto de tributação. Nessa situação, o fato gerador se dá no momento do retorno dos valores à disponibilidade da empresa, inaugurando-se o prazo decadencial na forma do art. 150, §4º e do art. 173, I, do CTN (conforme o tipo de lançamento), não consistindo isso em qualquer burla ao prazo decadencial para a constituição do crédito tributário. 3. Tema já enfrentado como fundamento determinante no corpo do recurso representativo da controvérsia REsp. nº 1.138.695 - SC: "De observar que, no caso da repetição de indébito, o tributo (principal) quando efetivamente pago pode ser deduzido como despesa (art. 7º, da Lei n. 8.541/92), a contrario sensu, se o valor for devolvido deve acrescer às receitas da empresa a fim de compor o Lucro Real e o Lucro Líquido ajustado como base de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois dali só saiu porque se referia a despesa com pagamento de tributo" (REsp. nº 1.138.695 - SC, Primeira Seção, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 22.05.2013). 4. Desse modo, correta a incidência do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido - CSLL, sobre valores recebidos a título de restituição ou compensação de indébito tributário, sendo lícito o disposto no art. 1º, do Ato Declaratório Interpretativo SRF n. 25/2003. 5. Recurso especial não provido."
 
 
 

A controvérsia diz respeito ao momento em que se aperfeiçoa a incidência fiscal, considerado o fato gerador relacionado ao reconhecimento do direito ao ressarcimento de indébito fiscal, opondo-se a pretensão fiscal de cobrança desde o trânsito em julgado da decisão, e o contribuinte na defesa de que, no caso de compensação, apenas é exigível a tributação com a decisão administrativa de habilitação do crédito. 

O precedente da Corte Superior, acima citado, faz a menção de que "o fato gerador se dá no momento do retorno dos valores à disponibilidade da empresa, inaugurando-se o prazo decadencial na forma do art. 150, §4º e do art. 173, I, do CTN (conforme o tipo de lançamento), não consistindo isso em qualquer burla ao prazo decadencial para a constituição do crédito tributário".

Existe, assim, correlação lógica entre fato gerador e decadência, previsto na própria legislação complementar, que conta o prazo quinquenal, em regra, a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, considerado o fato gerador, evidentemente (artigo 173, I, CTN).

A propósito do fato gerador, dispõe o CTN que:

"Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável."
 
 

Em se tratando de riqueza tributada decorrente de decisão judicial, esta deve ser analisada para que se determine quando se aperfeiçoa, no plano concreto, o fato gerador da tributação segundo a hipótese de incidência legalmente definida. 

No caso de ação em que pleiteado reconhecimento de compensação sem discussão judicial de valores, relegando à fase administrativa a própria liquidação de cálculos com a sua conferência pela autoridade fiscal, não se pode cogitar de fato gerador antes do implemento da condição vislumbrada no próprio título judicial.

Se, ao contrário, o titulo judicial prevê, desde logo, valores líquidos a serem ressarcidos, a situação jurídica resta definitivamente constituída, nos termos do direito aplicável, a partir do trânsito em julgado, em conformidade com o artigo 116, CTN. 

A questão extrapola a discussão apenas sob o foco da distinção legal entre disponibilidade jurídica e econômica ou financeira de valores, pois é parte integrante e indissociável à integridade jurídica da hipótese de incidência a quantificação da riqueza tributável, de modo que não é possível tributar fato material sem a respectiva base de cálculo apurada no momento em que concretamente possível, e não apenas a partir de mera abstração legal. 

Neste sentido é que se coloca que o crédito, objeto de ressarcimento por decisão judicial, apenas pode configurar riqueza tributável, a título de impostos e contribuições, se, para além do reconhecimento do direito em abstrato, concorrer a liquidação do respectivo valor pela própria decisão judicial. A partir de então, dentro do contexto específico, é que se torna relevante distinguir entre disponibilidade jurídica e econômica da riqueza.

De fato, partindo do pressuposto de que foi líquido o valor cuja recuperação foi reconhecida por decisão judicial, o próprio título com trânsito em julgado revela disponibilidade jurídica do direito reconhecido, suficiente para incidência da tributação, independentemente da disponibilidade financeira do direito sujeita ao pagamento do precatório ou exercício efetivo da compensação pelo contribuinte. 

O caso dos autos não envolve valores líquidos para efeito de ressarcimento, tanto que formulado requerimento de habilitação de crédito perante o Fisco. 

Evidente, assim, que se cuida de reconhecimento do direito à compensação a ser dirimida em procedimento administrativo, e não de coisa julgada em que tenha sido, de pronto, fixado valor líquido a ser compensado diretamente pelo contribuinte, independentemente de verificação e controle administrativo, em procedimento fiscal próprio, a revelar que o fato gerador da tributação em exame não se implementa com o mero trânsito em julgado da decisão que reconheceu o direito, pelo que procedente a pretensão formulada pelo contribuinte no sentido de que a incidência do IRPJ/CSL ocorra somente após decisão administrativa no pedido de habilitação dos créditos.

Portanto, reforma-se em parte a sentença, apenas para reconhecer o direito líquido e certo à observância pelo Fisco do prazo de 30 dias para prolação de despacho decisório sobre o pedido de habilitação do crédito, nos termos do artigo 100, § 3º, da IN RFB 1.717/2017; e à incidência do IRPJ/CSL sobre o crédito, declarado nos mandados de segurança em referência, somente após proferida decisão administrativa no pedido de habilitação dos créditos, nos termos do pedido, mantida no mais a denegação da ordem. 

Ante o exposto, dou parcial provimento à apelação.

É como voto.