V O T O

Cinge-se a controvérsia acerca do suposto direito da parte impetrante em ver reconhecida a sua imunidade tributária, prevista nos artigos 150, VI, "c" e 195, §7º da CF, para os fins de se abster do recolhimento das Contribuições para a Seguridade Social, PIS, COFINS e Patronal.

A imunidade ora discutida é a prevista pelo art. 195, §7º, da Constituição Federal, às instituições beneficentes de assistência social, em relação às contribuições para a Seguridade Social.

Confira-se:

"Art. 195. (...)

§ 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei."

Não obstante a literalidade do dispositivo ao utilizar o termo "isenção", o art. 195, §7º, da Constituição Federal, trata, na verdade, de imunidade tributária, uma vez que se trata de comando constitucional que demanda a edição de lei complementar para sua limitação.

A imunidade, sob a égide da CF/88, recebeu regulamentação específica em diversas leis ordinárias, a saber: Lei nº 9.532/97 (regulamentando a imunidade do art. 150, VI, "c", referente aos impostos); Leis nº 8.212/91, nº 9.732/98 e nº 12.101/09 (regulamentando a imunidade do art. 195, § 7º, referente às contribuições.

Na mesma linha de entendimento, a Suprema Corte definiu a seguinte tese em Repercussão Geral no RE 566.622: "Os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar".

Contudo, quando do exame da ADIN nº 2.028, considerou-se inconstitucionais os requisitos de imunidade previstos no artigo 55 da Lei 8.212/1991, com a redação dada pela Lei 9.732/1998, que dispunham de definições para a configuração de entidade beneficente de assistência social, vez que o regulamento de tais aspectos cabe à lei complementar.

Assim, consolidou-se o entendimento de que a lei complementar é exigível apenas para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem observadas por elas.

A mencionada ADI nº 2028/DF restou assim ementada:

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. CONVERSÃO EM ARGUIÇÃO DE DESCUMPRIMENTO DE PRECEITO FUNDAMENTAL. CONHECIMENTO. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, e 195, § 7º, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. REGULAMENTAÇÃO. LEI 8.212/91 (ART. 55). DECRETO 2.536/98 (ARTS. 2º, IV, 3º, VI, §§ 1º e 4º e PARÁGRAFO ÚNICO). DECRETO 752/93 (ARTS. 1º, IV, 2º, IV e §§ 1º e 3º, e 7º, § 4º). ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. DISTINÇÃO. MODO DE ATUAÇÃO DAS ENTIDADES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. TRATAMENTO POR LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS MERAMENTE PROCEDIMENTAIS. REGRAMENTO POR LEI ORDINÁRIA. Nos exatos termos do voto proferido pelo eminente e saudoso Ministro Teori Zavascki, ao inaugurar a divergência: 1. "[...] fica evidenciado que (a) entidade beneficente de assistência social (art. 195, § 7º) não é conceito equiparável a entidade de assistência social sem fins lucrativos (art. 150, VI); (b) a Constituição Federal não reúne elementos discursivos para dar concretização segura ao que se possa entender por modo beneficente de prestar assistência social; (c) a definição desta condição modal é indispensável para garantir que a imunidade do art. 195, § 7º, da CF cumpra a finalidade que lhe é designada pelo texto constitucional; e (d) esta tarefa foi outorgada ao legislador infraconstitucional, que tem autoridade para defini-la, desde que respeitados os demais termos do texto constitucional.". 2. "Aspectos meramente procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo continuam passíveis de definição em lei ordinária. A lei complementar é forma somente exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem observadas por elas.". 3. Procedência da ação "nos limites postos no voto do Ministro Relator". Arguição de descumprimento de preceito fundamental, decorrente da conversão da ação direta de inconstitucionalidade, integralmente procedente. (ADI 2028, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA, Relator(a) p/ Acórdão: ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 02/03/2017, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-095 DIVULG 05-05-2017 PUBLIC 08-05-2017)

Posteriormente, o Supremo Tribunal Federal acolheu em parte os embargos de declaração no RE 566.622, Rel. p/ acórdão Min. ROSA WEBER, submetido ao regime da repercussão geral, com efeitos infringentes para: "i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei nº 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória n. 2.187-13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa ao tema n. 32 da repercussão geral a seguinte formulação: "A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas". Logo, os requisitos materiais para gozo de imunidade devem estar previstos em lei complementar, reputando-se vigente, portanto, as exigências previstas no artigo 14, do CTN. Em contrapartida, apenas aspectos meramente procedimentais, previstos na legislação ordinária, como certificação, fiscalização e controle administrativo, reputam-se válidos.

Considerando que não há no ordenamento jurídico lei complementar especificamente editada para regular a limitação tributária do art. 195, §7º, para enquadramento na condição de entidade beneficente, deve ser observado o quanto previsto no art. 14, do Código Tributário Nacional, recepcionado pela Constituição Federal de 1988 com status de lei complementar, o qual estabelece os requisitos a serem preenchidos pelos interessados em usufruir das hipóteses de imunidade proporcionadas pela Carta Magna.

Confira-se:

Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; (Redação dada pela LCP nº 104, de 2001)
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.
§ 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.

Em contrapartida, aspectos procedimentais previstos na legislação ordinária como certificação, fiscalização e controle administrativo, reputam-se válidos.

Na hipótese dos autos, a impetrante juntou seu Estatuto Social no qual consta como seu objeto social a prestação de serviços de caráter filantrópicos e beneficentes dirigidos para a educação, cultura e assistência social (fls. 10/16); Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos emitido pelo Conselho Nacional do Serviço Social do Ministério da Educação e Cultura em 16/10/1970 (fl. 17); Atestado de Registro no Conselho Nacional de Assistência Social do Ministério da Previdência Social Proc. 55.534/54-30 emitido em 10/07/1997 publicado no DOU 05/05/97 (fl. 18); Certificado de Entidades de Fins Filantrópicos emitido pelo Conselho Nacional de Assistência Social do Ministério da Previdência Social Proc. 44006.005438/97-41 emitido em 13/01/2000, publicado no DOU em 23/11/99 (fl. 19); Certidão de Utilidade Pública emitida em 10/08/2004 pelo Ministério da Justiça (fl. 20).

Consta em seu Estatuto que foi constituída sem finalidades econômicas e lucrativas, que não distribuiu dividendos, que aplica integralmente o resultado eventualmente verificado em seus exercícios financeiros na manutenção e no desenvolvimento de suas atividades sociais e/ou seu patrimônio e mantém escrituração contábil de suas receitas e despesas em livros revistos das formalidades (Capítulo X, art. 21).

Contudo, a impetrante não juntou certificação de entidade beneficente de assistência social - CEBAS, prevista no art. 55, II da Lei nº 8.212/91.

Ao se consultar a página eletrônica do CEBAS Educação (http://cebas.mec.gov.br/index.php) consta no registro da ASSOCIACÃO DE EDUCAÇÃO E CULTURA, CNPJ 62.410.238/0001-42 que seu pedido de renovação foi indeferido.

Confira-se a publicação constante no DOU nº 115, de 18/06/2010:

PORTARIA Nº - 27, DE 2 DE JUNHO DE 2010 A Secretária de Educação Básica, no uso de suas atribuições, considerando os fundamentos constantes do Parecer Técnico nº 158/2010/GAB/SEB/MEC, resolve:

Art. 1º - Indeferir o pedido de renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social da Associação de Educação e Cultura, inscrita no CNPJ nº 62.410.238/0001-42, com sede em São Paulo/SP, em função do descumprimento do artigo 3º, inciso VI, e o art. 5º, § 2º do Decreto nº 2.536, de 6 de abril de 1998, além do inciso III, do art. 4º da Resolução CNAS nº 177/00; Art. 2º - Esta Portaria entra em vigor na data de sua publicação.

Encontra-se consolidado o entendimento no sentido de que, para gozar do benefício do § 7º do artigo 195 da Constituição Federal, a entidade beneficente de assistência social deve cumprir as exigências dos artigos 9º e 14 do Código Tributário Nacional, e 55 da Lei nº 8.212/1991, atualmente revogado pela Lei nº 12.101/2009.

O Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social - CEBAS mantém-se exigível como requisito para a concessão da imunidade tratada nos arts. 150, VI, "c", e 195, § 7º, da CF, porquanto constitui norma procedimental. A entidade reconhecidamente não possui CEBAS válido.

Logo, não cabe deferir imunidade sem que a parte interessada comprove a expedição do CEBAS, observando-se, porém, que eventual indeferimento na sua expedição deve ser objeto de discussão judicial própria, provando a invalidade do ato da autoridade competente sem que eventual indeferimento, se assim decidido, possa levar a que se dispense a cobrança e cumprimento da exigência de certificação dos requisitos necessários à fruição da imunidade, conforme jurisprudência firmada.

No mesmo sentido:

CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. ARTIGO 195, §7°, DA CF. ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. LEI COMPLEMENTAR. REQUISITOS DO ARTIGO 14, DO CTN. SÚMULA 612/STJ. LEI 12.101/2009. CERTIDÃO DE ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL - CEBAS E DEMAIS REQUISITOS. CABIMENTO.

1. A Suprema Corte decidiu que as condições para usufruir a imunidade do artigo 195, § 7º, da Constituição Federal, somente podem ser fixadas por lei complementar, na forma do Tema 32: "Os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar".

2. A redação do Tema 32, após acolhimento em parte de embargos de declaração no RE 566.622, sofreu alteração, passando a constar que: "A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas". A atualização resultou da compreensão de que, embora requisitos materiais exijam edição de lei complementar, aspectos procedimentais relacionados à certificação, fiscalização e controle de entidades beneficentes de assistência social podem ser tratados através de lei ordinária, como destacado no julgamento da ADI 2.028. Logo, a certificação de entidade beneficente de assistência social, atualmente disciplinada pela Lei 12.101/2009, é válida em aspectos formais e procedimentais, ainda que não em materiais atinentes a requisitos próprios, como a qualificação da atividade como beneficente de assistência social.

3. Sendo válida a lei ordinária para tratar de aspectos procedimentais, desde certificação até fiscalização e controle de requisitos formais da imunidade, o descumprimento de tais exigências, conforme previstas na Lei 12.101/2009, a fim de circunscrever a análise da imunidade ao que exclusivamente disposto no artigo 14, CTN, e em face do que consta do estatuto constitutivo da entidade, evidencia-se incompatível com o que consagrado, a propósito, pela Constituição e pela jurisprudência firmada, inclusive no âmbito desta Turma e Corte.

4. A eventual inconstitucionalidade no indeferimento da certificação exigível para gozo da imunidade, por ter fundamento ou adentrar no exame de questões cujo tratamento não caiba à lei ordinária, deve ser discutida, pontualmente, caso a caso, demonstrando a existência de eventual direito à expedição do CEBAS, na conformidade da jurisprudência da Suprema Corte, o que não autoriza, porém, em contrapartida, que se dispense, prévia e incondicionalmente, a exigência de cumprimento de requisitos previstos na Lei 12.101/2009 e reputados válidos pela jurisprudência.

5. Mesmo diante do questionamento à constitucionalidade formal de lei ordinária para tratar de requisitos materiais da imunidade, e do reconhecimento de que devem ser tratadas em lei complementar, a jurisprudência não dispensa a exigência do CEBAS para que se possa usufruir de imunidade.

6. Fixada verba honorária pelo trabalho adicional em grau recursal, em observância ao comando e critérios do artigo 85, §§ 2º a 6º e 11, do Código de Processo Civil.

7. Apelação desprovida.

(TRF 3ª Região, 3ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5001305-14.2020.4.03.6110, Rel. Desembargador Federal LUIS CARLOS HIROKI MUTA, julgado em 27/07/2021, Intimação via sistema DATA: 29/07/2021)

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL SEM FINS LUCRATIVOS. IMUNIDADE. ART. 150, VI, "c", CF. ART. 195, § 7º, CF. RE 566.622-RS. REPERCUSSÃO GERAL. ART. 14 CTN. REQUISITOS NÃO PREENCHIDOS.

1. Não há dúvida de que a imunidade prevista no artigo 150, inciso VI, alínea "c" da Constituição Federal em favor das instituições de assistência social, abrange o Imposto de Importação e o Imposto sobre Produtos Industrializados, que incidem sobre bens a serem utilizados na prestação de seus serviços específicos (RE 243.807/SP, Rel. Min. Ilmar Galvão, STF, Primeira Turma, DJ 28/04/2000, p. 98).

2. Como não há no ordenamento jurídico lei complementar especificamente editada para regular a limitação tributária do art. 195, §7º, para enquadramento na condição de entidade beneficente, deve ser observado o quanto previsto no art. 14, do Código Tributário Nacional, recepcionado pela Constituição Federal de 1988 com status de lei complementar, o qual estabelece os requisitos a serem preenchidos pelos interessados em usufruir das hipóteses de imunidade proporcionadas pela Carta Magna.

2. De outra parte, a Lei nº 12.101/2009, bem como o Decreto nº 8.242/14 que a regulamenta, passou a nortear os aspectos procedimentais necessários à verificação do atendimento das finalidades constitucionais da regra de imunidade , com a previsão de todo o sistema de certificação das entidades beneficentes de assistência social ( CEBAS ) para fins de concessão da referida imunidade tributária.

3. A pauta de requisitos do art. 46, do Decreto 8.242/14, contempla, inclusive, as exigências do art. 14, do CTN. Portanto, o CEBAS , concedido com base nas condições procedimentais exigidas pela legislação ordinária e sua respectiva regulamentação demonstra, reflexamente, o atendimento dos requisitos estabelecidos pelo Código Tributário Nacional.

4. No presente caso, embora a apelante possua certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), da leitura do Estatuto Social às fls. 24/36, verifica-se que a impetrante não atende aos requisitos para ser considerada imune à cobrança de tributos, na forma exigida pelo art. 14 do CTN, isso porque não consta que se trata de entidade que aplica integralmente seus recursos no país.

5. Não tendo a apelante preenchimento os requisitos estabelecidos em lei para fazer jus à imunidade tributária, mister a manutenção da r. sentença recorrida.

6. Apelo desprovido.

(TRF 3ª Região, QUARTA TURMA, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 325204 - 0009138-30.2009.4.03.6119, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL MARCELO SARAIVA, julgado em 10/10/2019, e-DJF3 Judicial 1 DATA:28/10/2019)

AGRAVO INTERNO. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. EQUIPAMENTOS MÉDICO-HOSPITALARES. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. RECONHECIMENTO EM SEDE MANDAMENTAL: IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA DE QUE A IMPETRANTE PRESTE QUALQUER DOS SERVIÇOS DE QUE CUIDA O ART. 203 DA CF, NÃO BASTANDO QUE OS ESTATUTOS DA ENTIDADE DIGAM QUE ELA TEM OBJETIVOS QUE A TORNARIAM, EM TESE, ENTIDADE IMUNE. INEXISTÊNCIA DE CEBAS VÁLIDO. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO.

1. O STF concluiu que, enquanto delimitação de imunidade tributária, as condições materiais impostas para a caracterização de uma pessoa jurídica como entidade assistencial (art. 150, VI, c) ou entidade assistencial beneficente (art. 195, § 7º) dependem de lei complementar, reputando-se vigente o art. 14 do CTN enquanto não promulgada lei complementar superveniente, e vigente também as normas procedimentais previstas em lei ordinária.

2. Ao contrário do que sustentado pela apelante/agravante, o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social - CEBAS mantém-se exigível como requisito para a concessão da imunidade tratada nos arts. 150, VI, "c", e 195, § 7º, da CF, porquanto constitui norma procedimental. A apelante reconhecidamente não possui CEBAS válido.

3. A Lei nº 13.204/15 não revogou o CEBAS, mas apenas o título de Utilidade Pública Federal - UPF, com o qual não se confunde. No caso a impetrante não se desincumbiu de seu ônus probatório, o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social e o Título de Utilidade Pública Municipal se encontram com a validade expirada desde 2018, também não há nos documentos que instruem a impetração pedido de renovação do seu "CEBAS-Saúde", cujo último vencimento se deu em 31/12/2018.

4. Não há prova alguma de que os bens trazidos do exterior, no caso, o Equipamento Médico-Hospitalar Sistema Paxman Para Resfriamento do Couro Cabeludo (Termoterapia), importado do Reino Unido, constante na Fatura Comercial Invoice nº PAX 11-19, destina-se ao tratamento de pessoas carentes.

5. Ausência de prova de atendimento ao art. 4° da Lei nº 12.101/2009.

6. Agravo interno desprovido.

(TRF 3ª Região, 6ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5011497-36.2020.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal LUIS ANTONIO JOHONSOM DI SALVO, julgado em 21/06/2021, Intimação via sistema DATA: 24/06/2021)

Importante destacar que a jurisprudência não tem afastado a exigência do CEBAS para que se possa usufruir de imunidade mesmo em face do questionamento quanto à constitucionalidade formal de lei ordinária para tratar de requisitos materiais da imunidade e do próprio reconhecimento de que devem tais previsões devam ser objeto de lei complementar, como se pode constatar, inclusive, pelo teor das Súmulas nº 352 ("A obtenção ou a renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) não exime a entidade do cumprimento dos requisitos legais supervenientes") e nº 612 ("O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade").

No caso, como visto, a impetrante não comprovou o preenchimento de todos os requisitos necessários para que possa usufruir da imunidade tributária.

Ante o exposto, deve ser dado provimento ao Recurso de Apelação da União e ao reexame necessário, nos termos supracitados.

É como voto.