APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA (1728) Nº 5000879-27.2019.4.03.6113

RELATOR: Gab. 08 - DES. FED. CARLOS MUTA

APELANTE: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL
APELADO: PROVINCIA CLARETIANA DO BRASIL

Advogado do(a) APELADO: MARIA EDNALVA DE LIMA - SP152517-A

V O T O

Senhores Desembargadores, discute-se imunidade de IRRF e IOF sobre valores destinados anualmente, sob a rubrica de “contribuição apostólica para as necessidades da Igreja”, à Congregação dos Missionários Filhos do Imaculado Coração de Maria, entidade de cunho religioso sediada em Roma, Itália, à qual se encontra a impetrante organicamente vinculada, constituindo Província.

Alegou-se que tanto a impetrante como a entidade destinatária têm cunho eclesiástico, que personificam a própria Igreja Católica Apostólica Romana, nos termos reconhecidos pelo Decreto 7.107/2010, firmado pela República Federativa do Brasil e Santa Sé.

Narrou-se que em 2017 não houve cobrança de IRRF, pois no câmbio a operação foi qualificada como doação, a teor do artigo 690, III, do Decreto  3.000/1999. Contudo, a partir de 2018, a Solução COSIT 503/2017 fixou que “para ser considerada doação, a remessa dos valores ao exterior deve ser caraterizada pela liberalidade e que não tenha natureza contraprestacional, nem salarial, remuneratória ou alimentar”, sendo exigida, a partir de então, a comprovação da retenção do IRRF no câmbio para envio da contribuição à entidade sediada em Roma. Revogado o Decreto 3.000/1999 pelo 9.580/2018 passou-se a exigir, indistintamente, IRRF sobre remessas de capital a destinatário no exterior, com fulcro no artigo 741, I, do novel regulamento.

Sustentou, porém, que o equívoco da solução, por olvidar que a contribuição anual não configura transferência de titularidade dos valores, pois não há distinção entre impetrante e sua Congregação, tampouco constitui doação para efeito de fato gerador do IRRF, conforme artigo 43 do CTN; e de acordo com o artigo 150, VI, b, e § 4º, CF, tem direito à imunidade tributária, inclusive nas operações de remessa de valores ao exterior, considerando que estas são destinadas a fomentar seus fins apostólicos.

A sentença reconheceu a imunidade de IRRF e IOF em remessas de valores ao exterior, destinadas a entidade eclesiástica a que vinculada a impetrante, com detalhamento minucioso do quadro normativo e sistemático do objeto em discussão, não merecendo quaisquer reparos.

A norma constitucional imunizante assim dispõe:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

[…]

VI - instituir impostos sobre:        

[...]

b) templos de qualquer culto;

[…]

§ 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.”

Sob aspecto constitucional, impõe-se reconhecer a inexigibilidade do IRRF, pois a imunidade não se limita ao território nacional, abrangendo patrimônio, renda e serviços afetos às finalidades essenciais dos templos religiosos como expressão do direito fundamental de liberdade de consciência e crença (artigo 5º, VI).

Embora descentralizadas as entidades eclesiásticas em várias entidades ao redor do mundo, é inequívoco que todas fazem parte da Igreja Católica Apostólica Romana, o que é, inclusive, reconhecido formal e materialmente pelo Estado Brasileiro quando se firmou com a Santa Sé o acordo expresso no Decreto 7.107/2010.

Releva destacar, neste sentido, o teor do artigo 3º do Decreto 7.107/2010:

" Artigo 3º

A República Federativa do Brasil reafirma a personalidade jurídica da Igreja Católica e de todas as Instituições Eclesiásticas que possuem tal personalidade em conformidade com o direito canônico, desde que não contrarie o sistema constitucional e as leis brasileiras, tais como Conferência Episcopal, Províncias Eclesiásticas, Arquidioceses, Dioceses, Prelazias Territoriais ou Pessoais, Vicariatos e Prefeituras Apostólicas, Administrações Apostólicas, Administrações Apostólicas Pessoais, Missões Sui Iuris, Ordinariado Militar e Ordinariados para os Fiéis de Outros Ritos, Paróquias, Institutos de Vida Consagrada e Sociedades de Vida Apostólica. 

§ 1º. A Igreja Católica pode livremente criar, modificar ou extinguir todas as Instituições Eclesiásticas mencionadas no caput deste artigo.

§ 2º. A personalidade jurídica das Instituições Eclesiásticas será reconhecida pela República Federativa do Brasil mediante a inscrição no respectivo registro do ato de criação, nos termos da legislação brasileira, vedado ao poder público negar-lhes reconhecimento ou registro do ato de criação, devendo também ser averbadas todas as alterações por que passar o ato”.

No aspecto legal, tampouco poderia proceder a tese fazendária, pois, à luz do artigo 43 do CTN, a movimentação de capital dentro da estrutura interna da Igreja não configura a hipótese de “aquisição da disponibilidade econômica” para fins tributários.

Sobre a questão específica, assim decidiu a Corte, em aresto citado pela própria sentença, relativo à imunidade da entidade religiosa ao IRRF sobre remessa de valores ao exterior, realizado por entidade eclesiástica à outra integrante da mesma ordem:

ApCiv 0012066-26.2000.4.03.6100, Rel. Juíza Conv. LEILA PAIVA, e-DJF3  12/07/2016: “CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE REMESSAS A TÍTULO DE DOAÇÃO EM DINHEIRO. REGULAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA. ARTIGO 690, INC III. IMPOSSIBILIDADE. LEI Nº 7.713/1988, ARTIGO 6º, INC. XVI. ISENÇÃO CONCEDIDA A PESSOA FÍSICA. IMUNIDADE GENÉRICA. TEMPLO DE QUALQUER CULTO. ART. 150, INCISO VI, LETRA "B" E § 4º, DA CR/88. LIMITAÇÃO CONSTITUCIONAL DO DIREITO DE TRIBUTAR MEDIANTE A CRIAÇÃO DE IMPOSTOS SOBRE O PATRIMÔNIO, A RENDA OU OS SERVIÇOS. IRRF. REMESSAS AO EXTERIOR PARA ENTIDADES RELIGIOSAS QUE PROFESSAM MESMA CRENÇA RELIGIOSA. FINALIDADES ESSENCIAIS. PROVA DOCUMENTAL. LEI COMPLEMENTAR. CTN ARTIGO 9º. NÃO APLICAÇÃO DO ARTIGO 14, QUE SE LIMITA A DISCIPLINAR AS IMUNIDADES DO ARTIGO 150, VI, LETRA "C" DA CR/88. SUCUMBÊNCIA RECIPROCA. APELAÇÃO PARCIALMENTE PROVIDA. 1. A autora pretende seja declarada a inexistência de relação jurídico tributária fundada: a) no instituto da não incidência propriamente dita, decorrente da ausência de ocorrência da hipótese de incidência descrita na lei, com fulcro no artigo 690, inciso III, do Decreto nº 3.000, de 1999, o RIR/99; e, ainda, b) na imunidade genérica dos templos de qualquer culto, prevista no artigo 150, inciso VI, alínea "b" e § 4º, da Constituição da República. 2. A autora realizou, no período de 1999 a 2005, remessas para auxiliar na manutenção de associações Testemunhas de Jeová, situadas em países com instabilidade econômica, razão pela qual pede seja beneficiada pela não incidência quanto à exigência do recolhimento do IRRF, nos termos da norma do artigo 690, inciso III, do RIR/99. 3. Entretanto, norma infralegal não pode conceder favor fiscal, pois quaisquer benesses devem decorrer da norma legal específica, conforme preconiza o artigo 150; § 6º, da CR/88. Ademais, devem ser interpretadas restritivamente, na forma do artigo 111, do CTN. 4. A incidência do IRRF tem fulcro na norma do artigo 97, letra "a", do Decreto-Lei nº 5.844, de 23.9.1943, que foi regulamentada pelo artigo 682, I, do RIR/99. Logo, a referência ao favor fiscal não pode ter supedâneo exclusivamente no comando do artigo 690, III, até porque essa norma decorre da isenção concedida pela Lei nº 7.713/88 sobre os valores recebidos a título de doação, exclusivamente, por pessoas físicas. 5. Outra é a situação sob o manto da imunidade genérica dos templos de qualquer culto, concebida nos termos do artigo 150, VI, letra "b" e § 4º, da CR/88. Essa limitação ao direito de tributar decorre da proteção à liberdade de consciência e crença, direitos fundamentais assegurados pelo Texto Magno em seu artigo 5º, incisos VI a VIII, que contêm norma de eficácia plena, com aplicabilidade direta e imediata. 6. A Constituição de 1824 (art. 179, XV) não admitia a isenção de nenhum contribuinte. A Constituição de 1891 (aet. 11, §2º); assim como a de 1934 (art. 17,II) e a Carta de 1937 (art 32, "b") vedavam o embaraço a cultos religiosos. A Constituição de 1946 (art. 31, V, "b") criou a imunidade genérica dos templos, com caráter objetivo. Sobreveio a Emenda Constitucional nº 18/65 (art. 2º, IV, "b") que passou a referir os templos de qualquer culto em item específico. A Constituição de 1967 (art. 20, III, "b") e a EC nº 1/69 (art. 19, III, "b") mantiveram a imunidade. A Constituição de 1988 (art. 150, VI, "b" e § 4º) amplia a imunidade para abarcar as entidades representativas dos templos de qualquer culto, concedendo-lhes caráter subjetivo, para fins de imunizá-las dos impostos incidentes sobre patrimônio, renda e serviços, relativos às suas atividades essenciais. 7. O legislador constituinte de 1988 descolou a imunidade dos templos de qualquer culto daquela destinada aos partidos políticos, sindicatos, instituições de educação e assistência. De modo que, não obstante o § 4º do inciso VI do artigo 150 estabeleça tratamento semelhante no que toca às finalidades essenciais, não existe referência à necessidade de lei para disciplinar as características intrínsecas dos templos, como ocorre com o comando da letra "c" do artigo 150. 8. A Lei nº 5.172, de 25.10.1966, denominada como "Código Tributário Nacional", foi recepcionada pela CR/88 e tem a atribuição de regulamentar as imunidades, com força de lei complementar, pelo teor dos incisos II e III do artigo 146 da Constituição. Precedentes do Colendo Supremo Tribunal Federal. 9. O artigo 9º do CTN faz referência às imunidades constitucionais, já a norma do artigo 14 destina-se, expressamente, a estabelecer condições à imunidade prevista no artigo 150, VI, letra "c", não fazendo menção à letra "b". 10. As normas complementares do CTN decorrem da EC nº 18, de 1965. Nesse sentido, poder-se-ia cogitar que a mudança de paradigma decorreu da obra do Poder Constituinte derivado de 1965, que entendeu por bem abandonar a referência, antes expressa, no texto originário do artigo 31, V, "b", da CF de 1946, à necessidade de aplicação da totalidade das rendas dos templos no território nacional. 11. Em princípio, foi essa a razão, qual seja: a natureza objetiva da imunidade genérica dos templos, que conduziu o legislador da Lei nº 5.172, de 25.10.1966, a não se preocupar em referir no comando do caput do artigo 14 que as condições estabelecidas em seus incisos I a III, deveriam alcançar também os templos. Note-se que a referência unicamente à "alínea c do inciso IV do artigo 9º" criou condições ao exercício da imunidade - somente - aos partidos políticos e de instituições de educação ou de assistência social, pois estes, sim, gozavam de imunidade genérica subjetiva que abarcava o patrimônio, renda e serviços, razão pela qual a benesse constitucional deveria ser limitada. Daí a referência ao requisito consistente na necessidade de "aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais". 12. Na atualidade, entretanto, deve ser superada essa interpretação restritiva da imunidade dos templos, eis que, a partir da Constituição de 1988, foi agregada à designação dos templos de qualquer culto o termo entidade, de sorte que o legislador constituinte operou em verdadeira ampliação com relação ao âmbito de abrangência da imunidade fiscal a eles designada. Inseriu-se, em contrapartida ao alargamento da imunidade, que passou a referir genericamente a entidade, a limitação ao patrimônio, à renda e aos serviços. 3. O Congresso Nacional não estabeleceu, até o momento, nenhuma diretriz ou limitação a esse respeito, que pudesse obstar ou limitar o direito da autora. A CF/88 exige a única condição ao gozo da imunidade genérica dos templos, quanto aos impostos sobre o patrimônio, renda ou serviços, qual seja: o exercício de suas finalidades essenciais. 14. A autora demonstrou que os seus objetivos institucionais estão voltados a atividades voltadas às "finalidades essenciais do templo", conforme determinado pelo § 4º do artigo 150 da norma constitucional, as quais, por sua vez, vão ao encontro do previsto no artigo 5º, incisos VI a VIII, da Constituição, uma vez que dizem respeito à busca da inviolável liberdade de consciência e de crença. 15. Estabelecendo-se uma comparação entre a imunidade recíproca das pessoas jurídicas de direito público, prevista no artigo 150, inciso VI, letra "a", com a genérica dos templos de qualquer culto, evidencia-se que a primeira não encontra sequer um óbice ao seu gozo, bastando a existência da pessoa jurídica de direito público, a saber: a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios. A imunidade genérica dos templos, por sua vez, enfrenta apenas um óbice, consistente na prova que a sua renda, o seu patrimônio e os seus serviços estão intimamente relacionados com as suas finalidades essenciais. 16. O imposto sobre a renda, cuja competência foi atribuída à União, na forma do artigo 153, inciso III, foi disciplinado pelo CTN em seu artigo 43, incisos I e II, cujas normas estabelecem o conteúdo da hipótese de incidência. A essência do conceito de renda dos templos abarca os valores recebidos, diretamente, a título de doações dos fiéis, ou, indiretamente, a partir das aplicações financeiras dessas doações, para fins de preservação de seu valor e, assim, do patrimônio da entidade religiosa. 17. Ora, se esses valores são imunes, eis que decorrem de atividades reconhecidamente inerentes ao papel do templo, a aplicação desses mesmos valores não pode configurar ocorrência do fato gerador tributário, no caso, do imposto de renda. É que essas importâncias decorrem da função social exercida pelos templos, logo, a aquisição de disponibilidade jurídica ou econômica de renda não ocorre com relação a esses valores, pois o fenômeno da imunidade afasta o direito de tributar na União na sua essência, impedindo-o de nascer com relação à entidade imune. 18. A decisão quanto à aplicação desses mesmos valores, em objetivos que evidenciam as finalidades essências do templo, também impede a ocorrência da hipótese de incidência tributária do imposto de renda dos templos de qualquer culto, eis que de renda não se tratam. Não há incremento de patrimônio, nem tampouco aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda, uma vez que os objetivos perseguidos também são imunizados. 19. A autora desincumbiu-se de demonstrar o estrito cumprimento da condição constitucional consistente no cumprimento de suas finalidades essenciais, conforme delineada pelas normas do artigo 150, inciso VI, letra "b" e § 4º do Texto Magno, trazendo aos autos farta documentação a indicar, nos diversos volumes de documentos, já referidos, a aplicação estritamente voltada à difusão da fé cristã, razão por que faz jus ao reconhecimento da imunidade tributária aplicável a todas as remessas documentadas no presente feito. 20. Considerando a fundamentação acima desenvolvida, bem assim os documentos trazidos aos autos pela autora, é de se acolher em parte o pedido inicial, com fulcro nas normas do artigo 150, inciso VI, letra "b" e § 4º, da Constituição da República, que consagram a imunidade genérica subjetiva dos templos de qualquer culto quanto ao recolhimento de impostos, para fins de declarar a inexistência de relação jurídica tributária no que toca ao Imposto de Renda na Fonte sobre as remessas de valores destinadas às instituições religiosas das Testemunhas de Jeová localizadas no exterior, com a finalidade de "difundir os ensinamentos e as verdades da Bíblia em toda a Terra e efetuar obras de caridade e de ajuda humanitária", conforme as provas documentais apresentadas nestes autos, consideradas aptas a comprovar, efetivamente, a aplicação dos valores às finalidades essenciais da entidade religiosa autora. 21. Fixo o ônus da sucumbência reciprocamente, em atenção ao artigo 21 do Código de Processo Civil de 1973 e do artigo 14 do Código de Processo Civil de 2015. 22. Apelação parcialmente provida.”

Embora exigida regulamentação complementar na hipótese de imunidade do artigo 150, VI, c, CF, para partidos políticos, entidades sindicais dos trabalhadores e instituições de educação e de assistência social, não se aplica tal exigência à previsão da alínea b da norma constitucional, cuja eficácia se impõe ante a constatação da relação entre a base imponível e as finalidades essenciais do templo religioso.

Não se sustenta, pois, a alegação de que a norma do artigo 150, VI, b é de eficácia contida, condicionada à edição de lei, menos ainda complementar, dado que de eficácia plena e imediata a imunidade contemplada. 

Destarte, comprovada a finalidade de difusão da fé, cerne da instituição religiosa, cabe reconhecer imunidade nas transferências de capital realizadas pela impetrante (Província) com destino à instituição central situada no exterior (Congregação).

Noutra ponta, igualmente afastada a incidência de IOF, também com fundamento na unicidade dos envolvidos na operação de câmbio e remessa de valores ao exterior, tendo sido reproduzido, neste sentido, o teor do artigo 2º, § 3º, II, do Decreto 6.306/2007, que expressamente reconhece não incidir imposto em operações realizadas por entidades religiosas, como “templos de qualquer culto”, quando as operações forem vinculadas às respectivas finalidades essenciais. 

Neste contexto, o Ato Declaratório Interpretativo RFB 2/2015, ao excluir a “entidade que se constitui com a finalidade de colaborar ou cooperar com igrejas, auxiliá-las ou prestar-lhes qualquer serviço relacionado às finalidades essenciais do templo” da regra de não incidência reconhecida pelo artigo 2º, § 3º, II, do Decreto 6.306/2007, contrapõe-se ao Decreto  7.107/2010, que não faz distinção, para tal efeito, no tocante às entidades eclesiásticas nas suas relações entre si.

Não há distinção territorial no reconhecimento do status jurídico de templos religiosos, assim, reconhecida como instituição religiosa a Igreja Apostólica Romana, consideradas as diversas subdivisões em ordens e matizes de tal pensamento religioso, descabe a alegação trivial e especulativa de que a remessa ao exterior comprova a existência de “superávit” não aplicado nas atividades essenciais em território nacional.

Em suma, sob todos os ângulos de análise, cabe manter a sentença com o reconhecimento da imunidade postulada.

Ante o exposto, nego provimento à apelação e à remessa necessária.

É como voto.