V O T O

Pretende a apelante seja reconhecida a prevalência da posição NCM 2309.90.10 sobre as posições NCM 2309.10.00 EX 01 e NCM 2309.90.90 EX 01, declarando-se a ineficácia destas últimas para fins de classificação dos alimentos compostos completos.

Esta Relatoria vinha se perfilhando ao entendimento da 2ª Turma do C. STJ, no sentido de que "a posição 'Alimentos para cães e gatos, acondicionados para venda a retalho' (código 2309.10.9900, atual 2309.10.00) não prevalece, nem engloba o alimento denominado 'ração animal', uma vez existente código mais específico, qual seja: 2309.10.02 (atual 2309.90.10), que versa sobre 'Preparações destinadas a fornecer ao animal a totalidade dos elementos nutritivos necessários para uma alimentação racional e equilibrada (elementos compostos completos); tributadas à alíquota zero".

Esse entendimento também é adotado pela 1ª Turma do C. STJ no bojo do REsp. nº. 953.519/SP, relatado pelo Ministro Luiz Fux, bem como por este Egrégio Tribunal.

Ocorre que, em 29.01.2016 foi publicado o Decreto nº 8.656/2016, que, na parte que interessa ao presente, promoveu duas alterações na TIPI. São elas: (i) criação da "exceção 01" à NCM 2309.10.00 (artigo 3º); e (ii) modificação da redação da "exceção 01" da NCM 2309.90.90 (artigo 4º).

Alega a apelante que os alimentos para cães e gatos que industrializa são alimentos compostos completos e, assim, sua classificação correta seria na subposição 2309.90.10, tal como restou por esta egrégia Turma continuaria a ser nos autos do processo 0035103-43.2004.4.03.6100

Recorde-se que o Brasil adota o Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, ou simplesmente Sistema Harmonizado (SH), que é um método internacional de classificação de mercadorias, baseado em uma estrutura de códigos e respectivas descrições. O sistema foi criado para promover o desenvolvimento do comércio internacional, assim como para a comparação e a análise das estatísticas, particularmente as do comércio exterior.

As alíquotas do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, constam de uma tabela vinculada ao Sistema Harmonizado, específica para cada um dos diversos produtos industrializados, mediante classificação em posição, observando critérios estabelecidos em convenções internacionais.

A regra de interpretação adotada pela TIPI estabelece que a posição mais específica prevalece sobre a mais genérica e os produtos que possam ser enquadrados em mais de uma posição específica devem ser classificados pela sua finalidade e característica essencial.

No caso de dúvidas acerca da classificação do produto para fins de IPI, também constam do Decreto 4.542/02 as seguintes orientações para fins de interpretação:

REGRAS GERAIS PARA INTERPRETAÇÃO DO SISTEMA HARMONIZADO (RGI):

A classificação das mercadorias na Nomenclatura rege-se pelas seguintes regras:

1. Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes.

2.a) Qualquer referência a um artigo em determinada posição abrange esse artigo mesmo incompleto ou inacabado, desde que apresente, no estado em que se encontra, as características essenciais do artigo completo ou acabado. Abrange igualmente o artigo completo ou acabado, ou como tal considerado nos termos das disposições precedentes, mesmo que se apresente desmontado ou por montar.

b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesmo forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente dessa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3.

3. Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2-"b" ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte:

a) A posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos componentes de sortidos acondicionados para venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria.

b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3-"a", classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação.

c) Nos casos em que as Regras 3-"a" e 3-"b" não permitam efetuar a classificação, a mercadoria classifica-se na posição situada em último lugar na ordem numérica, dentre as suscetíveis de validamente se tomarem em consideração.

4 As mercadorias que não possam ser classificadas por aplicação das Regras acima enunciadas classificam-se na posição correspondente aos artigos mais semelhantes.

5 Além das disposições precedentes, as mercadorias abaixo mencionadas estão sujeitas às Regras seguintes:

a) Os estojos para aparelhos fotográficos, para instrumentos musicais, para armas, para instrumentos de desenho, para jóias e receptáculos semelhantes, especialmente fabricados para conterem um artigo determinado ou um sortido, e suscetíveis de um uso prolongado, quando apresentados com os artigos a que se destinam, classificam-se com estes últimos, desde que sejam do tipo normalmente vendido com tais artigos. Esta Regra, todavia, não diz respeito aos receptáculos que confiram ao conjunto a sua característica essencial.

b) Sem prejuízo do disposto na Regra 5-"a", as embalagens contendo mercadorias classificam-se com estas últimas quando sejam do tipo normalmente utilizado para o seu acondicionamento. Todavia, esta disposição não é obrigatória quando as embalagens sejam claramente suscetíveis de utilização repetida.

6 A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de Subposição respectivas, assim como, "mutatis mutandis", pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Para os fins da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário.

REGRA GERAL COMPLEMENTAR (RGC)

1(RGC-1) As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, "mutatis mutandis", para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível.

REGRA GERAL COMPLEMENTAR DA TIPI (RGC/TIPI)

1 (RGC/TIPI-1) As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, "mutatis mutandis", para determinar, no âmbito de cada código, quando for o caso, o "Ex" aplicável, entendendo-se que apenas são comparáveis "Ex" de um mesmo código.

Logo, a posição mais específica na TIPI deverá prevalecer sobre a mais genérica, pelo que deveria a classificação se dar sob o código 2309.90.10, com alíquota zero de IPI, tal como restou reconhecido em favor da ora apelante.

Porém, o presente litígio não se limita a verificar qual a NCM mais especifica, sendo que o primeiro argumento da recorrente na tentativa de mostrar a ilegal classificação dos produtos sob as NCMs na forma do guerreado Decreto nº. 8.656/2016 reporta-se aos critérios de interpretação das posições da TIPI.

Como dito alhures, o Decreto acrescentou exceção (EX01) à posição NCM 2309.10.00 e alterou a EX 01 da posição NCM 2309.90.90.

As regras gerais para interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, "mutatis mutantis", para determinar no âmbito de cada código, quando for o caso, o "Ex" de um mesmo código.

Ora, como bem argumentado pela apelante as exceções são subposições, pelo que elas não poderiam se sobrepor como mais específica que uma posição (NCM 2309.90.90).

Isso porque as Regras Gerais para a interpretação do Sistema Harmonizado e a Regra Geral Complementar da TIPI, que são textos introdutórios da Tabela do IPI (Decreto nº. 7.660/2011) e funcionam como vetores de interpretação e correta aplicação das regras de classificação fiscal, possuem dois comandos em sentido diverso.

O primeiro prescreve que "para efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo, ou seja, a classificação não é determinada pelos textos das exceções".

Segundo, as exceções somente são comparáveis dentro da própria posição que elas visam excepcionar. Em outras palavras, a exceção só pode ser comparada com outra exceção. E mais: as duas devem pertencer a mesma posição da TIPI.

Isso é tão verdadeiro que a redação inserta não deixa dúvidas, a saber:

As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, "mutatis mutandis", para determinar no âmbito de cada código, quando for o caso, o "Ex" aplicável, entendendo-se que apenas são comparáveis "Ex" de um mesmo código.

Como é bem de ver, a posição 2309.10.00 prevalece sobre as exceções inseridas pelo Decreto.

Ora, sobre o NCM 2309.10.00, alimentos para cães e gatos, acrescentou-se a exceção ("EX") 01 que reproduziu o texto da NCM 2309.90.10, referindo-se aos alimentos completos, tributados à alíquota de 10%.

A outra modificação foi a alteração da NCM 2309.90.90 EX 01 que passou a descrever os alimentos completos, também em reprodução à posição NCM 2309.90.10. Enquanto a posição tem a alíquota zero, a exceção é tributada à alíquota de 10%.

Fica evidente, assim, que as exceções pretendem sobrepor-se às próprias posições e em violação às Regras Gerais para interpretação do Sistema Harmonizado.

Pretendeu-se, na verdade, ampliar o alcance das posições cujas exceções foram criadas, quer dizer, a exceção, que deveria restringir, acabou por ampliar o campo de incidência.

Por tudo isso, não há dúvida que as exceções inseridas pelo Decreto não podem prevalecer sobre a posição NCM 2309.90.00, porque essa posição, como decidido no processo de nº0035103-43.2004.4.03.6100 é mais especifica que a posição NCM 2309.10.00.

E mais ainda, os artigos 2º e 3º do Decreto nº. 7.660/2011 incorporam à legislação nacional a Nomenclatura Comum do Mercosul ("NCM") regime atualmente adotado a nível de mercado mundial para efeitos do "Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias" ("SH").

Vale lembrar que a tabela do IPI se baseia no sistema de códigos da NCM, nos termos do §1º, do artigo 10, da Lei nº.4.502/64.

Bem assim, que as alíquotas previstas na tabela podem ser alteradas via decreto, o que não se pode fazer por esse instrumento é alterar a estrutura dos códigos.

Deveras, muito embora se reconheça que a Constituição Federal admite ao Poder Executivo promover alteração das alíquotas de IPI ou adotar nomenclatura diversa da originariamente prevista pela NCM, essa liberalidade há de observar o § 3º, artigo 10, da Lei nº. 4.502/64, artigo 16, do Decreto-Lei 400/68 e o Tratado de Assunção, a saber:

“Art . 10. Na Tabela anexa, os produtos estão classificados em alíneas, capítulos, subcapítulos, posições e incisos.

(....)

§ 3º Quando uma posição figurar na Tabela com redação diferente da usada pela Nomenclatura de Bruxelas,entende-se que o nôvo texto restringe o conteúdo da referida posição.” (nossos destaques).

Decreto-lei nº.400/68

“Art 16. Fica o Poder Executivo autorizado com relação à Tabela do Impôsto sobre Produtos Industrializados, a agrupar de forma diferente. Os capítulos nas alíneas com ou sem alteração do número destas, fixar aliquotas do impôsto desde que obedecido o limite máximo estabelecido na lei e desdobrar posições em novos incisos sem ampliação do campo de incidência.”  (nossos destaques).

Como fica claro, o Poder Executivo pode desdobrar, para fins de IPI, as posições em quantas exceções entender necessárias. O desdobramento da posição (=exceção), no entanto, tem de ser feito "sem ampliação do campo de incidência" (artigo 16) da posição, porque o "novo texto restringe o conteúdo da referida posição" (§3º).

Isso parece ser tão verdadeiro, que o Poder Executivo, fez editar a nova TIP, aprovada pelo Decreto nº 8950, de 29 de dezembro de 2016, corrigindo aquilo que se reconhece como ilegítimo, ao inserir como exceção à posição 23.09.90.10 (Preparações destinadas a fornecer ao animal a totalidade dos elementos nutritivos necessários para uma alimentação diária racional e equilibrada (alimentos compostos completos), aquelas para cães e gatos, tributadas, porém, à alíquota de 10%).

Em suma, as regras de interpretação e classificação fiscal revelam que a posição NCM 2309.90.10 prevalece sobre as exceções inseridas na TIPI pelo Decreto nº .8.656/2016. Certo, também, que o Poder Executivo ampliou o alcance da posição da TIPI, além de desfigurar a estrutura de códigos da NCM, o que se revela ilegítima.

Ante o exposto, dou provimento ao recurso de apelação da autora, para o fim de ser reconhecida a prevalência da posição NCM 2309.90.10 sobre as posições NCM 2309.10.00 EX01 e NCM 2309 90 90 EX 01, declarando-se a ineficácia destas últimas para fins de classificação dos alimentos compostos completos para cães e gatos, suspendendo-se a exigibilidade dos créditos tributários do IPI decorrentes das exceções inseridas pelo Decreto nº. 8.656/2016, nos termos do artigo 151, inciso V, do CTN, até o advento do Decreto nº. 8950, de 29 de dezembro de 2016, nos termos da fundamentação supra.

É o voto.