PODER JUDICIÁRIO

Tribunal Regional Federal da 3ª Região

3ª Turma

APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5022752-93.2017.4.03.6100

RELATOR: Gab. 10 - DES. FED. CONSUELO YOSHIDA

APELANTE: BANCO VOTORANTIM S.A., BV FINANCEIRA SA CREDITO FINANCIAMENTO E INVESTIMENTO, BV LEASING - ARRENDAMENTO MERCANTIL S/A

Advogados do(a) APELANTE: NEWTON NEIVA DE FIGUEIREDO DOMINGUETI - SP180615-A, RUBENS JOSE NOVAKOSKI FERNANDES VELLOZA - SP110862-A

APELADO: DELEGADO DA DELEGACIA ESPECIAL DAS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS EM SÃO PAULO - DEINF, PROCURADOR-CHEFE DA PROCURADORIA REGIONAL DA FAZENDA NACIONAL DA 3ª REGIÃO - PGFN 3, UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL

OUTROS PARTICIPANTES:

PODER JUDICIÁRIO

Tribunal Regional Federal da 3ª Região

3ª Turma

APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5022752-93.2017.4.03.6100

RELATOR: Gab. 10 - DES. FED. CONSUELO YOSHIDA

APELANTE: BANCO VOTORANTIM S.A., BV FINANCEIRA SA CREDITO FINANCIAMENTO E INVESTIMENTO, BV LEASING - ARRENDAMENTO MERCANTIL S/A

Advogados do(a) APELANTE: NEWTON NEIVA DE FIGUEIREDO DOMINGUETI - SP180615-A, RUBENS JOSE NOVAKOSKI FERNANDES VELLOZA - SP110862-A

OUTROS PARTICIPANTES:

R E L A T Ó R I O

Trata-se de apelação interposta por BANCO VOTORANTIM S.A., BV FINANCEIRA SA CREDITO FINANCIAMENTO E INVESTIMENTO, BV LEASING - ARRENDAMENTO MERCANTIL S/A contra r. sentença que denegou a segurança nos autos do mandado de segurança com pedido liminar contra ato do Sr. DELEGADO DA DELEGACIA ESPECIAL DAS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS EM SÃO PAULO – DEINF, objetivando a impetrante a concessão de provimento jurisdicional que reconheça como dedutíveis da base de cálculo do PIS e da COFINS as despesas de intermediação financeira relativas a Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD), bem como garanta o direito à restituição ou compensação dos valores indevidamente recolhidos a tal título nos últimos cinco anos.

O d. Juízo a quo entendeu que "a PCLD não constitui despesa incorrida nas operações de intermediação financeira, para fins de dedução na base de cálculo do PIS e da COFINS, como quer fazer crer a impetrante. Ela constitui, isto sim, estimativa da importância necessária para absorver o risco de inadimplência assumido pelas instituições financeiras, para fins de apuração do resultado, não se cuidando de despesas efetivamente verificadas".

Esclareceu "No tocante à alegação de que a Instrução Normativa nº 1.285/12 ao prever que não deve ser feita a exclusão das reversões de provisões cujas despesas não tenham sido deduzidas da base de cálculo do PIS e da COFINS", que a redação do artigo 7º, §1º, da instrução normativa em comento não induz à conclusão de que seria permitida a dedução da PCLD por ocasião de sua constituição, pois "Consoante destacou a D. Autoridade Impetrada em suas informações “...esses dispositivos têm por objetivo neutralizar o efeito das provisões na base de cálculo do PIS e da COFINS e confirmam nossa tese, ou seja, como não é possível a dedução da PCLD, a sua reversão também não deve ter efeito, e, portanto, a receita respectiva pode ser excluída, sob pena de ser incluída em duplicidade na apuração base de cálculo desses tributos. O §1º do art. 7º da IN RFB nº 1.285/12 que, segundo os impetrantes, poderia infirmar essa conclusão, está, simplesmente, determinando que o contribuinte não pode efetuar a dedução de uma provisão e excluir a sua reversão".

Não houve condenação em honorários advocatícios, conforme disposto no art. 25, da Lei 12.016/09.

Em razões recursais, a impetrante argumenta, em síntese, que: a) "a PCLD é uma despesa incorrida nas operações de intermediação financeira, de acordo com o próprio BACEN"; b) "(...) as provisões referem-se ao reconhecimento de despesas incorridas, mas que nem sempre já terão tido o correspondente desembolso efetivo (despesas realizadas), e como despesas, as provisões reduzirão o resultado do exercício em que ocorrer"; c) "no regime de competência, as receitas e as despesas de um determinado exercício deverão ser registradas e confrontadas independentemente de contrapartidas imediatas no caixa da entidade, ou seja, a receita quando auferida ou ganha, e a despesa sempre que incorrida"; d) "(...) na contabilidade uma despesa incorrida é aquela que afeta o patrimônio da entidade – redução de um ativo ou incremento de um passivo – momento a partir do qual deve ser reconhecida pelo regime de competência"; e) "nem mesmo quanto ao momento a que se refere, a despesa com PCLD pode ser considerada uma estimativa de algo vindouro, porquanto advindas de uma decisão passada – a própria concessão do crédito"; f) "a exceção, prevista na Instrução Normativa RFB nº 1.285/2012, quanto à exclusão das reversões de provisões da base de cálculo do PIS e da COFINS, demonstrando que certas provisões geram despesas dedutíveis"; g) "reconhecimento pela PGFN, no Parecer nº 325/2009, que o rol de despesas incorridas nas operações de intermediação financeira deve partir da classificação do BACEN, mencionando nominalmente a PCLD entre elas"; h) "diante da ausência de uma conceituação específica na legislação tributária do que seriam as tais despesas incorridas nas operações de intermediação financeira, cabe ao intérprete buscar junto à regulamentação imposta às instituições financeiras pelo Banco Central do Brasil, que é autoridade regulamentadora da referida atividade, nos termos da Lei nº 4.595/64, assim como na conceituação doutrinária, e também, em manifestações das autoridades fiscais e da PGFN qual o alcance desse conceito"; i) "Como visto, tanto o BACEN, ao impor o padrão contábil às instituições financeiras, quanto a PGFN, ao tratar sobre a hipótese de dedução da base de cálculo do PIS e da COFINS das despesas de intermediação financeira, consideram que a PCLD é uma das despesas incorridas na intermediação financeira"; j) "a inadimplência constitui elemento integrante da atividade operacional das instituições financeiras, interferindo diretamente na sua principal fonte geradora de receitas"; l) "a constituição de PCLD não constitui uma faculdade para as instituições financeiras, sendo temporal e quantitativamente imposta pelo BACEN como condição ao exercício de suas atividades. Não se trata, portanto, de “expectativa de perda”, mas uma situação habitual e indispensável ao exercício de suas atividades operacionais"; m) "Portanto, restou demonstrado à exaustão que a despesa de PCLD afigura-se como despesa efetivamente incorrida, e não uma mera estimativa, como afirmado pela r. sentença"; n) "(...) a pretendida dedução, além de alinhada à hipótese legal, não trará qualquer prejuízo à arrecadação, pois na hipótese de recuperação dos ativos que originaram a PCLD, haverá a imediata subsunção das receitas correspondentes à incidência do PIS e da COFINS."

Com contrarrazões, vieram os autos a esta Corte.

O Ministério Público Federal manifestou-se pelo prosseguimento do feito.

Por intermédio da petição Id. 157990251, a impetrante, ora apelante, apresentou o parecer jurídico elaborado pelo Professor Paulo Barros de Carvalho (Id. 157990256) e o parecer contábil lavrado pelo Professor Eliseu Martins (Id. 157990259).

É o relatório.

A impetrante, ora apelante, pretende a exclusão da Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa (PCLD) da base de cálculo do PIS/COFINS por entendê-la passível de dedução, já que enquadrada como "despesas financeiras".

A matéria foi submetida à apreciação do Poder Judiciário, e os tribunais pátrios têm entendido que 'as despesas relativas à PCLD são estimativas contábeis, não são efetivas despesas incorridas na atividade financeira, sendo legítima a interpretação dada pela Receita Federal do Brasil de que a PCLD não pode ser deduzida da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS das instituições financeiras, haja vista que configura uma projeção de despesa e não a sua efetiva verificação'.

MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. DEDUÇÃO DA PROVISÃO PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (PCLD). BASE DE CÁLCULO PIS/COFINS. RESTITUIÇÃO. INSTITUIÇÃO FINANCEIRA.
1. A Lei nº 9.718/1998 declara que apenas as despesas incorridas nas operações de intermediação financeiras podem ser deduzidas, o que afasta a pretensão dos apelados, visto que, para fins fiscais, as provisões para devedores duvidosos são, na verdade, estimativas e não possuem natureza de “prejuízo certo” a justificar a dedução.
2. As despesas relativas à PCLD são estimativas contábeis, não são efetivas despesas incorridas na atividade financeira, sendo legítima a interpretação dada pela Receita Federal do Brasil de que a PCLD não pode ser deduzida da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS das instituições financeiras, haja vista que configura uma projeção de despesa e não a sua efetiva verificação.
3. Considerando que a Provisão de Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD) não configura “despesa incorrida em operação de intermediação financeira” para efeito da base de cálculo de contribuições sociais e não representam potencial prejuízo da instituição financeira, que podem ou não vir a se concretizar, dependendo de previsão legal expressa e a possibilidade de sua dedução do lucro real, forçoso reconhecer que as despesas relativas à PCLD são estimativas contábeis, não são efetivas “despesas” incorridas na atividade financeira.
4. O BACEN, ao editar o Plano Contábil das Instituições Financeiras (COSIF) caracteriza o PCLD como despesa de intermediação financeira e guia-se pelo princípio contábil da prudência e tem em vista a liquidez e a solvência das instituições financeiras. Tal determinação na escrituração contábil dessas instituições não tem o condão de alterar os procedimentos de apuração dos tributos, matéria de natureza exclusivamente fiscal que é de competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), e nem é esse o seu objetivo.
5. Não se deve confundir a competência do BACEN para disciplinar as disponibilidades bancárias das instituições financeiras, exercer sua fiscalização, regulamentar a sua contabilidade, etc., com a competência da União para legislar sobre tributos federais e arrecadá-los na forma da lei e dos atos normativos expedidos pela RFB.
6. Despesas incorridas e provisões têm, por definição conceitual, natureza e significados diferentes. Enquanto aquelas levam em conta o preceito de “valor incorrido”, ou seja, aquilo que é perfeito, acabado, definitivo, incondicional, independentemente de ter sido pago ou recebido, as provisões são prováveis despesas futuras que poderão vir a se concretizar ou não, dependendo de eventos posteriores e condicionais e cujo traço principal é a sua natureza contingencial e reversível.
7. Os critérios fiscais para a dedução de despesas na base de cálculo de tributos são independentes da escrituração contábil, de forma que a legislação fiscal pode estabelecer critérios próprios e mais restritos para a dedução de despesas. No caso do PIS e da COFINS, a legislação permite a dedução das despesas incorridas nas operações de intermediação financeira, e, como visto, a PCLD, por se tratar apenas de uma estimativa de despesa, e não de uma despesa efetivamente incorrida, não deve fazer parte dessa dedução.
8. Apelação e remessa oficial providas.

(TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5000326-24.2016.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal MARCELO MESQUITA SARAIVA, julgado em 23/08/2021, Intimação via sistema DATA: 26/08/2021)

APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. PROVISÕES PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (PCLD). IMPOSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO, DADA A PROVISORIEDADE E, CONSEQUENTEMENTE, A NÃO ADEQUAÇÃO DA NOTA CONTÁBIL AO CONCEITO DE DESPESA PREVISTO NO ART. 3º, § 6º, DA LEI 9.718/98. RECURSO DESPROVIDO.
1. Como consta na Resolução BACEN 2.682/99, a reserva de recursos a título de PCLD à conta do passivo da instituição financeira procura resguardar sua "saúde econonômica" em face do risco atinente às operações de crédito, exigindo-se a manutenção e a readequação periódica das provisões de acordo com a classificação de risco alcançada com aquelas operações.
2. Assumindo caráter eminentemente provisório, e sendo real a possibilidade de recuperação do crédito acertado sob alto risco, não configura “despesa incorrida nas operações de intermediação financeira” (art. 3º, § 6º, I, a, da Lei 9.718/98), mas apenas reserva de valor para fazer frente a eventual inadimplência. Precedentes.
3. Tanto é assim que os arts. 9º a 14 da Lei 9.430/96 impõem condições temporais, de valor e de garantia para que as perdas decorrentes desta inadimplência – consideradas ou não pelo contribuinte como provisórias - sejam consideradas definitivas e, consequentemente, dedutíveis do lucro real, conceito jurídico deveras mais restrito que o conceito de faturamento (Proc. 0060634-10.1999.4.03.6100 / TRF3 – SEXTA TURMA / DES. FED. JOHONSOM DI SALVO / 14.06.2019).
4. A classificação contábil adotada pelo BACEN não auxilia o contribuinte, vez que é voltada para o exame da solvência e liquidez das instituições financeiras, tratando-se de antemão de estimativas de despesas para conferir maior transparência e prudência à atividade financeira. Evento que não se confunde com os efeitos tributários da nota contábil, em sendo claramente uma estimativa de despesa diante do risco da intermediação, e não a uma despesa propriamente dita incorrida naquela intermediação, fato que não permite seja prontamente excluída da receita bruta ou do faturamento.
(TRF 3ª Região, 6ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5019511-09.2020.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal LUIS ANTONIO JOHONSOM DI SALVO, julgado em 19/11/2021, Intimação via sistema DATA: 23/11/2021)

AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. LEI Nº 9.718/98. PROVISÕES PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (PCLD). DEDUÇÃO DE DESPESAS DE INTERMEDIAÇÃO FINANCEIRA NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. ARTIGO 111, DO CTN. INOCORRÊNCIA. NÃO CARACTERIZADA A NATUREZA DE PREJUÍZO. MERA EXPECTATIVA. O artigo 111, do CTN, dispõe que deve ser interpretada de maneira literal a legislação tributária que disponha sobre suspensão ou exclusão do crédito tributário, outorga de isenção ou dispensa de cumprimento de obrigações tributárias acessória. A Lei nº 9.718/1998 declara que apenas as despesas incorridas nas operações de intermediação financeiras podem ser deduzidas, o que afasta a pretensão da ora recorrente, visto que, em que pese o conceito econômico adotado pelo BACEN, para fins fiscais, referidas despesas são, na verdade, estimativas e não possuem natureza de prejuízo certo, a justificar a dedução. Agravo de instrumento a que se nega provimento.

(AI 5015611-53.2018.4.03.0000 / TRF3 – QUARTA TURMA / DESª. FED. MARLI MARQUES 14/12/2018).

O fato de a instituição financeira classificar a provisão como despesa de intermediação financeira atende às exigências normativas e contábeis impostas pelo Banco Central do Brasil, contudo, tal procedimento não chega a repercutir na conformação legal para os naturais efeitos na seara tributária.

Conforme o princípio da legalidade, a dedução da base de cálculo exige lei expressa que a determine, assim, a conformação legal da causa de exclusão é de rigor, e, no caso, simplesmente a provisão ainda não representa despesa, como visto.

Nesse mesmo sentido, o Tribunal Regional Federal da 4ª Região já se pronunciou:

TRIBUTÁRIO. PIS/COFINS. INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. DEDUÇÃO DA PROVISÃO PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA - PCLD. LEI 9.718/98. ART. 3º, § 6º. BASE DE CÁLCULO. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. DEDUÇÕES. LEI 6.404/76. ART. 177, § 2º. CIRCULAR 1.273. COSIF. RESOLUÇÃO BACEN 2.682. IN 1.285/12.

1. O princípio da legalidade, que se traduz em cláusula pétrea de proteção ao direito de propriedade, também serve como poderoso instrumento para obstar que os preceitos contábeis regulamentares ingressem no ordenamento tributário para, de modo contrário à Constituição, subtrair ou limitar a competência tributária, mediante deduções e exclusões da base coletável de determinados dispêndios assim considerados pela contabilidade.

2. A escrituração das despesas de natureza contábil que é exigida por órgãos fiscalizadores para a Demonstração do Resultado do Exercício e Demonstração do Valor Adicionado das instituições financeiras, a fim de identificar com maior precisão o grau de risco nas suas operações de crédito com terceiros, não lhes confere o direito à exclusão da Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa da base de cálculo do PIS/COFINS. (TRF 4ª Região. AC 5027910-12.2017.4.04.7100/RS. Relator Alexandre Rossato da Silva Ávila. Data do Julgamento: 26/09/2018).

Quanto ao tema, o e. Desembargador Federal Marcelo Saraiva, relator da ApRemNec 5000326-24.2016.4.03.6100, esclareceu que "o BACEN, ao editar o Plano Contábil das Instituições Financeiras (COSIF) caracteriza a PCLD como despesa de intermediação financeira e guia-se pelo princípio contábil da prudência e tem em vista a liquidez e a solvência das instituições financeiras. Tal determinação na escrituração contábil dessas instituições não tem o condão de alterar os procedimentos de apuração dos tributos, matéria de natureza exclusivamente fiscal que é de competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), e nem é esse o seu objetivo".

Registrou que "Não se deve confundir a competência do BACEN para disciplinar as disponibilidades bancárias das instituições financeiras, exercer sua fiscalização, regulamentar a sua contabilidade, com a competência da União para legislar sobre tributos federais e arrecadá-los na forma da lei e dos atos normativos expedidos pela Receita Federal do Brasil -RFB".

Pontuou que "Enquanto ao BACEN cabe zelar pela solidez e lisura do sistema financeiro, à Receita Federal do Brasil cabe aplicar a lei, segundo os princípios constitucionais tributários, na arrecadação de tributos. Se é certo que esses órgãos perseguem objetivos diferentes, não é menos certo que ambas as disciplinas normativas devem conjugar-se para o fim de realizar os interesses públicos envolvidos".

Concluiu que "enquanto a contabilidade das instituições financeiras deverá obedecer as normas do BACEN que impliquem a constituição de uma provisão dentro de determinados parâmetros, nada impede que a lei determine, para fins fiscais, se e quais valores referentes a esta provisão podem ser deduzidos na apuração da base de cálculo de determinado tributo".

Dessa forma, tem-se que os critérios fiscais para a dedução de despesas na base de cálculo de tributos são independentes da escrituração contábil, de forma que a legislação fiscal pode estabelecer critérios próprios e mais restritos para a dedução de despesas.

No caso do PIS e da COFINS, a legislação permite a dedução das despesas incorridas nas operações de intermediação financeira (art. 3º, § 6º da Lei 9.718/98), e, como visto, a PCLD, por se tratar apenas de uma estimativa de despesa, e não de uma despesa efetivamente incorrida, não deve fazer parte dessa dedução.

Além disso, é interessante anotar que a própria Lei 9.708/98 autoriza a dedução das reversões de provisões ou de recuperação de créditos baixados que não impliquem na configuração de receita nova (art. 7º da Instrução Normativa nº 1.285/12).

Como bem esclareceu a d. Autoridade Impetrada em suas informações “...esses dispositivos têm por objetivo neutralizar o efeito das provisões na base de cálculo do PIS e da COFINS e confirmam nossa tese, ou seja, como não é possível a dedução da PCLD, a sua reversão também não deve ter efeito, e, portanto, a receita respectiva pode ser excluída, sob pena de ser incluída em duplicidade na apuração base de cálculo desses tributos. O §1º do art. 7º da IN RFB nº 1.285/12 que, segundo os impetrantes, poderia infirmar essa conclusão, está, simplesmente, determinando que o contribuinte não pode efetuar a dedução de uma provisão e excluir a sua reversão."

Por conseguinte, sob o aspecto tributário, improcede a pretensão da apelante, na medida em que visa a reduzir da base de cálculo das contribuições não uma despesa incorrida em operação de intermediação financeira, mas, sim, uma despesa fictícia, ainda não perfectibilizada, razão pela qual deve ser mantida a sentença que denegou a segurança.

Em face do exposto, nego provimento à apelação, nos termos da fundamentação acima.

E M E N T A

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. INSTITUIÇÃO FINANCEIRA. DEDUÇÃO DA PROVISÃO PARA CRÉDITOS DE LIQUIDAÇÃO DUVIDOSA (PCLD). BASE DE CÁLCULO PIS/COFINS. IMPOSSIBILIDADE. ESTIMATIVAS CONTÁBEIS. NÃO ADEQUAÇÃO DA NOTA CONTÁBIL AO CONCEITO DE DESPESA PREVISTO NO ART. 3º, § 6º, DA LEI 9.718/98. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. APELAÇÃO DESPROVIDA.

1. Os tribunais pátrios têm entendido que 'as despesas relativas à PCLD são estimativas contábeis, não são efetivas despesas incorridas na atividade financeira, sendo legítima a interpretação dada pela Receita Federal do Brasil de que a PCLD não pode ser deduzida da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS das instituições financeiras, haja vista que configura uma projeção de despesa e não a sua efetiva verificação'. Precedentes.

2. O fato de a instituição financeira classificar a provisão como despesa de intermediação financeira atende às exigências normativas e contábeis impostas pelo Banco Central do Brasil, contudo, tal procedimento não chega a repercutir na conformação legal para os naturais efeitos na seara tributária.

3. Conforme o princípio da legalidade, a dedução da base de cálculo exige lei expressa que a determine, assim, a conformação legal da causa de exclusão é de rigor, e, no caso, simplesmente a provisão ainda não representa despesa, como visto. Precedente.

4. Os critérios fiscais para a dedução de despesas na base de cálculo de tributos são independentes da escrituração contábil, de forma que a legislação fiscal pode estabelecer critérios próprios e mais restritos para a dedução de despesas.

5. No caso do PIS e da COFINS, a legislação permite a dedução das despesas incorridas nas operações de intermediação financeira (art. 3º, § 6º da Lei 9.718/98), e, como visto, a PCLD, por se tratar apenas de uma estimativa de despesa, e não de uma despesa efetivamente incorrida, não deve fazer parte dessa dedução.

6. Não procede a pretensão da apelante, na medida em que visa a reduzir da base de cálculo das contribuições não uma despesa incorrida em operação de intermediação financeira, mas, sim, uma despesa fictícia, ainda não perfectibilizada, razão pela qual deve ser mantida a sentença que denegou a segurança.

7. Apelação não provida.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, A Turma, por unanimidade, negou provimento à apelação, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.