V O T O

O Exmo. Desembargador Federal Carlos Francisco (Relator): Nos termos do art. 1.022 do CPC/2015, os embargos de declaração podem ser opostos contra qualquer decisão judicial para esclarecer obscuridade, eliminar contradição, suprir omissão de ponto ou questão, e corrigir erro material. E, conforme dispõe o art. 1.025 do mesmo CPC/2015, consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade.

Embora essa via recursal seja importante para a correção da prestação jurisdicional, os embargos de declaração não servem para rediscutir o que já foi objeto de pronunciamento judicial coerente e suficiente na decisão recorrida. Os efeitos infringentes somente são cabíveis se o julgado tiver falha (em tema de direito ou de fato) que implique em alteração do julgado, e não quando desagradar o litigante.

Por força do art. 1.026, §§2º e 3º, do CPC/2015, se os embargos forem manifestamente protelatórios, o embargante deve ser condenado a pagar ao embargado multa não excedente a 2% sobre o valor atualizado da causa (elevada a até 10% no caso de reiteração), e a interposição de qualquer recurso ficará condicionada ao depósito prévio do valor da multa (à exceção da Fazenda Pública e do beneficiário de gratuidade da justiça, que a recolherão ao final). E a celeridade e a lealdade impõem a inadmissibilidade de novos embargos de declaração se os 2 anteriores forem considerados protelatórios.

No caso dos autos, a APEX-BRASIL sustenta que o julgado incidiu em omissão por não ter enfrentado a preliminar de ilegitimidade passiva suscitada nas contrarrazões à apelação; o SEBRAE sustenta omissão, por não ter havido manifestação acerca de suas contrarrazões de apelação, deixando de se manifestar acerca das teses que suscitou; o SESC sustenta omissão, pois não foi avaliada sua natureza jurídica e da contribuição que lhe é destinada, pleiteando seja reconhecido seu interesse jurídico e econômico, e seja reintegrado ao polo passivo da ação na condição de assistente simples da União Federal; e a parte autora sustenta obscuridade quanto ao reconhecimento do pedido, pela União, no que tange ao vale-transporte, argumentando que não resta claro se abrange referida verba paga tanto em pecúnia, quanto in natura ou tickets, independentemente de o entendimento ser favorável ou não. A autora alega obscuridade no julgado, em relação ao vale-transporte e quanto ao fundamento legal utilizado para concluir que não possuía interesse de agir em relação às verbas pagas a título de férias indenizadas e salário-família; e aduz omissão quanto à aplicabilidade da ratio decidendi do RE 593.068 ao caso, que é aplicável ao caso. Assim, pleiteia seja esclarecido “se o reconhecimento do pedido, pela União, no que tange ao vale-transporte, abrange a referida verba paga tanto em pecúnia, quanto in natura ou tickets/vales, independentemente de o entendimento ser favorável ou não”, “se as alíneas “a” e “d” do § 9º do artigo 28 da Lei 8.212/1991, a despeito de tratarem da base de cálculo do salário-de-contribuição (cálculo de benefício previdenciário), também são aplicáveis para fins de delimitação da base de cálculo de TRIBUTOS que possuem a mesma grandeza econômica, in casu, a folha de salários e pagamentos: contribuição previdenciária patronal, contribuição adicional ao RAT/SAT, contribuições destinadas a terceiros (SESI, SENAI e SEBRAE), contribuição ao INCRA e contribuição ao salário-educação” e “manifeste-se acerca da aplicabilidade ou não, ao caso concreto, do Recurso Extraordinário 593.068 nos presentes autos, com fundamento no inciso VI, do §1º do artigo 489 do CPC, em conjunto com o artigo 1.022, inciso II do mesmo diploma legal”, bem como pretende o prequestionamento da matéria debatida e de “todos os dispositivos constitucionais e legais discutidos nos presentes autos a saber: Artigo 150, I e II; o art. 195, inciso I, alínea “a”; §4º do artigo 195; artigo 154, I; 201, § 11, todos da Constituição Federal; Art. 22, I, II, III e artigo 28, I, II, III e § 9º da Lei 8.212/1991; artigo 3º, § 2º da Lei 11.457/2007; Art. 1º do Decreto-lei nº 6.246/44; Artigo 3º, § 1º do Decreto-lei nº 9.043/46; Artigo 8º da Lei 8.029/1990; Artigo 15 da Lei nº 9.424/1996; Artigo 15 da Lei Complementar nº 11/1971; artigo 14 da Lei 5.890/1973; artigo 97, 109 e 110 do Código Tributário Nacional ; artigo 1º da Lei 12.016/2009; artigos 457 e 458 da Consolidação das Leis do Trabalho; artigos 489, §1º, inciso VI, 926, 927 e 1.022, inciso II do Código de Processo Civil”. A decisão recorrida tem o seguinte conteúdo:

Inicialmente, cumpre enfrentar a preliminar de ilegitimidade de parte suscitada pelo FNDE, SENAC E INCRA.

Quanto ao legitimado passivo para lides tributárias, particularmente acredito que as ações judiciais sempre devem ser intentadas em face da pessoa jurídica de Direito Público que tem capacidade tributária ativa (assim entendida a atribuição para fiscalizar e para arrecadar a exação), independentemente da competência para legislar e da destinação legal ou constitucional do produto da arrecadação. É da seara do Direito Financeiro analisar se a arrecadação tributária será dividida ou se ficará exclusivamente com um ente estatal, preocupação que não se projeta para a legitimidade processual no que concerne a aspectos de incidência tributária (sujeita aos domínios do Direito Tributário e afetos à capacidade tributária para fiscalizar e arrecadar tributos).

Porque compete às Delegacias da Receita Federal do Brasil (órgãos da União Federal) a capacidade tributária ativa de tributos como os ora combatidos, por força do art. 2º, do art. 16 e do art. 23 da Lei 11.457/2007, os entes estatais que recebem parte do produto arrecadado (integrantes do denominado “Sistema S”, na proporção equivalente às contribuições para “terceiros”) não têm legitimação processual, dado que seu interesse é apenas econômico.

Houve importante controvérsia judicial a esse respeito, com acórdãos concomitantes e divergentes sobre a legitimação passiva de feitos como o presente (p. ex., no E.STJ: AgInt no AREsp 1153575/RS AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL 2017/0204450-8, Rel. Min MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, j. 21/11/2017, DJe 27/11/2017, e REsp 1698012/PR RECURSO ESPECIAL 2017/0227329-8, Rel. Min. Ministro OG FERNANDES, também da SEGUNDA TURMA, j. 07/12/2017, DJe 18/12/2017).

Posteriormente, a jurisprudência se consolidou para, em ações como a presente, excluir a legitimidade passiva de entidades que não ostentam condição de sujeito ativo da obrigação tributária (ainda que recebam o produto da arrecadação). Nesse sentido, trago à colação o seguinte julgado da Primeira Seção do E.STJ:

PROCESSUAL CIVIL, FINANCEIRO E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. SERVIÇOS SOCIAIS AUTÔNOMOS. DESTINAÇÃO DO PRODUTO. SUBVENÇÃO ECONÔMICA. LEGITIMIDADE PASSIVA AD CAUSAM. LITISCONSÓRCIO. INEXISTÊNCIA.

1. O ente federado detentor da competência tributária e aquele a quem é atribuído o produto da arrecadação de tributo, bem como as autarquias e entidades às quais foram delegadas a capacidade tributária ativa, têm, em princípio, legitimidade passiva ad causam para as ações declaratórias e/ou condenatórias referentes à relação jurídico-tributária.

2. Na capacidade tributária ativa, há arrecadação do próprio tributo, o qual ingressa, nessa qualidade, no caixa da pessoa jurídica.

3. Arrecadado o tributo e, posteriormente, destinado seu produto a um terceiro, há espécie de subvenção.

4. A constatação efetiva da legitimidade passiva deve ser aferida caso a caso, conforme a causa de pedir e o contexto normativo em que se apoia a relação de direito material invocada na ação pela parte autora.

5. Hipótese em que não se verifica a legitimidade dos serviços sociais autônomos para constarem no polo passivo de ações judiciais em que são partes o contribuinte e o/a INSS/União Federal e nas quais se discutem a relação jurídico-tributária e a repetição de indébito, porquanto aqueles (os serviços sociais) são meros destinatários de subvenção econômica.

6. Embargos de divergência providos para declarar a ilegitimidade passiva ad causam do SEBRAE e da APEX e, por decorrência do efeito expansivo, da ABDI.

(EREsp 1619954/SC, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/04/2019, DJe 16/04/2019)

É verdade que, no que concerne à incidência a título de salário-educação, o Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação – FNDE tem capacidade tributária ativa, nos termos da Lei 5.537/1968, do Decreto-Lei 1.422/1975 (art. 2º), dos Decretos 76.923/1975 (arts. 5º e 6º) e 87.043/1982 (art. 5º), e das Leis 9.424/1996 (art. 15) e 9.766/1998 (art. 1º, 4º e 5º). Ocorre que, mesmo em relação ao FNDE, a legitimação processual foi unificada na União Federal, tal como consolidado pelo E.STJ, orientação ao qual me filio em favor da pacificação dos litígios (com ressalva de meu entendimento):

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 1.022 DO CPC. ALEGAÇÕES GENÉRICAS. SÚMULA 284/STF. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. LEGITIMIDADE PASSIVA. LEI 11.457/2007. ENTENDIMENTO FIRMADO PELA PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ NOS ERESP 1.619.954/SC.

1. A parte sustenta que o art. 1.022 do CPC foi violado, mas deixa de apontar, de forma clara, o vício em que teria incorrido o acórdão impugnado. Assevera apenas ter oposto Embargos de Declaração no Tribunal a quo, sem indicar as matérias sobre as quais deveria pronunciar-se a instância ordinária, nem demonstrar a relevância delas para o julgamento do feito (Súmula 284/STF).

2. Em recente análise da matéria, nos EREsp 1.619.954/SC, a Primeira Seção do STJ firmou a seguinte compreensão: "(...) não se verifica a legitimidade dos serviços sociais autônomos para constarem no polo passivo de ações judiciais em que são partes o contribuinte e o/a INSS/União Federal e nas quais se discutem a relação jurídico-tributária e a repetição de indébito, porquanto aqueles (os serviços sociais) são meros destinatários de subvenção econômica" (Rel. Min. Gurgel de Faria, DJe 16.4.2019).

3. Na ocasião, a Min. Assusete Magalhães proferiu voto-vista esclarecendo que esse entendimento é também aplicável às contribuições ao salário-educação: "(...) Conquanto os acórdãos embargados citem dois precedentes de minha relatoria, de 2015, que admitem a legitimidade passiva do FNDE, ao lado da União, em ação de repetição de contribuição para o salário-educação, reexaminando detidamente o assunto, à luz da Lei 11.457, de 16/03/2007, e de toda a legislação que rege a matéria, especialmente as Instruções Normativas RFB 900/2008 e 1.300/2012, já revogadas, e a vigente Instrução Normativa RFB 1.717/2017 - que dispõem no sentido de que 'compete à RFB efetuar a restituição dos valores recolhidos para outras entidades ou fundos, exceto nos casos de arrecadação direta, realizada mediante convênio -, reconsidero minha posição, aliás, hoje já superada pela mais recente jurisprudência da própria Segunda Turma, sobre a matéria".

4. O acórdão recorrido está em dissonância do entendimento do STJ de que ao FNDE deixou de ter legitimidade passiva ad causam para ações que visem à cobrança de contribuições tributárias ou à sua restituição, após a entrada em vigor da Lei 11.457/2007. Contraria a jurisprudência do STJ também quando afasta a legitimidade passiva da Fazenda Nacional.

5. O recorrente Jonas Noriyashu Kakimoto pugna pelo reconhecimento do litisconsórcio passivo necessário da União e do FNDE para figurar no polo passivo da demanda.

6. A análise do apelo se encontra prejudicada, pois se confunde totalmente com a matéria trazida pela Fazenda Nacional em seu apelo, razão pela qual o conhecimento do apelo se encontra prejudicado.

7. Recurso Especial da Fazenda Nacional parcialmente conhecido, e, nessa extensão, provido para reconhecer sua legitimidade passiva ad causam e afastar a legitimidade do FNDE. Recurso Especial de Jonas Noriyashu Kakimoto prejudicado.

(REsp 1841564/DF, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/12/2019, DJe 19/12/2019)

Ante o exposto, reconheço a ilegitimidade passiva do FNDE, SESI, SENAI, SENAC, SESC e INCRA.

Ainda inicialmente, insta consignar que não será analisada a questão acerca da incidência das contribuições previdenciárias e devidas a terceiros sobre as verbas pagas a título de quinze primeiros dias de afastamento em razão de doença ou acidente, vale-transporte e salário-maternidade por expresso reconhecimento do pedido pela União Federal, configurando exceção às hipóteses de submissão do feito à remessa necessária, nos termos do disposto pelo art. 496, §4º, III, do Código de Processo Civil e art. 19, §2º da Lei nº 10.522/2002.

Por fim, merece acolhimento a preliminar de falta de interesse de agir, arguida pela União Federal, quanto às verbas pagas ao empregado a título de férias indenizadas e ao salário-família. Como bem apontado pela Fazenda Pública, as referidas verbas são excluídas da composição do salário de contribuição por expressa disposição legal, in verbis:

Lei nº 8.212/1991

§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

a) os benefícios da previdência social, nos termos e limites legais, salvo o salário-maternidade;

d) as importâncias recebidas a título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional, inclusive o valor correspondente à dobra da remuneração de férias de que trata o art. 137 da Consolidação das Leis do Trabalho-CLT;

Passo à análise do mérito.

A lide posta nos autos versa sobre a interpretação dos conceitos constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, e demais rendimentos do trabalho, e ganhos habituais, expressos no art. 195, I e II, e art. 201, § 4º, ambos do ordenamento de 1988 (agora, respectivamente, no art. 195, I, “a”, e II, e art. 201, § 11, com as alterações da Emenda 20/1998).

Para se extrair o comando normativo contido em dispositivo da Constituição Federal relativo à Seguridade Social, vários elementos e dados jurídicos devem ser considerados no contexto interpretativo, dentre os quais a lógica o caráter contributivo em vista da igualdade e da solidariedade no financiamento do sistema de seguro estruturado no Regime Geral de Previdência Social (RGPS).

Para o que importa ao presente recurso, os conceitos constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, rendimentos do trabalho e ganhos habituais gravitam em torno de pessoa física que presta serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e mediante salário, inserindo-se no contexto do art. 3º da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT). Portanto, havendo relação de emprego, é imperioso discutir se os valores pagos se inserem no âmbito constitucional de salário, demais rendimentos do trabalho e ganhos habituais.

Salário é espécie do gênero remuneração paga em decorrência de relação de emprego tecnicamente caracteriza (marcada pela subordinação). O ordenamento constitucional de 1988 emprega sentido amplo de salário, de modo que está exposta à incidência de contribuição tanto o salário propriamente dito quanto os demais ganhos habituais do empregado, pagos a qualquer título (vale dizer, toda remuneração habitual, ainda que em montantes variáveis). Essa amplitude de incidência é manifesta após a edição da Emenda 20/1998, que, introduzindo o art. 195, I, “a”, da Constituição, previu contribuições para a seguridade exigidas do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Essa amplitude se verifica também em relação a essa exação exigida do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, em conformidade com o art. 195, II, da Constituição (tanto na redação da Emenda 20/1998 quanto na da Emenda 103/2019).

Além disso, a redação originária do art. 201, § 4º, da Constituição de 1988, repetida no art. 201, § 11 do mesmo ordenamento (com renumeração dada pela Emenda 20/1998, prevê que a previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, sendo que “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei.”

Portanto, o texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua competência tributária, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias habituais (ou seja, salários e demais ganhos), o que por si só não se traduz em exigência tributária concreta, uma vez que caberá à lei ordinária estabelecer a hipótese de incidência hábil para realizar as necessárias imposições tributárias, excluídas as isenções que a própria legislação estabelecer.

Porém, nem tudo o que o empregador paga ao empregado pode ser tributado como salário ou rendimento do trabalho, pois há verbas que não estão no campo constitucional de incidência (p. ex., por terem natureza de indenizações), além das eventuais imunidades previstos pelo sistema constitucional.

Atualmente, a conformação normativa da imposição das contribuições patronais para o sistema de seguridade está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art. 22), muito embora demais diplomas normativos sirvam para a definição e alcance da legislação tributária (art. 109 e art. 110 do CTN), dentre ele os recepcionados arts. 457 e seguintes da CLT, prevendo que a remuneração do empregado compreende o salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber, e demais remunerações.

Para fins trabalhistas (que repercutem na área tributária em razão do contido no art. 110 do CTN), integram o salário não só a importância fixa estipulada, como também as comissões, percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador. O meio de pagamento da remuneração pode ser dinheiro, alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações “in natura” que o empregador utilizar para retribuir o trabalho do empregado, desde que o faça habitualmente (vedadas as bebidas alcoólicas e demais drogas).

Embora pessoalmente admita a possibilidade de a natureza jurídica de certas verbas não estarem inseridas no conceito de salário em sentido estrito, estaremos diante de verba salarial em sentido amplo quando se tratar de pagamentos habituais decorrentes da relação de emprego, abrigado pelo art. 195 e pelo art. 201 da Constituição (nesse caso, desde sua redação originária) para a imposição de contribuições previdenciárias. E tudo o que foi dito em relação à incidência de contribuição previdenciária se aplica ao adicional dessa mesma exação calculado pelo segundo o regramento do Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos Ambientais de Trabalho (RAT).

À evidência, não há que se falar em exercício de competência residual, expressa no § 4º do art. 195, da Constituição, já que a exação em tela encontra conformação na competência originária constante desde a redação originária do art. 195, I, e do art. 201, ambos do texto de 1988 (não alterados nesse particular pela Emenda 20/1998 ou pela Emenda 103/2019).

O E.STF, no RE 565160, Pleno, v.u., Rel. Min. Marco Aurélio, j. 29/03/2017, firmou a seguinte Tese no Tema 20: “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. Nesse RE 565160, o Pretório Excelso cuidou da incidência de contribuição previdenciária sobre adicionais (de periculosidade e insalubridade), gorjetas, prêmios, adicionais noturnos, ajudas de custo e diárias de viagem (quando excederem 50% do salário recebido), comissões e quaisquer outras parcelas pagas habitualmente (ainda que em unidades), previstas em acordo ou convenção coletiva ou mesmo que concedidas por liberalidade do empregador não integrantes na definição de salário, afirmando o sentido amplo de salário e de rendimento do trabalho. 

Por sua vez, o art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 traz rol de situações nas quais a contribuição ora em tela não é exigida, contudo, sem apresentar rigoroso critério distintivo de hipóteses de não incidência (p. ex., por se tratar de pagamento com natureza indenizatória) ou de casos de isenção (favor fiscal). Por óbvio, o efeito prático de verba expressamente indicada nesse preceito legal é a desoneração tributária, o que resulta na ausência de interesse de agir (salvo se, ainda assim, o ente estatal resistir à legítima pretensão do contribuinte).

É verdade que o total das remunerações pagas pelo empregador está sujeita não só a contribuições previdenciárias mas também a outras incidências escoradas em fundamentos constitucionais e legais diversos. A esse respeito, emergem contribuições sociais gerais (tais como salário-educação) e também contribuições de intervenção no domínio econômico (como a exação devida ao SEBRAE), denominadas resumidamente como contribuições “devidas a terceiros” ou ainda ao “Sistema S”.

Embora cada uma dessas imposições tributárias tenha autonomia normativa, todas estão na competência tributária da União Federal, que as unificou para fins de delimitação da base tributável. Além de previsões específicas (p. ex., na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996 e na Lei 9.766/1999), essa unificação está clara na Lei 11.457/2007 e em atos normativos da administração tributária (notadamente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões, em especial pela IN RFB 1.071/2010), razão pela qual as conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também são extensíveis às exações “devidas a terceiros” ou “Sistema S”.

No caso dos autos, discute-se a incidência de contribuições sobre pagamentos efetuados a título de:

a. Parcela do décimo terceiro salário incidente sobre aviso prévio indenizado;

b. Auxílio-creche;

c. Adicionais de horas extras, periculosidade, insalubridade e noturno;

d. Férias gozadas;

e. Dobra de férias e abono pecuniário;

f. Vale-alimentação;

g. Licença-paternidade;

h. Salário-educação;

i. Plano de assistência médica e odontológica;

j. Coparticipação em plano de assistência médica e odontológica.

Para a análise desses pontos, creio apropriado fazer análises agrupadas nos termos que se seguem.

PARCELA DE DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO INCIDENTE SOBRE AVISO PRÉVIO INDENIZADO

Com relação à respectiva parcela (avo) de décimo-terceiro salário, incidente sobre o aviso prévio indenizado, observo que o Egrégio Supremo Tribunal Federal já pacificou entendimento, o qual adoto, no sentido de que a gratificação natalina tem natureza remuneratória, podendo a lei assimilá-la ao salário-de-contribuição, sem necessidade de prévia regulamentação por lei complementar: “Ambas as Turmas do Supremo Tribunal Federal já se manifestaram sobre a legitimidade da incidência da contribuição previdenciária sobre o décimo terceiro salário, tendo em vista a natureza salarial da referida verba, conforme previsto no art. 201, § 4º, da Constituição Federal e na Súmula 207 do STF (AGRAG 208569, Primeira Turma, e RE 219689, Segunda Turma).” (RE nº 258937 / RS, 1ª Turma, Relator Ministro Ilmar Galvão, DJ 10/08/2000, pág. 00013).

Nesse sentido, confira-se o disposto nas Súmulas daquela Excelsa Corte: “As gratificações habituais, inclusive a de natal, consideram-se tacitamente convencionadas, integrando o salário” (Súmula nº 207) e “É legítima a incidência da contribuição previdenciária sobre o 13º salário” (Súmula nº 688).

Da mesma forma, o E. STJ, bem como esta E. Corte Regional, posicionam-se no sentido da natureza remuneratória do décimo terceiro salário incidente sobre o aviso prévio indenizado. Confira-se:

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO. SUBMISSÃO À REGRA PREVISTA NO ENUNCIADO ADMINISTRATIVO 03/STJ. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DA EMPRESA. REGIME GERAL DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. INCIDÊNCIA SOBRE GRATIFICAÇÃO NATALINA PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO.

1. "A circunstância de o aviso prévio indenizado refletir na composição da gratificação natalina é irrelevante, devendo a contribuição previdenciária incidir sobre o total da respectiva verba" (AgRg no REsp 1383613/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 23/09/2014, DJe 10/10/2014). Assim, "a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça se consolidou no sentido de que 'incide contribuição previdenciária sobre os valores relativos ao décimo terceiro proporcional ao aviso prévio indenizado, ante o caráter remuneratório de tais verbas [...]' (AgRg no REsp 1.569.576/RN, Rel. Min. Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 1º/3/2016)" (REsp 1825158/PE, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, julgado em 27/08/2019, DJe 06/09/2019).

2. Agravo interno não provido.

(AgInt no REsp 1849802/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 31/08/2020, DJe 03/09/2020)

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. VALORES PAGOS A TÍTULO DE DÉCIMO TERCEIRO PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO E FÉRIAS GOZADAS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.

1. A orientação das Turmas que integram a Primeira Seção do STJ é pacífica quanto à incidência da contribuição previdenciária sobre férias gozadas, bem como sobre os valores pagos a título de décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado.

Precedentes: AgInt no REsp 1.921.297/BA, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 28/6/2021, DJe 1°/7/2021; e AgInt no AREsp 1.624.248/RS, Rel. MIN. MANOEL ERHARDT (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF-5ª REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, julgado em 3/5/2021, DJe 7/5/2021.

2. Agravo Interno não provido.

(AgInt no REsp 1868827/PE, Rel. Ministro MANOEL ERHARDT (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF5), PRIMEIRA TURMA, julgado em 27/09/2021, DJe 29/09/2021)

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 1.022 DO CPC. REQUISITOS. INOCORRÊNCIA. REDISCUSSÃO. REJEIÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. VERBAS DE CARÁTER REMUNERATÓRIO. ADICIONAIS DE (INSALUBRIDADE, NOTURNO, PERICULOSIDADE, HORAS EXTRAS E TRANSFERÊNCIA) E SOBRE O 13.º SALÁRIO INCIDENTE SOBRE O AVISO PRÉVIO INDENIZADO. INCIDÊNCIA. VERBAS INDENIZATÓRIAS. NÃO INCIDÊNCIA.

(...)

3 - Quanto à natureza remuneratória das verbas pagas aos empregados a título dos adicionais de (insalubridade, noturno, periculosidade, horas extras e transferência) e sobre o 13.º salário incidente sobre o aviso prévio indenizado, o acórdão embargado expressou o entendimento da turma acerca da matéria, alinhado ao posicionamento atual e predominante no Egrégio STJ, não incorrendo em qualquer dos vícios que autorizam o manejo dos aclaratórios, recurso de fundamentação vinculada.

4 - o reconhecimento como indevida da cobrança de contribuições previdenciárias de natureza indenizatória não elencada no rol do § 9.º, do art. 28, da Lei-8.212/91 não configura nenhuma ofensa, porquanto, o referido rol não abarca todas as hipóteses de não incidência de contribuição previdenciária de natureza indenizatória, tendo em vista o posicionamento do E. STJ sobre a correta incidência da exação.

5 - impende salientar que é dispensável a indicação ostensiva da matéria que se pretende prequestionar no acórdão, nos termos do artigo 1.025 do CPC, sendo suficientes os elementos que o recorrente suscitou, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados.

6 - A rediscussão da matéria, com a modificação do resultado do acórdão, é incompatível com a natureza dos embargos declaratórios. Rejeição.

(TRF 3ª Região, SEGUNDA TURMA,  ApReeNec - APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA - 2029046 - 0000205-20.2013.4.03.6122, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL COTRIM GUIMARÃES, julgado em 08/08/2017, e-DJF3 Judicial 1 DATA:17/08/2017 )

AUXÍLIO-CRECHE

No tocante ao auxílio- creche, dispõe o parágrafo 1º do art. 398 da CLT que “os estabelecimentos em que trabalhem pelo menos 30 (trinta) mulheres com mais de 16 (dezesseis) anos de idade, terão local apropriado onde seja permitido às empregadas guardar sob vigilância e assistência os seus filhos no período de amamentação”. Tal exigência, contudo, pode ser substituída pelo reembolso-creche, desde que estipulado em acordo ou convenção coletiva, nos termos da Portaria nº 3296/1986, do Ministério do Trabalho:

Art. 1º - Ficam as empresas e empregadores autorizados a adotar o sistema de reembolso- creche , em substituição à exigência contida no parágrafo 1º do artigo 389 da CLT, desde que obedeçam as seguintes exigências:

I - o reembolso- creche deverá cobrir, integralmente, as despesas efetuadas com pagamento da creche de livre escolha da empregada-mãe, pelo menos até 6 (seis) meses de idade da criança;

[...]

IV - o reembolso- creche deverá ser efetuado até o 3º (terceiro) dia útil da entrega do comprovante das despesas efetuadas, pela empregada-mãe, com mensalidade da creche

Art. 2º - A implantação do sistema de reembolso- creche dependerá de prévia estipulação em acordo ou convenção coletiva.

A referida verba não constitui remuneração, tendo natureza indenizatória, por não manter a empresa uma creche em seu estabelecimento. Nesse sentido, foi expressamente excluída do conceito de salário de contribuição pela Lei nº 9528/1997, que deu ao art. 28, §9º, “s”, da Lei nº 8.212/1991 a seguinte redação:

§ 9º - Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

s) o ressarcimento de despesas pelo uso de veículo do empregado e o reembolso-creche pago em conformidade com a legislação trabalhista, observado o limite máximo de seis anos de idade, quando devidamente comprovadas as despesas realizadas

Ainda, prevalece no E. Superior Tribunal de Justiça o mesmo entendimento:

DIREITO PROCESSUAL CIVIL E PREVIDENCIÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO DOS ARTS. 458, II E 535, I E II DO CPC. NÃO OCORRÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AUXÍLIO-CRECHE. NÃO INCIDÊNCIA. SÚMULA 310/STJ. RECURSO SUBMETIDO AO REGIME PREVISTO NO ARTIGO 543-C DO CPC.

1. Não há omissão quando o Tribunal de origem se manifesta fundamentadamente a respeito de todas as questões postas à sua apreciação, decidindo, entretanto, contrariamente aos interesses dos recorrentes. Ademais, o Magistrado não está obrigado a rebater, um a um, os argumentos apresentados pelas partes.

2. A demanda se refere à discussão acerca da incidência ou não de contribuição previdenciária sobre os valores percebidos pelos empregados do Banco do Brasil a título de auxílio-creche.

3. A jurisprudência desta Corte Superior firmou entendimento no sentido de que o auxílio-creche funciona como indenização, não integrando, portanto, o salário de contribuição para a Previdência. Inteligência da Súmula 310/STJ. Precedentes: EREsp 394.530/PR, Rel. Ministra Eliana Calmon, Primeira Seção, DJ 28/10/2003; MS 6.523/DF, Rel. Ministro Herman Benjamin, Primeira Seção, DJ 22/10/2009; AgRg no REsp 1.079.212/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJ 13/05/2009; REsp 439.133/SC, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, DJ 22/09/2008; REsp 816.829/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJ 19/11/2007.

4. Recurso afetado à Seção, por ser representativo de controvérsia, submetido ao regime do artigo 543-C do CPC e da Resolução 8/STJ.

5. Recurso especial não provido.

(REsp 1146772/DF, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 24/02/2010, DJe 04/03/2010)

Observo que no REsp 1146772/DF foi firmada a seguinte tese, no Tema nº 338: “O auxílio-creche funciona como indenização, não integrando o salário-de-contribuição para a Previdência. Inteligência da Súmula 310/STJ”.

Acerca do limite etário do benefício, a Lei nº 8.212/1991, com redação dada pela Lei nº 9.528/1997, fala em seis anos de idade. A referida disposição não teve sua redação devidamente atualizada pela EC 53/2006, que alterou o art. 7º, XXV, da Constituição Federal, modificando o referido limite de “até seis anos de idade” para “até cinco anos de idade”. Ainda assim, nesse contexto, minha interpretação era de que o benefício alcançava crianças de até cinco anos de idade, inclusive, cessando somente quando a criança completa seis anos de idade. Isso porque se trata de uma garantia fundamental, que deve ser interpretada sob a ótica da máxima efetividade, além de o auxílio-creche estar ligado ao ingresso da criança no ensino fundamental. Todavia, a questão interpretativa foi dirimida com o advento da Medida Provisória nº 1.116/2022, que passou a prever, expressamente, que “o benefício poderá ser concedido à empregada ou ao empregado que possua filhos entre quatro meses e cinco anos de idade”.

ADICIONAL NOTURNO, DE PERICULOSIDADE E INSALUBRIDADE E SEUS REFLEXOS; HORAS EXTRAS E SEUS REFLEXOS

Quanto às verbas pagas a título de adicional noturno, periculosidade e insalubridade, horas extras e o respectivo adicional, deve-se considerar que integram a remuneração do empregado. Afinal, constituem contraprestação devida pelo empregador, por imposição legal, em decorrência dos serviços prestados pelo obreiro em razão do contrato de trabalho. Constituem, portanto, salário-de-contribuição, para fins de incidência da exação prevista no art. 22, I, da Lei nº 8.212/1991.

Ademais, incidindo a contribuição previdenciária sobre tais adicionais, incidem também sobre o descanso semanal remunerado pago sobre tais valores, haja vista terem, eles também, natureza salarial, conforme já exposto nesta sentença.

Tal entendimento prevalece no Colendo Superior Tribunal de Justiça. Confira-se:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. FUNDAMENTAÇÃO. DEFICIÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ADICIONAIS DE HORAS EXTRAS, NOTURNO, PERICULOSIDADE, INSALUBRIDADE E DE TRANSFERÊNCIA. INCIDÊNCIA.

1. Conforme estabelecido pelo Plenário do STJ, "aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas até então pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado 2).

2. A alegação genérica de ofensa ao art. 535, II, do CPC/1973, desacompanhada de causa de pedir suficiente à compreensão da controvérsia e sem a indicação precisa dos vícios de que padeceria o acórdão impugnado, atrai a aplicação da Súmula 284 do STF.

3. Consolidou-se na Primeira Seção desta Corte Superior o entendimento de que, diante da natureza remuneratória, incide contribuição previdenciária sobre as verbas relativas aos adicionais de horas extras, noturno, periculosidade, insalubridade e de transferência.

4. Agravo interno desprovido.

(AgInt no REsp 1903741/MS, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 23/08/2021, DJe 31/08/2021)

Observo que no REsp 1.358.281/SP foram firmadas as seguintes teses, nos Temas nº 687 (“As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária”), nº 688 (“O adicional noturno constitui verba de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeita à incidência de contribuição previdenciária”) e nº 689 (“O adicional de periculosidade constitui verba de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeita à incidência de contribuição previdenciária”).

Finalmente, também nesta Corte prevalece o mesmo entendimento:

TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA - CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA - SAT/RAT E TERCEIROS - 13º SALÁRIO INDENIZADO - SALARIO-MATERNIDADE - FÉRIAS GOZADAS - ADICIONAL DE HORAS EXTRAS, NOTURNO, INSALUBRIDADE E PERICULOSIDADE - DSR - EXIGIBILIDADE - PRIMEIROS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM A CONCESSÃO DO AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE - TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS - INEXIGIBILIDADE - COMPENSAÇÃO - POSSIBILIDADE. I - A jurisprudência pátria tem entendimento de que o regramento aplicado para analisar a incidência de contribuição previdenciária patronal deve ser utilizado para apreciar a incidência da contribuição destinada às entidades terceiras, reconhecida igualdade da base de cálculo das exações. II – (...) III - Incide contribuição previdenciária patronal, SAT/RAT, bem como a devida a terceiros sobre os valores pagos a título de horas extras e seu respectivo adicional (tema/repetitivo STJ nº 687), adicional noturno (tema/repetitivo STJ nº 688), adicional de periculosidade (tema/repetitivo STJ nº 689), adicional de insalubridade, férias gozadas, descanso semanal remunerado (DSR) e 13º salário indenizado. IV – (...) VII - Remessa oficial parcialmente provida. apelação da impetrante e da União Federal desprovidas.

(TRF3. ApReeNec / SP 5005437-73.2018.4.03.6114. Órgão Julgador: Segunda Turma. Relator: Cotrim Guimarães.  Data do Julgamento: 23/10/2019. Data da Publicação/Fonte: e - DJF3 Judicial 1, 28/10/2019) – grifo nosso

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. MEDIDA LIMINAR. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. VERBAS DE NATUREZA REMUNERATÓRIA. AGRAVO NÃO PROVIDO.

1. Nos termos do art. 7º, III, da Lei nº 12.016/09, a medida de urgência em Mandado de Segurança será concedida quando houver fundamento relevante e o ato impugnado puder resultar a ineficácia da medida.

2. A possibilidade de cobrança indevida a título de contribuição previdenciária não caracteriza, por si só, perigo que possa resultar na ineficácia da pretensão deduzida caso não concedida sumariamente.

3. Ademais, é assente na jurisprudência que a parcela referente às férias gozadas e reflexos bem como décimo terceiro salário e reflexos integram base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a folha de salários.

4. Agravo de Instrumento não provido.

(TRF 3ª Região, 1ª Turma, AI - AGRAVO DE INSTRUMENTO - 5021734-62.2021.4.03.0000, Rel. Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA, julgado em 13/12/2021, Intimação via sistema DATA: 26/12/2021)

FÉRIAS GOZADAS E SEUS REFLEXOS

Quanto aos valores pagos aos empregados a título de férias gozadas, entendo que tais exações têm natureza salarial, estando sujeitos à incidência da contribuição previdenciária. Neste sentido, já decidiu o E. Superior Tribunal de Justiça:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. VALORES PAGOS A TÍTULO DE DÉCIMO TERCEIRO PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO E FÉRIAS GOZADAS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.

1. A orientação das Turmas que integram a Primeira Seção do STJ é pacífica quanto à incidência da contribuição previdenciária sobre férias gozadas, bem como sobre os valores pagos a título de décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado.

Precedentes: AgInt no REsp 1.921.297/BA, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 28/6/2021, DJe 1°/7/2021; e AgInt no AREsp 1.624.248/RS, Rel. MIN. MANOEL ERHARDT (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF-5ª REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, julgado em 3/5/2021, DJe 7/5/2021.

2. Agravo Interno não provido.

(AgInt no REsp 1868827/PE, Rel. Ministro MANOEL ERHARDT (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF5), PRIMEIRA TURMA, julgado em 27/09/2021, DJe 29/09/2021)

TRIBUTÁRIO.CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE FÉRIAS GOZADAS, ABONO DE FALTAS E ADICIONAL DE TRANSFERÊNCIA.

1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça entende que incide contribuição previdenciária sobre férias gozadas, faltas abonadas e adicional de transferência.

2. Agravo Interno não provido.

(AgInt no AREsp 1724960/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 31/05/2021, DJe 01/07/2021)

FÉRIAS EM DOBRO E ABONO DE FÉRIAS

As férias indenizadas ou férias não gozadas estão previstas no art. 146 da Consolidação de Leis do Trabalho:

Art. 146 - Na cessação do contrato de trabalho, qualquer que seja a sua causa, será devida ao empregado a remuneração simples ou em dobro, conforme o caso, correspondente ao período de férias cujo direito tenha adquirido. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.535, de 13.4.1977

Parágrafo único - Na cessação do contrato de trabalho, após 12 (doze) meses de serviço, o empregado, desde que não haja sido demitido por justa causa, terá direito à remuneração relativa ao período incompleto de férias, de acordo com o art. 130, na proporção de 1/12 (um doze avos) por mês de serviço ou fração superior a 14 (quatorze) dias.                       (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.535, de 13.4.1977

As referidas verbas, bem como o respectivo abono, foram expressamente excluídas do salário de contribuição pelo art. 28, § 9º, alínea "d" e "e", da Lei 8.212/1991:

Lei nº 8.212/1991

§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

d) as importâncias recebidas a título de férias indenizadas e respectivo adicional constitucional, inclusive o valor correspondente à dobra da remuneração de férias de que trata o art. 137 da Consolidação das Leis do Trabalho-CLT;     

e) as importâncias:   

6. recebidas a título de abono de férias na forma dos arts. 143 e 144 da CLT;

VALE-ALIMENTAÇÃO OU VALE-REFEIÇÃO

A Lei nº 6.321/1976 instituiu o benefício fiscal denominado Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT) e, no art. 1º, permitiu a dedução, na apuração do lucro tributável pelo IRPJ, do dobro das despesas comprovadamente realizadas no período-base em programas de alimentação do trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho.

Por sua vez, tratando da apuração da base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, o art. 3º da mesma Lei nº 6.321/1976 permite a exclusão da parcela paga in natura pela empresa nos programas de alimentação. Regulamentando essa Lei nº 6.321/1976, o art. 6º do Decreto nº 05/1991 afirma que a parcela paga in natura pelo empregador não tem natureza salarial, motivo pelo qual não se incorpora à remuneração para quaisquer efeitos, razão pela qual não constitui base de incidência de contribuição previdenciária patronal ou do FGTS, e nem se configura como rendimento tributável do trabalhador para fins de IRPF.

Por sua vez, o art. 28, §9º, “c”, da Lei nº 8.212/1991, assim como o art. 457, §2º (na redação dada pela Lei nº 13.467/2017) e o art. 458, §3º, ambos da CLT, afirmam que o auxílio-alimentação (pago pelo empregador ao empregado) integra o salário e, ao mesmo tempo, isentam essa verba de qualquer encargo trabalhista e previdenciário (exceto se dado habitualmente em dinheiro).

Em vista desse conjunto normativo e do histórico de execução do PAT, há tempos são aceitos serviços próprios de refeição ou terceirizados, bem como distribuição de alimentos pela pessoa jurídica empregadora, e, ainda, em forma de vale-refeição, tickets e outros documentos equivalentes. Nesse sentido, lembro a Portaria nº 03/2002, da Secretaria de Inspeção do Trabalho/Departamento de Segurança e Saúde no Trabalho:

Art. 8º Para a execução do PAT, a pessoa jurídica beneficiária poderá manter serviço próprio de refeições ou distribuição de alimentos, inclusive não preparados, bem como firmar convênios com entidades que forneçam ou prestem serviços de alimentação coletiva, desde que essas entidades sejam registradas pelo Programa e se obriguem a cumprir o disposto na legislação do PAT e nesta Portaria, condição que deverá constar expressamente do texto do convênio entre as partes interessadas.

Art. 10. Quando a pessoa jurídica beneficiária fornecer a seus trabalhadores documentos de legitimação (impressos, cartões eletrônicos, magnéticos ou outros oriundos de tecnologia adequada) que permitam a aquisição de refeições ou de gêneros alimentícios em estabelecimentos comerciais, o valor o documento deverá ser suficiente para atender às exigências nutricionais do PAT. Parágrafo único. Cabe à pessoa jurídica beneficiária orientar devidamente seus trabalhadores sobre a correta utilização dos documentos referidos neste Artigo.

Com o passar dos anos, a jurisprudência estendeu a hipótese de inexigibilidade das contribuições previdenciárias sobre as verbas pagas a título de vale-alimentação e tickets, deixando de exigir a inscrição no PAT para o gozo do benefício fiscal. No E.STJ, exemplifico com o REsp 1185685/SP, Rel. Ministro Hamilton Carvalhido, Rel. p/ Acórdão Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 17/12/2010, DJe 10/05/2011; e REsp 1815004/SP, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 20/08/2019, DJe 13/09/2019.

Ao incluir o §2º no art. 457 da CLT, a Lei nº 13.467/2017 reforça essas conclusões:

Art. 457. (...)

§2º. As importâncias, ainda que habituais, pagas a título de ajuda de custo, auxílio-alimentação, vedado seu pagamento em dinheiro, diárias para viagem, prêmios e abonos não integram a remuneração do empregado, não se incorporam ao contrato de trabalho e não constituem base de incidência de qualquer encargo trabalhista e previdenciário.

Assim, verifica-se que a legislação considera como pagamento do vale-alimentação aqueles casos em que a empresa (inscrita ou não no PAT): (i) mantém serviço próprio de preparo e distribuição de refeições; (ii) terceiriza o preparo de alimentos e/ou a distribuição de alimentos; (iii) fornece ticket ou vale para que o empregado efetue compras em supermercados ou utilize em restaurantes. Todos esses meios são equiparados para a não incidência de contribuições previdenciárias, de FGTS e de IRPF. 

Quando o empregador (mesmo sem PAT) adere a programa formalizado de tickets ou vales, há importante delimitação do uso desses meios para a alimentação do trabalhador, mas o mesmo não ocorre se o empregador entrega dinheiro ao empregado. Portanto, o fornecimento de tickets ou vales não é mera formalidade, porque representa garantia dos objetivos legais e também permite fiscalização fazendária, não equivalendo a verbas em dinheiro que o empregador (por liberalidade) soma ao montante mensal pago ao empregado (ainda que discriminado em demonstrativo de salários ou holerite).

A rigor, apenas o auxílio-alimentação pago habitualmente em dinheiro está sujeito à contribuição previdenciária e de terceiros, como se nota no seguinte julgado do E.STJ:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO COM HABITUALIDADE. INCIDÊNCIA.

1. Conforme estabelecido pelo Plenário do STJ, "aos recursos interpostos com fundamento no CPC/2015 (relativos a decisões publicadas a partir de 18 de março de 2016) serão exigidos os requisitos de admissibilidade recursal na forma do novo CPC" (Enunciado Administrativo n. 3).

2. Consolidou-se na Seção de Direito Público desta Corte o entendimento de que incide Contribuição Previdenciária sobre a verba relativa de adicional auxílio-alimentação pago com habitualidade. Precedentes.

3. Hipótese em que o Tribunal de origem, em conformidade com a orientação jurisprudencial desta Corte Superior de Justiça, reconheceu a incidência de contribuição previdenciária sobre auxílio-alimentação pago habitualmente e em pecúnia. Incidência da Súmula 83 do STJ.

4. Agravo interno desprovido.

(STJ, AgInt no AREsp 1569871/GO, Rel. Ministro Gurgel De Faria, Primeira Turma, julgado em 10/08/2020, DJe 19/08/2020)

Contudo, no entendimento fazendário, somente com a nova redação dada ao art. 457, §2º, da CLT pela Lei nº 13.467/2017 (com eficácia a partir de 11/11/2017) é que também estão isentos de contribuição previdenciária patronal os valores pagos a empregados na forma de vale-alimentação, tickets e documentos equivalentes, como se nota nas Soluções de Consulta nº 35/2019 e nº 245/2019 – COSIT:

Solução de Consulta nº 35 – Cosit, de 23/01/2019

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS ALIMENTAÇÃO. PAGAMENTO EM PECÚNIA. INCIDÊNCIA. A parcela paga em pecúnia aos segurados empregados a título de auxílio alimentação integra a base de cálculo para fins de incidência das contribuições sociais previdenciárias a cargo da empresa e dos segurados empregados. VINCULAÇÃO À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 353, DE 17 DE DEZEMBRO DE 2014. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO IN NATURA. A parcela in natura do auxílio-alimentação, a que se refere o inciso III do art. 58 da Instrução Normativa RFB nº 971, de 2009, abrange tanto a cesta básica, quanto as refeições fornecidas pelo empregador aos seus empregados, e não integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias a cargo da empresa e dos segurados empregados. VINCULAÇÃO À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 130, DE 1º DE JUNHO DE 2015. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO EM TÍQUETES-ALIMENTAÇÃO OU CARTÃO ALIMENTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA. A partir do dia 11 de novembro de 2017, o auxílio-alimentação pago mediante tíquetes-alimentação ou cartão-alimentação não integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias a cargo da empresa e dos segurados empregados. Dispositivos Legais: Decreto-Lei nº 5.452, de 1943, art. 457, § 2º; Lei nº 8.212, de 1991, arts. 13, 20, 22, incisos I e II, e 28, inciso I, e § 9º; Lei nº 10.522, de 2002, art. 19, §§ 4º e 5º; Decreto nº 3.048, de 1999, art. 9º, inciso I, alínea “j”; Decreto nº 5, de 1991, art. 4º; Instrução Normativa RFB nº 971, de 2009, art. 58, III; Pareceres PGFN/CRJ nº 2.117, de 2011, e nº 2.114, de 2011; Atos Declaratórios PGFN nº 3, de 2011, e nº 16, de 2011. REFORMA A SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 288, DE 26 DE DEZEMBRO DE 2018.

Solução de Consulta nº 245 – Cosit, de 20/08/2019

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS RETENÇÃO DOS 11%. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES ADMISSÍVEIS. Poderão ser deduzidas da base de cálculo da retenção previdenciária as parcelas que estiverem discriminadas na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, que correspondam: (i) ao custo da alimentação in natura fornecida pela contratada e, a partir de 11 de novembro de 2017, ao custo do auxílio-alimentação, desde que este não seja pago em dinheiro, ainda que entregue em tíquetes-alimentação, cartão-alimentação ou cartão eletrônico; e (ii) ao custo do fornecimento de vale-transporte, ainda que entregue em pecúnia. Dispositivos Legais: IN RFB nº 971, de 13 de novembro de 2009, art. 124, incisos I e II.

A despeito do meu entendimento pessoal, prevalece neste E.TRF (em julgamentos nos moldes do art. 942 do CPC/2015) a conclusão de que a isenção da contribuição patronal pertinente a alimentação paga em vale-refeição, tickets e assemelhados somente se dá após 11/11/2017 (com a eficácia da Lei nº 13.467/2017), posicionamento ao qual me curvo em vista da pacificação dos litígios e da unificação do direito. A esse respeito, 2ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5016069-35.2020.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 19/10/2021, DJEN DATA: 26/10/2021.

LICENÇA-PATERNIDADE

Houve importante controvérsia sobre a natureza salarial da licença-maternidade e da licença paternidade, sobre a qual a orientação jurisprudencial inicialmente se firmou no sentido da validade da incidência de contribuições sobre a folha de pagamentos por considerar que essa verba tinha conteúdo remuneratório. A esse respeito, o E.STJ, no REsp 1.230.957-RS, firmou a seguinte Tese no Tema nº 739: “O salário-maternidade possui natureza salarial e integra, consequentemente, a base de cálculo da contribuição previdenciária”.

Contudo, em 04/08/2020, julgando o RE 576967, o E.STF se posicionou pela inconstitucionalidade da incidência de contribuição previdenciária sobre o salário-maternidade, prevista no art. 28, §2º, e na parte final do seu § 9º, “a”, da mesma Lei nº 8.212/1991, sob o fundamento de que, durante o período de licença, a trabalhadora se afasta de suas atividades e deixa de prestar serviços e de receber salários do empregador, de tal modo que esse benefício não compõe a base de cálculo da contribuição social sobre a folha salarial, não bastando para tanto o simples fato de a mulher continuar a constar formalmente na folha de salários (imposição decorrente da manutenção do vínculo trabalhista). Nesse mesmo RE 576967, o E.STF concluiu que a exigência do art. 28, §2º da Lei nº 8.212/1991 não cumpre os requisitos para imposição de nova fonte de custeio da seguridade social exigidos pelo art. 195, §4º da Constituição, fixando a seguinte Tese no Tema 72: “É inconstitucional a incidência de contribuição previdenciária a cargo do empregador sobre o salário maternidade”.

Em meu entendimento, a ratio decidendi apontada pelo E.STF no Tema 72 é extensível a pagamentos feitos a título de licença-paternidade, mesmo porque a igualdade de gênero empregada por múltiplos textos normativos e pela interpretação judicial impõe o mesmo tratamento tributário a pagamentos feitos a título de licença-maternidade e de licença-paternidade. Contudo, essa não é a orientação dominante neste E.TRF, conforme julgados recentes pela sistemática do art. 942 do CPC/2015 (p.ex., ApelRemCiv 5013293-62.2020.4.03.6100, 2ª Turma, Rel. Des. Fed. Cotrim Guimarães, j. em 20/05/2021), ao qual me curvo em favor da pacificação dos litígios e da unificação do Direito, de modo que incide contribuição previdenciária e de terceiros sobre pagamentos feitos a título de licença-paternidade.

AUXÍLIO-EDUCAÇÃO

O art. 28, §9º, "t", da Lei nº 8.212/1991, expressamente desonera da incidência de contribuições previdenciárias e de terceiros o montante pago pelo empregador a título de auxílio-educação, plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica de empregados e seus dependentes, desde que observados requisitos legítimos previstos nesse mesmo preceito legal:

Art. 28 (...)

§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei nº 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e:                      (Redação dada pela Lei nº 12.513, de 2011)

1. não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e (Incluído pela Lei nº 12.513, de 2011)

2. o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado a que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo mensal do salário-de-contribuição, o que for maior; (Incluído pela Lei nº 12.513, de 2011) (grifos nossos)

Acerca do auxílio educação, o E.STJ e este E.TRF decidem no sentido da desoneração de tributação por se tratar de verba indenizatória (entendimento do qual guardo reservas, mas que conduzem à mesma dispensa de recolhimento de contribuições): AREsp 1532482/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/09/2019, DJe 11/10/2019; TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 5010411-98.2018.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal OTAVIO PEIXOTO JUNIOR, julgado em 10/12/2019, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 16/12/2019; TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 5002522-93.2018.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 27/11/2019, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 02/12/2019; TRF 3ª Região, 1ª Turma, ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 0005463-16.2014.4.03.6109, Rel. Desembargador Federal VALDECI DOS SANTOS, julgado em 28/11/2019, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 12/12/2019

CONVÊNIO (ASSISTÊNCIA) MÉDICO E ODONTOLÓGICO

Cuidando do cálculo da contribuição patronal e do empregado, o art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (na redação dada pela Lei nº 9.528/1997 mas antes da Lei nº 13.467/2017, DOU de 14/07/2017), previa que não integram o salário o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado (inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares), mas exigia que a cobertura contemplasse a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa:

Art. 28:

(...)

§9º Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

(...)

q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa;

Essa ampla cobertura pessoal, exigida pelo art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (antes da Lei nº 13.467/2017), era válida por se tratar isenção tributária, cuja definição depende da avaliação discricionária do legislador ordinário e está sujeita a interpretação literal (art. 111 do CTN), sendo legítima por estimular a maior abrangência do serviço médico, odontológico e afins.

Reconheço a existência de precedentes (sem efeito obrigatório) indicando a natureza indenizatória de tais verbas (p. ex., REsp 1057010/SC, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 26/08/2008, DJe 04/09/2008), mas não creio que montantes ordinariamente pagos pela empresa a convênios médicos e odontológicos, em benefício de seus empregados e familiares, possa se caracterizar como reparação ao trabalhador que lhe presta serviços, não se confundindo com reparações relacionadas acidentes de trabalho ou doenças laborais. Da mesma maneira, os montantes pagos pelo empregado para seus próprios planos de saúde/odontológicos são gastos comuns e inerentes à vida, assim como educação, alimentação e moradia. Excluir tais verbas do cálculo das contribuições previdenciárias implicaria em reduzir o significado de “folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados” (art. 195, I, “a”, da Constituição) à lucro, restrição não autorizada pelo sistema jurídico por se tratar de matéria atinente à campo de incidência conferido pelo Constituinte à competência tributária da União Federal.

De todo modo, a nova redação dada ao art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991, pela Lei nº 13.467/2017), suprimiu a exigência de esses convênios alcançarem a totalidade dos empregados e dirigentes, embora essa dispensa somente alcance fatos geradores de contribuições posteriores à edição dessa nova lei:

Art. 28:

(...)

§9º Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

(...)

q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares; (Redação dada pela Lei nº 13.467, de 2017)

Por óbvio que, no cálculo da contribuição patronal e de terceiros, o art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (nem em sua redação antiga nem na atual) não autoriza que o empregador exclua o montante pago por seu empregado no custeio de convênios médicos e odontológicos (ainda que faça desconto quando do pagamento do salário, a título de coparticipação), razão pela qual a isenção se restringe ao montante que o empregador diretamente efetuou a esse título.  

COPARTICIPAÇÃO EM PLANO DE ASSISTÊNCIA MÉDICA E ODONTOLÓGICA

O empregador não pode excluir da contribuição previdenciária patronal (nem das contribuições para terceiros) a parcela paga pelo empregado para custear plano de benefícios, vedação que alcança os valores ordinariamente descontados em folha e os decorrentes da utilização efetiva do benefício pelo trabalhador (coparticipação).

Pelo ângulo jurídico, primeiro o trabalhador recebe seu salário (em dinheiro ou in natura-utilidade) e, depois, há os descontos para programas de benefícios instituídos pelo empregador, em conformidade com o campo constitucional de incidência da contribuição patronal (art. 195, I, “a” da ordem de 1988), com a legislação trabalhista (em especial no art. 458 da CLT) e com as regras de imposição tributária do art. 20 e seguintes da Lei nº 8.212/1991.

A natureza indenizatória da verba permite que o empregador exclua (no cálculo da contribuição patronal) o montante que pagou, mas não há fundamento jurídico para desonerar (da mesma contribuição e também das devidas a terceiros) a parte que coube ao empregado. Vale dizer, sendo indenizatória, empregador e empregado podem reduzir o que cada um pagou das bases de cálculo das contribuições nas quais figuram como contribuintes, mas o empregador não pode excluir a parte do empregado da contribuição patronal.

Sendo isenção, à luz do art. 111 do CTN, não há previsão legal permitindo que o empregador reduza (da contribuição patronal) também o que foi descontado de seu empregado no custeio de plano de benefícios, inexistindo autorização legal de base de cálculo incentivada ou de extrafiscalidade nessa extensão. A parcela paga pelo empregado potencialmente pode ser excluída da contribuição na qual figura ele próprio como contribuinte, mas não pelo empregador no cálculo da contribuição patronal. 

Ademais, a parcela tida como “benefício” é a correspondente ao montante custeado pelo empregador (ou seja, o plus ou incremento no montante dos ganhos do trabalhador), e não a parte que já integra o salário do empregado e é apenas descontada na fonte para ser destinada a programas. 

Vejo correta a linha de entendimento fazendário exposta na Solução de Consulta nº 4/2019 – COSIT e na Solução de Consulta – COSIT Nº 313/2019.  Também é pertinente o contido na Solução de Consulta – COSIT nº 58/2020, assim ementada:  

Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Ementa: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. VALE-TRANSPORTE. AUXÍLIO ALIMENTAÇÃO. RETENÇÃO. BASE DE CÁLCULO.
É dedutível da base de cálculo da contribuição previdenciária a ser retida, apenas o valor efetivamente pago pela empresa para o transporte do trabalhador, descontada a parcela suportada pelo empregado. Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de vale-transporte por meio de vale-combustível ou semelhante. A não incidência da contribuição está limitada ao valor equivalente ao estritamente necessário para o custeio do deslocamento residência / trabalho e vice-versa, em transporte coletivo, conforme prevê o art.1º da Lei nº 7.418, de 16 de dezembro de 1985. O empregador somente poderá suportar a parcela que exceder a seis por cento do salário básico do empregado. Caso deixe de descontar este percentual do salário do empregado, ou desconte percentual inferior, a diferença deverá ser considerada como salário indireto e sobre ela incidirá contribuição previdenciária e demais tributos.
O valor pago pela empresa a título de auxílio-alimentação é dedutível da base de cálculo da retenção da contribuição previdenciária. Se parcela desse auxílio for descontada da remuneração do empregado, esses valores comporão o salário de contribuição e não serão dedutíveis da base de cálculo, seja ele calculado sobre a folha de pagamento ou relativo à retenção de 11% (onze por cento) do valor bruto da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços.
Dispositivos Legais: Lei nº 7.418, de 1985: arts. 1º e 4º; IN RFB nº 971, de 2009: arts. 58 (III e VI), 112 e 124; Ato Declaratório PGFN nº 4, de 2016.

A CLT prevê, no art. 458, § 2º, IV e V (na redação da Lei nº 10.243/2001), e § 5º (incluído pela Lei nº 13.467/2017), que a assistência médica, hospitalar e odontológica (prestada diretamente ou mediante seguro-saúde), assim como seguros de vida e de acidentes pessoais, e reembolsos, são utilidades sem natureza salarial concedidas pelo empregador, e por isso não integram o salário de contribuição para fins da incidência da contribuição previdenciária. E o art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (na redação dada pela Lei nº 9.528/1997 e agora pela Lei nº 13.467/2017) estabelece isenta os valores relativos à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado (inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares). Porém, nem o art. 458, § 2º, IV e V, e § 5º da CLT e nem o art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991, autorizam que a parcela paga pelo trabalhador seja excluída pelo empregador no cálculo da contribuição patronal e de terceiros.

Antes da edição da Lei nº 13.467/2017 (DOU de 14/07/2017), o art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (na redação dada pela Lei nº 9.528/1997) exigia que a cobertura contemplasse a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa, condição válida por se tratar isenção cuja definição depende da avaliação discricionária do legislador ordinário, que viu por bem estimular a maior abrangência do serviço médico, odontológico e afins. De todo modo, a dispensa do alcance da totalidade dos empregados e dirigentes somente se aplica a dispêndios da parte do empregador para fins de apuração da contribuição patronal pertinentes ao período posterior à Lei nº 13.467/2017.

Quanto à questão da devolução de indébitos tributários em dinheiro pela via mandamental (anteriores e/ou posteriores à impetração), vejo necessário fazer alguns esclarecimentos preliminares.

Por certo, é cabível mandado de segurança para ordenar que o órgão administrativo dê andamento a procedimentos que levem à ressarcimento, restituição ou pagamento (em dinheiro e sem precatório) de montantes reconhecidos no próprio âmbito administrativo. Porém, a meu ver, a coisa julgada formada em mandado de segurança não pode ordenar que o poder público pague, na via administrativa, em dinheiro e sem precatório, indébitos tributários reconhecidos na via judicial (anteriores ou posteriores à impetração), por dois motivos básicos: 1º) regime jurídico de precatórios e de RPVs; 2º) critérios de atualização e de juros aplicados ao indébito.

O regime jurídico de precatórios de atende a diversas finalidades, dentre elas a organização do orçamento público para pagamento de condenações judiciais pecuniárias por ordem cronológica a seus legítimos titulares. Permitir que coisas julgadas mandamentais sejam utilizadas para pedidos administrativos de restituição de indébitos viola a isonomia que é ínsita a ordem cronológica do regime jurídico de precatórios e de RPVs.

Outro impeditivo para que a coisa julgada mandamental seja utilizada para pedidos de restituição na via administrativa é a distinção de critérios de atualização e de juros aplicados ao indébito. No âmbito administrativo, as restituições são geralmente acrescidas de remuneração pela SELIC (calculada entre o pagamento indevido e a efetiva devolução, conforme art. 39, § 4º, da Lei 9.250/1995), ao passo em que a expedição de precatórios é regida pela legislação processual e por entendimentos firmados pelo sistema de precedentes (p. ex., no E.STJ, REsp 1.495.146/MG/Tema 905, e no E.STF, RE 870.947/Tema 810, RE 1.169.289/ Tema 1037 e Súmula Vinculante 7). Creio claro que a devolução de indébitos da mesma natureza não pode ser submetida a critérios distintos quando os pagamentos são feitos em dinheiro.

Reconheço julgados do E.STJ afirmando a possibilidade de a coisa julgada mandamental servir para pedidos de restituição na via administrativa, sem a expedição de precatórios no writ (p. ex., AgInt no REsp 1895331/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 24/05/2021, DJe 11/06/2021, e AgInt no AgInt nos EDcl no REsp 1616074/SC, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 12/04/2021, DJe 15/04/2021). Contudo, não vejo possível harmonizar o entendimento do E.STJ com a orientação firmada pelo E.STF sobre o assunto (notadamente no Tema 831, a seguir abordado). De todo modo, a despeito de meu entendimento sobre a matéria, curvo-me às hipóteses nas quais a própria administração tributária reconhece a legitimidade desse requerimento administrativo sem a exigência de precatório, para o que inexiste interesse recursal justificando pronunciamento de mérito neste recurso.

Afirmada a impossibilidade de a coisa julgada mandamental ser objeto de pedido de restituição na via administrativa, a meu ver, também não é possível a devolução de indébitos tributários em dinheiro (anteriores ou posteriores à impetração) porque a via célere do mandado de segurança não comporta apuração de valores. Salvo casos extraordinários (como cálculos para levantamento de depósitos realizados para a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, mandados de segurança não permitem fase probatória ordinária para quantificações, nem em fase de cumprimento de julgado (imprescindível para a expedição de precatórios), dada a celeridade que marca esse remédio constitucional.

Tratando-se de indébitos tributários com datas de recolhimento anteriores à impetração, não cabe mandado de segurança sob pena de o writ ser convertido em ação de cobrança de valores, conforme entendimento jurisprudencial consolidado há décadas (E.STF, Súmula 269: “O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança”; e Súmula 271: “Concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria”).

Também não vejo a possibilidade de expedição de requisição de precatório ou de RPV para a devolução de indébitos tributários com datas de recolhimento posteriores à impetração. Reconheço que o art. 14, § 4º, da Lei nº 12.016/2009 permite a utilização da via mandamental para o pagamento de vencimentos e vantagens pecuniárias a servidor público da administração relativamente às prestações que se vencerem a contar da data da impetração, possibilidade que foi afirmada pelo E.STF na Tese do Tema 831: “O pagamento dos valores devidos pela Fazenda Pública entre a data da impetração do mandado de segurança e a efetiva implementação da ordem concessiva deve observar o regime de precatórios previsto no artigo 100 da Constituição Federal.” (Obs: Redação da tese aprovada nos termos do item 2 da Ata da 12ª Sessão Administrativa do STF, realizada em 09/12/2015). O art. 4º da Resolução CNJ nº 303/2019 (na redação dada pelo art. 2º da Resolução CNJ nº 438/2021) expressamente prevê a possibilidade de expedição de precatórios quanto a valores devidos pela Fazenda Pública entre a data da impetração do mandado de segurança e a efetiva implementação da ordem concessiva. Contudo, essa exceção não pode ser convertida em regra geral para que provimentos mandamentais imponham a obrigação de o poder público pagar, em dinheiro, quaisquer verbas judicializadas (aliás, cujo descumprimento pode configurar crime, art. 26 da mesma Lei nº 1.2.016/2009).

O E.STJ, na Súmula 461 do E.STJ, afirmou que “O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado”, entendimento extensível para coisas julgadas derivadas de ações condenatórias, mas não ao mandado de segurança em vista de seu rito célere e provimento mandamental.

Contudo, reconheço a existência de entendimentos pela adequação do mandado de segurança para a devolução de indébitos tributários recolhidos a partir da data da impetração até a implementação da medida correspondente à ordem, mediante requisição de precatório, em vista do art. 5º, LXIX e LXX da Constituição, do art. 14, §4º, da Lei nº 12.016/2009, e do art. 4º da Resolução CNJ nº 303/2019 (na redação dada pelo art. 2º da Resolução CNJ nº 438/2021), bem como do afirmado pelo E.STF no Tema 831, cabendo ao contribuinte a opção pela compensação ou pela devolução em dinheiro (E.STJ, Súmula 461).

Já os indébitos anteriores à impetração dependem de ação própria para serem pagos em dinheiro (E.STF, Súmulas 269 e 271), ressalvadas as hipóteses nas quais a própria administração tributária dispensa precatórios para restituir valores. Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, curvo-me a esse entendimento abrigado pela própria Fazenda Pública (p. ex., nos autos do processo 5008589-88.2020.4.03.6105) e por julgados desta E.Corte (p. ex., TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5006791-98.2020.4.03.6103, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 26/08/2021, Intimação via sistema DATA: 27/08/2021).

Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN, na interpretação dada pelo E.STF no RE 566621/RS, e pelo E.STJ no REsp 1269570/MG), emerge o direito à recuperação do indébito devidamente comprovado por documentação que vier a ser acostada aos autos em fase de execução, ou for apresentada ao Fisco nos moldes de pedido de compensação viabilizado na via administrativa (conforme firmado em tema semelhante na Primeira Seção do E.STJ, REsp 1.111.003/PR, Rel. Min. Humberto Martins, DJe 25/05/2009). Esses valores deverão ser acrescidos de correção monetária e de juros conforme critérios indicados no Manual de Cálculos da Justiça Federal.

Ainda na esteira do entendimento consolidado pela Primeira Seção do E.STJ (Resp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010), as regras para recuperar o indébito são as vigentes no momento do ajuizamento desta ação. Contudo, deve ser assegurado o direito de a parte-autora compensar o indébito ora reconhecido na via administrativa, quando então restará sujeita aos termos normativos aplicados pela Receita Federal.

Portanto, cumpridos o art. 170 e o art. 170-A, ambos do CTN, e diante do pacificado pelo E.STJ (Segunda Turma, Resp nº 1.235.348/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, v.u., Dje: 02/05/2011), bem como satisfeitos os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente a IN SRF 2.055/2021 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP para apuração das contribuições previdenciárias, os indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias devidas correspondentes a períodos subsequentes (ainda que os créditos sejam oriundos de estabelecimentos diversos da empresa), em conformidade com o art. 89 da Lei 8.212/1991; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação unificada entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018).

Ante o exposto, dou provimento às apelações do FNDE, SENAC e INCRA e, com fundamento no art. 932, III, do Código de Processo Civil, não conheço dos recursos de apelação do SESI, SENAI e SESC, em razão de sua ilegitimidade passiva e, com fundamento no art. 485, IV, do Código de Processo Civil, julgo extinto o feito sem análise de mérito quanto a estes réus; acolho a preliminar da União Federal de falta de interesse de agir e, com fundamento no art. 485, IV, do Código de Processo Civil, julgo extinto o feito sem análise de mérito quanto à incidência de contribuição previdenciária sobre verbas pagas a título de férias indenizadas e salário-família; dou parcial provimento à apelação do impetrante, para afastar a exigibilidade das contribuições previdenciárias (patronal, SAT/RAT, terceiros) incidentes sobre dobra de férias e abono de férias, e dou parcial provimento à remessa necessária e à apelação da União Federal, para declarar a exigibilidade das contribuições previdenciárias (patronal, SAT/RAT, terceiros) incidentes sobre a licença-paternidade, determinar que a não tributação dos valores pagos aos empregados a título de plano de assistência médica e odontológica, vale-alimentação, auxílio-creche e auxílio-educação observe os respectivos requisitos legais, bem como esclarecer que a devolução de indébito: a) mediante compensação, alcança o direito concernente a pagamentos anteriores e posteriores à impetração (respeitada a prescrição quinquenal); b) mediante restituição, abrange apenas indébitos posteriores à impetração, devendo ser utilizada o procedimento de precatório. - Destaquei

Em relação aos embargos de declaração da APEX-BRASIL e do SEBRAE, de fato verifica-se que suas contrarrazões de apelação não constaram do relatório, bem como suas alegações acerca de sua ilegitimidade para figurar no polo passivo não foram apreciadas, de modo que, cabe esclarecer sua ilegitimidade passiva, pelas mesmas razões já expostas no voto em relação às demais entidades terceiras.

Quanto à legitimidade do SESC, o julgado manifestou-se expressamente, inexistindo vícios a serem sanados. Ademais, importa ressaltar a incompatibilidade da intervenção de terceiros com o rito do mandado de segurança, conforme julgado do E. STJ e deste Tribunal:

PROCESSUAL CIVIL. ADMINISTRATIVO. MANDADO DE SEGURANÇA. PEDIDO DE INGRESSO NO FEITO. CONDIÇÃO DE ASSISTENTE LITISCONSORCIAL OU INTERVENÇÃO ANÔMALA. VEDAÇÃO DO § 2º DO ART. 10 DA LEI 12.016/2009 E INAPLICABILIDADE DO ART. 5º, PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI 9.469/97. PRECEDENTES DO STJ E DO STF.

1. Agravo regimental interposto contra decisão na qual foi indeferido o pedido de ingresso no feito mandamental no polo passivo, na condição de assistente litisconsorcial ou como interveniente anômalo.

2. O Supremo Tribunal Federal já fixou que "(...) o rito procedimental do mandado de segurança é incompatível com a intervenção de terceiros, ex vi do art. 24 da Lei nº 12.016/09, ainda que na modalidade de assistência litisconsorcial, na forma da jurisprudência remansosa do Supremo Tribunal Federal (....)" (MS 32.074/DF, Relator Min. Luiz Fux, Primeira Turma, Processo Eletrônico publicado no DJe-217 em 5.11.2014.).

3. Em caso, todo similar ao encontrado no presente feito, a Primeira Seção já manteve o indeferimento de entidade da Administração Pública federal indireta que postulava o ingresso no feito mandamental para auxiliar na defesa da autoridade coatora e da União; no caso, restou assentado que "a jurisprudência vem se consolidando no sentido de considerar incompatível o instituto da assistência simples com o rito e a finalidade do mandado de segurança" e que "não se aplica ao mandado de segurança o art. 5º, parágrafo único, da Lei n. 9.469/1997, que confere à pessoa jurídica de direito público o privilégio de intervir como assistente em qualquer causa" (AgRg no MS 15.298/DF, Rel. Ministro Og Fernandes, Primeira Seção, DJe 14.10.2014).

Agravo regimental improvido.

(AgRg no MS n. 16.702/DF, relator Ministro Humberto Martins, Primeira Seção, julgado em 14/10/2015, DJe de 22/10/2015.)

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. SISTEMA S. LIMITE DE 20 SALÁRIOS MÍNIMOS. SESI. SENAI. LEGITIMIDADE.  LITISCONSÓRCIO PASSIVO NECESSÁRIO. INTERVENÇÃO DE TERCEIROS. IMPOSSIBILIDADE. AGRAO INTERNO DESPROVIDO

1. Não há que se falar em admissão das entidades do sistema "S" como litisconsortes passivos necessários. Conforme entendimento desta Corte as entidades do sistema "S" não possuem legitimidade passiva em feito que discute a inexigibilidade de contribuição a eles destinada incidente sobre determinadas verbas, uma vez que inexiste qualquer vínculo jurídico com o contribuinte e são apenas destinatários das contribuições referidas, cabendo à União as tarefas de fiscalização, arrecadação, cobrança e recolhimento das 'contribuições destinadas a terceiros' que incumbem à Receita Federal do Brasil, por força da Lei nº 11.457/2007. Precedentes jurisprudenciais.

2. Os precedentes desta Corte Regional apontam maciçamente na direção de que as chamadas terceiras entidades possuem interesse reflexo que afasta tal pretensão, embora sejam as entidades destinatárias do produto da arrecadação de contribuições fiscais.

3. Também destaca-se que o mandado de segurança permite apenas formação de litisconsórcio necessário (artigo 24, da Lei n. 12.016 de 2009), não permitindo ampliação extensiva no tema da intervenção de terceiros (assistência simples), afastando a hipótese de recorrer na condição de terceiro interessado (artigos 119 e 996, parágrafo único, do CPC).

4. Convém ressaltar que, com a edição da Lei n° 11.457 de 2007, a RFB passou a centralizar a arrecadação, fiscalização e cobrança das contribuições parafiscais destinadas a terceiro, assumindo toda a capacidade tributária ativa que podia ser atribuída às entidades paraestatais e reservando-lhes apenas o produto da arrecadação das prestações (artigos 2° e 3°).

5. Agravo interno desprovido.

(TRF3, AGRAVO DE INSTRUMENTO 5029997-20.2020.4.03.0000, 3ª Turma, Rel. Des. Fed. Antonio Cedenho, j. 08/10/2021 , DJe 14/10/2021)

E, ainda que o instituto da assistência fosse compatível com o procedimento do mandado de segurança, há diversos julgados deste Tribunal no sentido de que não cabe essa intervenção em se tratando de discussão acerca de contribuições a terceiras entidades:

AGRAVO INTERNO EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. PROCESSUAL CIVIL. CONTRIBUIÇÕES DE TERCEIROS. ARRECADAÇÃO INDIRETA. ASSISTÊNCIA LITISCONSORCIAL. INCABÍVEL. ASSISTÊNCIA SIMPLES. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE INTERESSE JURÍDICO.

1. Não assiste razão às recorrentes quanto ao pedido de ingresso no feito como assistentes litisconsorciais.

2. O E. STJ tem entendido que nas demandas em que se discuta sobre as contribuições destinadas a terceiros, cuja arrecadação seja na forma indireta, não se reconhece a existência do litisconsórcio passivo necessário aos destinatários, como no presente caso, SESI e SENAI.

3. As próprias recorrentes admitem que o agravado sequer é contribuinte das referidas contribuições, razão pela qual não acolhido o pedido subsidiário de assistência simples, uma vez que inexiste interesse jurídico e econômico das agravantes e, ainda, porque a controvérsia, na verdade, discute sobre competência tributária. Nesse sentido, apenas o ente tributante (qual seja, a União Federal) detém legitimidade para figurar no polo passivo da demanda.

4. Agravo interno desprovido.

(AGRAVO DE INSTRUMENTO 5028524-96.2020.4.03.0000, Quarta Turma, Relatora: Des. Fed. Marli Ferreira; j. 23/09/2021, DJe 27/09/2021

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO EM APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. SESI. SENAI. PEDIDO DE INGRESSO NA LIDE COMO TERCEIRO PREJUDICADO. ASSISTÊNCIA. INTERESSE JURÍDICO. AUSÊNCIA. RECURSO DESPROVIDO.

- Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil a fiscalização, arrecadação cobrança e recolhimento das contribuições devidas a terceiros. Inteligência dos artigos 2º e 3º da Lei n.º 11.457/07.

 - Na qualidade de destinatários dos recursos arrecadados, os agravantes (SESI e SENAI) têm apenas interesse econômico na demanda, mas não jurídico que autorize a sua admissão na relação processual.

 - Agravo interno desprovido.

(APELAÇÃO CÍVEL 5003026-44.2020.4.03.6128; Quarta Turma, Relator: Des. Fed. André Nabarrete; j. 27/04/2022, DJe. 29/04/2022

AGRAVO INTERNO EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. PROCESSUAL CIVIL. CONTRIBUIÇÕES DE TERCEIROS. ARRECADAÇÃO INDIRETA. ASSISTÊNCIA LITISCONSORCIAL. INCABÍVEL. ASSISTÊNCIA SIMPLES. COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE INTERESSE JURÍDICO.

1. Da leitura das razões recursais, verifica-se que as recorrentes admitem que o impetrante é contribuinte na modalidade "indireta".

2. A arrecadação é feita pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos da Lei n° 11.457/2007.

3. Não assiste razão às recorrentes quanto ao pedido de ingresso no feito como assistentes litisconsorciais.

4. A controvérsia já foi analisada, inclusive, pelo E. STJ, sendo decidido que como compete à União Federal arrecadar, ela possui legitimidade exclusiva para figurar no polo passivo da demanda, não havendo que se falar em litisconsórcio passivo entre a União e os beneficiários das contribuições debatidas.

5. Não acolhido o pedido subsidiário, uma vez que a controvérsia, na verdade, discute sobre competência tributária. Nesse sentido, apenas o ente tributante (qual seja, a União Federal) detém legitimidade para figurar no polo passivo da demanda.

7. Agravo interno desprovido.

(AGRAVO DE INSTRUMENTO 5027760-13.2020.4.03.0000, Quarta Turma, Relatora. Des. Fed. Marli Ferreira, j. 26/04/2021, DJe 04/05/2021)

No que se refere aos embargos da impetrante, apenas em relação à questão do vale-transporte, cabe esclarecimentos, conforme aduzido pela impetrante, uma vez que, em suas razões de apelação, pleiteou a reforma da sentença que havia reconhecido a inexigibilidade das contribuições em relação ao vale-transporte pago em pecúnia, pleiteando fosse reconhecida a inexigibilidade em relação àquela verba, “independentemente se pago em pecúnia ou não”.

A União, em seu recurso, acerca do vale-transporte assim se manifestou:

“VALE TRANSPORTE PAGO EM DINHEIRO

Tema com dispensa de contestar e recorrer no âmbito da PGFN, conforme os arts. 28, inc. II, e 43, caput, § 1º, da Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993, no art. 38, § 1°, inc. II, da Medida Provisória n° 2.229-43, de 6 de setembro de 2001, no art. 17-A, inciso II, da Lei n° 9.650, de 27 de maio de 1998, e nos arts. 2º e 3º, do Decreto n° 2.346, de 10 de outubro de 1997, Ato Regimental/AGU n.º 1, de 02 de julho de 2008, Ato Declaratório Nº 4, de 31/03/2016 (DOU de 05/04/2016 Seção I – pág. 15) (vide Parecer PGFN/CRJ n.º 189/2016) e Súmula CARF nº 89, com base no art. 2º, II, da Portaria PGFN nº 502/2016.”

De modo que, verifica-se que a sentença reconheceu a inexigibilidade das contribuições sobre o vale-transporte pago em pecúnia, bem como a União, em seu recurso, manifestou a dispensa de contestar e recorrer em relação ao vale transporte pago em dinheiro, resta avaliar a exigibilidade sobre o vale transporte se não for pago em dinheiro, caracterizado o vício aduzido pela parte.

Passo a apreciar a matéria:

VALE-TRANSPORTE

O art. 2º e o art. 4º, ambos da Lei nº 7.418/1985, preveem que o vale-transporte (inclusive vale-combustível), no que se refere à parcela do empregador (assim entendido o que exceder a 6% do salário básico do trabalhador), não se incorpora à remuneração para quaisquer efeitos, motivo pelo qual há isenção de contribuição previdenciária (patronal ou do empregado), de FGTS e de IRPF. 

É irrelevante a forma de pagamento utilizada pelo empregador (vales, tickets ou em dinheiro) mas esse benefício deve atender aos limites legais, não podendo extrapolar o necessário para custear o deslocamento do empregado no trajeto de sua residência ao local de trabalho (ida e volta, tomando como parâmetro os gastos com transporte coletivo), sob pena de ser considerada como salário indireto tributável. O mesmo ocorre se o empregador deixar de descontar o percentual do salário do empregado, ou se descontar percentual inferior, quando então a diferença deverá ser considerada como salário indireto e sobre ela incidirão contribuição previdenciária e demais tributos, em razão do descumprimento dos limites legais da isenção.

No âmbito administrativo, registro o contido na Solução de Consulta-COSIT nº 313, de 19/12/2019:

VALE-TRANSPORTE. VALE-COMBUSTÍVEL. NÃO INCIDÊNCIA.

(...) Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de vale-transporte por meio de vale-combustível ou semelhante. A não incidência da contribuição está limitada ao valor equivalente ao estritamente necessário para o custeio do deslocamento residência-trabalho e vice-versa, em transporte coletivo, conforme prevê o art.1º da Lei nº 7.418, de 16 de dezembro de 1985.

O empregador somente poderá suportar a parcela que exceder a seis por cento do salário básico do empregado. Caso deixe de descontar este percentual do salário do empregado, ou desconte percentual inferior, a diferença deverá ser considerada como salário indireto e sobre ela incidirá contribuição previdenciária e demais tributos (…).

Ainda para a Receita Federal do Brasil, mesmo sentido é a Solução de Consulta – COSIT nº 58, de 23/06/2020, que corretamente interpreta a Lei nº 7.418/1985 e demais aplicáveis:  

(...) É dedutível da base de cálculo da contribuição previdenciária a ser retida, apenas o valor efetivamente pago pela empresa para o transporte do trabalhador, descontada a parcela suportada pelo empregado. Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de vale-transporte por meio de vale-combustível ou semelhante. A não incidência da contribuição está limitada ao valor equivalente ao estritamente necessário para o custeio do deslocamento residência/trabalho e vice-versa, em transporte coletivo, conforme prevê o art.1º da Lei nº 7.418, de 16 de dezembro de 1985. O empregador somente poderá suportar a parcela que exceder a seis por cento do salário básico do empregado. Caso deixe de descontar este percentual do salário do empregado, ou desconte percentual inferior, a diferença deverá ser considerada como salário indireto e sobre ela incidirá contribuição previdenciária e demais tributos. (...)

Ainda, adota o mesmo posicionamento a Súmula nº 60 da Advocacia-Geral da União, mantida na Consolidação de Súmulas da AGU de 23/01/2020: “Não há incidência de contribuição previdenciária sobre o vale transporte pago em pecúnia, considerando o caráter indenizatório da verba.”.

Essa também é a orientação jurisprudencial, como se pode notar no E.STF e no E.STJ:

RECURSO EXTRORDINÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA. VALE-TRANSPORTE. MOEDA. CURSO LEGAL E CURSO FORÇADO. CARÁTER NÃO SALARIAL DO BENEFÍCIO. ARTIGO 150, I, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. CONSTITUIÇÃO COMO TOTALIDADE NORMATIVA. 1. Pago o benefício de que se cuida neste recurso extraordinário em vale-transporte ou em moeda, isso não afeta o caráter não salarial do benefício. 2. A admitirmos não possa esse benefício ser pago em dinheiro sem que seu caráter seja afetado, estaríamos a relativizar o curso legal da moeda nacional. 3. A funcionalidade do conceito de moeda revela-se em sua utilização no plano das relações jurídicas. O instrumento monetário válido é padrão de valor, enquanto instrumento de pagamento sendo dotado de poder liberatório: sua entrega ao credor libera o devedor. Poder liberatório é qualidade, da moeda enquanto instrumento de pagamento, que se manifesta exclusivamente no plano jurídico: somente ela permite essa liberação indiscriminada, a todo sujeito de direito, no que tange a débitos de caráter patrimonial. 4. A aptidão da moeda para o cumprimento dessas funções decorre da circunstância de ser ela tocada pelos atributos do curso legal e do curso forçado. 5. A exclusividade de circulação da moeda está relacionada ao curso legal, que respeita ao instrumento monetário enquanto em circulação; não decorre do curso forçado, dado que este atinge o instrumento monetário enquanto valor e a sua instituição [do curso forçado] importa apenas em que não possa ser exigida do poder emissor sua conversão em outro valor. 6. A cobrança de contribuição previdenciária sobre o valor pago, em dinheiro, a título de vales-transporte, pelo recorrente aos seus empregados afronta a Constituição, sim, em sua totalidade normativa. Recurso Extraordinário a que se dá provimento.

(RE 478410, Relator(a): EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 10/03/2010, DJe-086 DIVULG 13-05-2010 PUBLIC 14-05-2010 EMENT VOL-02401-04 PP-00822 RDECTRAB v. 17, n. 192, 2010, p. 145-166)

TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. FÉRIAS INDENIZADAS. AUXÍLIO-NATALIDADE. AUXÍLIO-FUNERAL.AUXÍLIO-EDUCAÇÃO.VALE-TRANSPORTE. DIÁRIAS EM VALOR NÃO SUPERIOR A 50% DA REMUNERAÇÃO MENSAL. GRATIFICAÇÃO POR ASSIDUIDADE. NÃO INCIDÊNCIA. ABONO DE FÉRIAS. INCIDÊNCIA.

(...)

VI - o Superior Tribunal de Justiça possui entendimento consolidado segundo o qual a verba auxílio-transporte (vale-transporte), ainda que paga em pecúnia, possui natureza indenizatória, não sendo elemento que compõe o salário, assim, sobre ela não deve incidir contribuição previdenciária. Precedentes: REsp n. 1.614.585/PB, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 13/9/2016, DJe 7/10/2016 e REsp n. 1.598.509/RN, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 13/6/2017, DJe 17/8/2017.

X - Recurso especial parcialmente provido.

(REsp 1806024/PE, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 23/05/2019, DJe 07/06/2019)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO DE TERCEIROS. AVISO PRÉVIO INDENIZADO. NÃO INCIDÊNCIA. TEMA 20 DA REPERCUSSÃO GERAL. MATÉRIA EM DEBATE. RELAÇÃO DE PERTINÊNCIA. AFASTAMENTO.

(...)

2. O Superior Tribunal de Justiça definiu que as "contribuições destinadas a terceiros (sistema "S" e outros), em razão da identidade de base de cálculo com as contribuições previdenciárias (vide art. 3º, §2º, da Lei n. 11.457/2007 - "remuneração paga, devida ou creditada a segurados do Regime Geral de Previdência Social"), devem seguir a mesma sistemática destas, não incidindo sobre as rubricas que já foram consideradas por este Superior Tribunal de Justiça como de caráter indenizatório, vale dizer: auxílio-doença, aviso prévio indenizado, terço de férias e vale transporte" (AgInt no REsp 1.823.187/RS, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07/10/2019, DJe 09/10/2019).

(...)

5. Agravo interno desprovido.

(AgInt no REsp 1806871/DF, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 28/04/2020, DJe 06/05/2020)

Por fim, destaco que, a estreita via probatória cabível na via mandamental impede a indicação dos contornos concretos do pagamento, de modo que o pleito pode ser analisado sob o ângulo do direito, cabendo à autoridade fiscal competente avaliar a situação quantitativa.

Assim, a apelação da impetrante resta parcialmente provida também nesse ponto, para reconhecer a inexigibilidade das contribuições discutidas sobre o vale transporte, com a ressalva consignada acerca do cabimento da avaliação concreta da situação.

Por fim, a fim de não restar dúvidas acerca do julgado, cabe esclarecer que o Tema 163 de Repercussão Geral que estabeleceu: “Não incide contribuição previdenciária sobre verba não incorporável aos proventos de aposentadoria do servidor público, tais como ‘terço de férias’, ‘serviços extraordinários’, ‘adicional noturno’ e ‘adicional de insalubridade’”, não se aplica ao caso, uma vez que os empregados da parte autora estão vinculados ao Regime Geral de Previdência Social – RGPS e, conforme se confere do RE 593.068/SC julgado pelo Supremo Tribunal Federal, em que estabeleceu a tese do Tema 163, tratava-se de ação ajuizada por servidora pública vinculada ao RPPS, e a discussão envolvia dispositivos relativos à previdência do servidor conforme Lei nº 8.112/1990, além dos dispositivos constitucionais pertinentes à matéria.

Em vista disso, sanadas as omissões alegadas pela APEX-BRASIL e pelo SEBRAE, bem como sanada a obscuridade aduzida pela impetrante em relação à amplitude do julgado referente ao vale-transporte, com relação às demais questões, constato que o acórdão recorrido tem fundamentação completa e regular para a lide posta nos autos. Ademais, o órgão julgador deve solucionar as questões relevantes e imprescindíveis para a resolução da controvérsia, não sendo obrigado a rebater (um a um) todos os argumentos trazidos pelas partes quando abrangidos pelas razões adotadas no pronunciamento judicial. A esse respeito, exemplifico com os seguintes julgados do E.STJ: AgInt nos EDcl no AREsp 1.290.119/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 30/08/2019; AgInt no REsp 1.675.749/RJ, Rel. Min. Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe 23/08/2019; REsp 1.817.010/PR, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 20/08/2019; AgInt no AREsp 1.227.864/RJ, Rel. Min. Gurgel de Faria, Primeira Turma, DJe 20/11/2018; e AREsp 1535259/SP, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 07/11/2019, DJe 22/11/2019.

Ante o exposto, rejeito os embargos de declaração do SESC, acolho os embargos de declaração da APEX-BRASIL e do SEBRAE para esclarecer sua ilegitimidade passiva, pelas mesmas razões já expostas no voto em relação às demais entidades terceiras, e acolho parcialmente os embargos de declaração da impetrante para ampliar o provimento parcial de seu apelo a fim de reconhecer a inexigibilidade das contribuições discutidas sobre o vale transporte, com a ressalva consignada acerca do cabimento da avaliação concreta pela administração tributária, mantido no mais o julgamento embargado.

É o voto.