V O T O 

O EXCELENTÍSSIMO SENHOR DESEMBARGADOR FEDERAL HÉLIO NOGUEIRA (Relator):

Da inocorrência da prescrição da pretensão punitiva estatal

Postula a defesa de João Augusto o reconhecimento da prescrição da pretensão punitiva estatal, considerada a redução do prazo prescricional por ser maior de 70 anos e o decurso de mais de doze anos entre a data dos fatos e a do recebimento da denúncia.

Não assiste razão à defesa.

O acusado foi absolvido sumariamente e o Ministério Público Federal apelou postulado o prosseguimento da ação penal. Assim, é de se aplicar a regra do caput do artigo 109 do Código Penal, que determina que antes de transitar em julgado a sentença final, a prescrição regula-se pelo máximo da pena privativa de liberdade cominada ao crime.

Nesse diapasão, o delito do artigo 1º da Lei n. 8.137/90, tem pena máxima de 05 (cinco) anos de reclusão, pelo que o prazo prescricional regula-se pela regra do artigo 109, inciso III, do Código Penal, pelo período de 12 (doze) anos.

Ocorre que o réu ostenta mais de 70 anos, eis que nascido em 12/12/1948 (p. 2 do id 221655253), devendo-se aplicar, portanto, a redução do prazo prescricional à metade, consoante regra do artigo 115 do Código Penal, ou seja, reduzindo-se o prazo prescricional para 06 (seis) anos.

Quanto ao termo inicial da contagem da prescrição, verifico que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o HC 81.611, em 10/12/2003 (DJ 13/05/2005, pg.06), entendeu que o delito descrito no artigo 1º da Lei nº. 8.137/1990, por ser material, demanda, para sua caracterização, o lançamento definitivo do débito tributário. Assim, estabelece o lançamento definitivo como condição objetiva de punibilidade ou, ainda, como um elemento normativo do tipo.

Tal entendimento foi consagrado na Súmula Vinculante nº. 24 da Suprema Corte, dispondo que "não se tipifica crime material contra a ordem tributária, previsto no art. 1º, incisos I a IV, da Lei nº 8.137/90, antes do lançamento definitivo do tributo".

Assim, considera-se que o crime do art. 1º da lei n. 8.137/90 se consumou na data em que o crédito tributário se torna definitivo.

No caso, o credito tributário se tornou definitivo em 19/05/2011 (p. 11 do id 221655261), tendo sido inscrito na dívida ativa da união em 28/09/2011 (p. 47/57 do id 221655261, id 221655262/221655266).

Considerada que a infração penal se concretizou em data posterior à vigência da Lei nº 12.234, de 05/05/2010, que revogou o §2º do art. 110 do Código Penal, é de se aplicar referida alteração legislativa, de modo a não mais se admitir a prescrição com termo inicial data anterior à do recebimento da denúncia.

Assim, não se consumou a prescrição da pretensão punitiva, pois entre a data do recebimento da denúncia (21/05/2018, p. 21/23 do id 221655253) e a presente data, não transcorreu prazo superior a seis anos.

Dessa forma, rejeito a preliminar de ocorrência da prescrição da pretensão punitiva estatal.

Do mérito

Consta dos autos que o acusado JOÃO AUGUSTO COMANDOLLI, na qualidade de sócio proprietário e administrador da empresa TRANPORTADORA COMANDOLLI LTDA, teria reduzido e suprimido tributos federais ao omitir informações à Receita Federal, incorrendo, assim, na prática do crime do art. 1º, inciso I, da Lei n. 8.137/90.

Segundo a denúncia, o acusado omitiu receitas, decorrente da exclusão da receita bruta declarada à Fazenda Nacional dos valores referentes a repasses de fretes para terceiro, durante os anos de 2004 a 2006, tendo sido constatada a discrepância entre os dados dos valores declarados à Fazenda Nacional e dos valores declarados pela empresa em suas Declarações de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica — DIPJ's, levando ao ente fazendário a lançar os valores relativos a terceiros, gerando a incidência de IRPJ (R$ 1.014.427,69), PIS (R$ 380.777,44), COFINS (R$ 1,757.437,02), CSLL (RS 629.197,85)

A defesa alegou que a empresa foi uma mera agenciadora de fretes, tendo efetuado o recolhimento do tributo sobre o valor do efetivo lucro obtido com o agenciamento de fretes. Narra que a empresa recebe o valor integral do frete, retém a sua fração relativa ao agenciamento, no mínimo 5% (cinco por cento) e no máximo 10% (dez por cento), e repassa ao motorista autônomo o saldo do frete (90% a 95% do total). Assim, o autônomo procede com o recolhimento dos tributos que lhe cabe, ao passo que sua empresa efetua o recolhimento dos tributos sobre o lucro (5% a 10% do valor total do frete). Alega que não há lucro de sua empresa sobre a integralidade do frete, mas apenas sobre a fração de 5% até 10% deste valor, este sim devidamente declarado, não havendo omissão de valor relativo a Lucro.

O juízo a quo absolveu sumariamente o réu JOÃO AUGUSTO, ao entender que sua empresa atuava como uma empresa de agenciamento de transporte de carga, que a base de cálculo dos tributos deveria corresponder ao faturamento da empresa, no caso, a comissão, a retribuição do serviço prestado, e não sobre os valores pagos aos caminhoneiros, e que a interpretação dada no auto de infração estava incorreta, pois tomou por base os valores pagos aos caminhoneiros para apuração da receita da empresa, concluindo, assim, pela ausência de materialidade delitiva por atipicidade da conduta, ao ponderar que não existiu fato criminoso, com fundamento no art. 386, I, do CPP:

“José fala em ausência de Justa causa para a deflagração da ação penal, contudo, vê-se em atipicidade em sua conduta.

A imputação origina-se da lavratura de auto de infração, fls. 163 do Apenso I, Vol. I, cujo início se deu 12/06/2008, quando da recepção do termo de início de ação fiscal no. 01.4.02.00-2007-00143-7.

Na peça, constataram-se divergências entre o que sujeito passivo declarou na declaração simplificada da Pessoa Jurídica-SIMPLES e as receitas de serviços de transportes lançadas nos livros fiscal de saídas e apuração de ICMS e omitira informações às autoridades fazendárias, ao excluir frete a terceiros, omitindo receitas nos anos de 2004 a 2006. Houve discrepância entre os valores informados pela empresa e a sua real movimentação financeira, levando ao ente fazendário a lançar os valores relativos a terceiros, gerando a incidência de IRPJ (R$ 1.014.427,69) PIS (R$ 380.777,44), COFINS (R$ 1.757.437,02), CSLL (R$ 629.197,85).

Pela informação da Junta Comercial de Mato Grosso do Sul, fls. 117 e seguintes, a empresa era de pequeno porte com objeto o transporte rodoviário de carga.

O que temos no presente é um contrato de agenciamento de frete realizado pela empresa de pequeno porte capitaneada por José. Neste sistema, captavam-se clientes interessados em valer-se dos serviços de caminhoneiros, os quais eram remunerados por cartas-frete sobre as quais incidia a comissão de JOSÉ.

(...)

Sobre a disciplina do Contrato de Agência, valemo-nos do Código Civil.

(...)

É claro e evidente que numa empresa de agenciamento de transporte de carga, o valor do faturamento é a percepção da dita comissão, retribuição do serviço prestado, sobre a qual serão deduzidas as despesas próprias do negócio.

(...)

Sublinhe-se que há diferença receita de remuneração, a comissão, do frete, pois o valor deste é composto por uma série de parcelas que não estão dentro do conceito de remuneração, custo de oportunidade, depreciação, combustível, impostos, pedágios, sobre os quais não há controle pelo agenciador. A empresa somente destaca o valor dos serviços de agenciamento e entrega o valor do frete ao motorista. Em suma, não circula nas dependências da empresa.

Da mesma forma a jurisprudência tem abrandado interpretações que alargam a fúria arrecadatória da Receita no tocante ao não recolhimento da contribuição previdenciária, mediante o afastamento do Decreto 3.048/1999 e Portaria 1.135/2011 do MPAS que majoraram de 11,71 para 20 o percentual sobre o frete do qual incidiria a contribuição previdenciária dos transportes autônomos.

A majoração da base de cálculo de contribuição mediante portaria do Ministério da Previdência e Assistência Social - MPAS é ilegal porque alterou a redação do art. 201, § 4o, do decreto n. 3.048/99, aumentando a base de cálculo da contribuição social incidente sobre as remunerações ou retribuições pagas ou creditadas a transportador autônomo em contrapartida pelo frete, carreto ou transporte de passageiros, realizado por conta própria, prevista no art. 22, III, da Lei n. 8.212/91.

Diz o dispositivo: (...)

A aludida norma não diferenciou receita de remuneração do frete, pois o valor deste é composto por uma série de parcelas que não estão dentro do conceito de remuneração, custo de oportunidade, depreciação, combustível, impostos, pedágios.

A própria Lei 7.713/1998, o imposto de renda incidirá sobre 10% (dez por cento) do rendimento bruto, decorrente do transporte de carga, quando o contribuinte auferir rendimentos da prestação de serviços de transporte, em veículo próprio locado, ou adquirido com reservas de domínio ou alienação fiduciária.

Já o art. 201 do decreto n. 3.048/99 dispõe: (...)

Entretanto, a portaria 1135/2001, do Ministério da Previdência e assistência social elevou-a para o percentual de 20%: (...)

Nesse aspecto estipulou-se a remuneração como 11,71% do valor do frete, e não a sua integralidade.

Inegavelmente, houve alteração da alíquota por violação da legalidade tributária porque a dita portaria alterou a base de cálculo.

Nesse sentido, o STF: (...)

Veja-se que tal entendimento aplica-se a casos de transportadoras, empresas que contratam o serviço de transportes com o seu cliente, com emissão o conhecimento de frete e percebendo em seu nome o valor total lá constante. Diversamente, no agenciamento só há intermediação em favor de interessados, o proponente.

Percebe-se que a legislação, em nenhum momento considera a totalidade de rendimentos do serviço de transporte para incidência tributária, quiçá nos casos de agenciamento.

Assim, incorreta foi a interpretação dada auto de infração de inclusão de receita, a qual tomou por base os valores pagos aos caminhoneiros para apuração da receita da empresa.

Portanto, não há a materialidade delitiva, porque não há a própria tipificação da conduta.

Assim, absolve-se, sumariamente, para rejeitar a pretensão punitiva estatal vindicada na denúncia JOSÉ AUGUSTO COMANDOLLI nas penas do artigo 1°, I, da Lei n. 8.137/90, porque o fato não existiu, na forma do artigo 386, I do CPP.”

Apela a acusação, sustentando ser devida a tributação, uma vez que a empresa do requerente não atuou como agenciadora, mas sim foi diretamente contratada para a prestação dos serviços de frete. Alega que “no caso em exame, os conhecimentos de transporte juntados aos autos emitidos pela empresa do denunciado demonstram claramente ser ela a devedora da prestação de serviços, e consequentemente parte na relação contratual de prestação de serviço. Portanto, é correto afirmar que não houve agenciamento, mas sim subcontratação. Nesse caso, o valor sujeito a tributação, seja para fins contábeis ou fiscais, é a receita bruta da empresa contratada, valor esse definido no primeiro contrato, sem exclusão dos valores pagos a subcontratados.” Aduz que a decisão do juízo a quo foi prematura e que seria mais prudente da parte do magistrado sentenciante ter permitido que a presente ação penal seguisse o seu curso regular, com a realização do interrogatório do réu e demais atos instrutórios, possibilitando o melhor esclarecimento dos fatos e, consequentemente, a prolação de sentença mais bem fundamentada. Argumenta ainda não ser o caso de nenhuma das hipóteses do art. 397 do CPP.

Com a devida vênia, a decisão é de ser reformada.

A defesa alegou em seu interrogatório policial que sua empresa declarava o imposto relativo apenas ao lucro do serviço, e não o valor total do frete (p. 27 do id 221655251):

“QUE o declarante é sócio-proprietário e administrador da empresa TRANSPORTADORA COMANDOLLI LTDA., empresa que criou há cerca de trinta anos; QUE a empresa não está em atividade há aproximadamente cinco anos, por conta das suas dívidas; QUE a empresa continua formalmente ativa, pois o declarante não conseguiu encerrá-la diante dos débitos que ela possui; QUE informado ao declarante a existência de execução fiscal em trâmite na Justiça Federal, referente a débitos junto à Receita Federal, declarou que não sabe exatamente do que se trata, nem a origem de tais débitos; QUE a contabilidade da empresa era realizada pelo escritório contábil ORTECO; QUE informado sobre as movimentações bancárias de valores de grande vulto, como as informadas à fl 09 do presente inquérito, o declarante informa que o grande giro se dava por conta de a empresa receber o valor cheio, referente ao frete, sendo que em verdade apenas uma pequena fração do valor seria a quantia de lucro da empresa, que girava em torno de 5%, variando para menos ou para mais conforme o contrato; QUE com isso, apenas era declarado o imposto relativo apenas ao lucro do serviço, não contemplando o valor total do frete; QUE a empresa não possui mais nenhum bem em seu nome, nem móveis, nem imóveis; QUE o declarante, atualmente, tem como renda unicamente uma aposentadoria que recebe pelo INSS no valor aproximado de R$ 2.309,00 (dois mil e trezentos reais); QUE sua esposa ADELIR MARIA MAESTRI COMANDOLLI figura apenas formalmente no contrato social da empresa, sendo que nunca participou efetivamente das atividades da empresa; QUE sua esposa nunca trabalhou na empresa; QUE a empresa está com muitas dívidas e não tem condições de ser reativada, também não possuindo mais clientes.”

No curso do processo fiscal administrativo, ao ser questionado a apresentar justificativa da exclusão do repasse de fretes a terceiros, Conta Contábil 61309-4 do Livro Razão, da Receita Bruta apurada no Lucro Presumido no período de 2004 a 2006, a empresa alegou que atuava como uma empresa agenciadora de fretes, estando correta a incidência da tributação apenas sobre o lucro efetivamente auferido, não sobre a totalidade do valor recebido a título de frete, uma vez que repassou a parte devida aos transportadores autônomos terceirizados (p. 36/39 do id 221655257).

No entanto, a autoridade fiscal apurou que não houve atividade de agenciamento, mas sim de subcontratação de serviços. Confira-se o excerto do RELATÓRIO FISCAL (p. 54/57 do id 221655257, p. 1/8 do id 221655258):

“Em apertada síntese, a justificativa apresentada pelo contribuinte é a existência de agenciamento no repasse de cargas a terceiros e que, portanto, a tributação de lmposto de Renda ocorre nos transportadores agenciados. Acompanhamos o contribuinte neste raciocínio, pois realmente se existir agenciamento estaremos diante da atividade de intermediação de negócio, neste caso, a receita bruta da empresa agenciadora não deve abranger o valor integral do negócio, sob pena de estar configurada a bi-tributação alegada. Não obstante, como adiante se evidenciará, a empresa fiscalizada não praticou a atividade de agenciamento, o que ocorreu foi a subcontratação de serviços que implica em diferente repercussão sobre o conceito de receita bruta.

Considerando a exclusão dos valores repassados a terceiros da receita bruta apurada no período de 2004 a 2006 e as alegações apresentadas pelo contribuinte, é possível concluir que o ponto central desta Fiscalização é estabelecer os valores que devem ser considerados receita bruta para fins de incidência dos tributos federais.

No período fiscalizado, o contribuinte apurou o lucro pela sistemática do Lucro Presumido - ver fls. 54, 90 e 101. O conceito de receita bruta para fins de apuração do lucro presumido é o previsto no caput do art. 31 da Lei n. 8.981, de 1995, abaixo transcrito:

"Art. 31. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia."

Tanto nas operações por conta própria como nas operações por conta alheia, a receita bruta é a receita total decorrente das atividades-fim da organização, isto é, das atividades para as quais a empresa foi constituída, segundo seus estatutos ou contrato social. Nas operações por conta própria a receita bruta compreende o valor total da venda e/ou o do preço dos serviços prestados. Nas operações por conta alheia o resultado auferido integra o conceito de receita bruta, significa dizer, o valor recebido pela intermediação do negócio entre terceiros compõe o valor da receita bruta.

No caso em tela, o contribuinte é empresa prestadora do serviço de transporte de cargas e, no período fiscalizado, repassou parte dos transportes contratados a terceiros. Para fins de composição da receita bruta no transporte de cargas, o repasse da execução de serviços a terceiros pode configurar duas situações: o agenciamento ou subcontratação de serviços. O conceito de receita bruta varia de acordo a atividade desenvolvida. No exercício da atividade de agenciamento a empresa age promovendo o negócio de terceiros que representa e por isso é remunerada. A receita bruta na atividade de agenciamento é o valor que a empresa agenciadora recebe pela intermediação do negócio. Na subcontratação de serviços a receita bruta apurada é o valor total que a empresa recebe, sendo o valor da subcontratação considerado despesa operacional.

O Contrato Social da empresa em sua cláusula 4° estabelece que a "A sociedade terá por objetivo social a exploração da atividade de Transporte Rodoviários de Cargas", fls. 05 a 53. Nas DlPj's 2005 e 2006, o contribuinte informou o Código de Atividade Econômica (CNAE - Fiscal): 60.26-7/02 - Transporte rodoviário de cargas em geral, intermunicipal, interestadual e internacional - fls 55 e 91. Na DlPj 2007 o Código de Atividade Econômica (CNAE - Fiscal): 49.30-2/02 Transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional, fl 102. Não se encontra no Contrato Social da empresa e nem em suas Alterações o objetivo social de exercer a atividade de agenciamento de cargas.

A ausência da atividade de agenciamento de cargas no Contrato Social da empresa fiscalizada não presume a inexistência do agenciamento de cargas, é preciso verificar a materialidade dos negócios existentes entre o contribuinte e seus tomadores de serviços, pois resta a hipótese de as atividades desenvolvidas divergirem do objeto social estipulado.

O Código Civil (Lei n° 10.406, de 10.01.2002) estabelece as linhas gerais do contrato de agência: (...)

No caso em tela, a empresa fiscalizada não exerceu a atividade de agenciamento, não houve representação, a empresa agiu em nome próprio, sendo o transporte rodoviário realizado sempre sob sua responsabilidade. Não há nos autos documento que demonstre a existência da atividade de agenciamento, a empresa fiscalizada não promoveu a realização de negócio de outra empresa, pelo contrário contratou em nome próprio, assumiu obrigações e foi remunerada pela execução do transporte.

A empresa fiscalizada elegeu, de acordo com suas disponibilidades operacionais, qual atividade realizaria diretamente e qual atividade destinaria a terceiros. A empresa contratou diretamente com o tomador o serviço de transporte, integrou o contrato como parte e não como representante. Em momento posterior, de acordo com sua disposição, elegeu os transportes que seriam realizados por terceiros. Corn efeito, restou configurada a subcontratação de serviços e os valores repassados a terceiros devem integrar a receita bruta auferida.

Ao dispor sobre os contratos de transporte, o Código Civil, na Seção de Transporte de Coisas, estabelece:

LEI N°10.406, DE 10 DEJANEIRO DE 2002

Art. 744. Ao receber a coisa o transportador emitirá conhecimento com a menção dos dados que a identifiquem obedecido o disposto em lei especial. (.. )

Art. 750 A responsabilidade do transportador, limitada ao valor constante do conhecimento, começa no momento em que ele, ou seus prepostos recebem a coisa, termina quando e entregue ao destinatário, ou depositada em juízo, se aquele não for encontrado.(...)

A luz do dispositivo legal transcrito, a emissão do conhecimento de transporte representa formalmente o momento de entrega do produto para o transporte. Assim, a responsabilidade do transportador pelo produto transportado surge no momento da emissão do conhecimento de transporte e está limitada ao valor constante presente neste documento.

No caso em tela, a análise do Livro Razão apresentado pela contribuinte - Anexo I e por amostragem dos Conhecimentos de Transporte emitidos no período - Anexo II demonstra que, no período fiscalizado, foi o contribuinte quem emitiu os Conhecimentos de Transporte de Cargas, tanto para os casos em que realizou a atividade por meios próprios como naqueles em que repassou a execução do serviço a terceiro. A emissão dos Conhecimentos de Transporte pela empresa fiscalizada demonstra a efetiva condição de parte nos contratos de transporte que realizou, gera a responsabilidade pela execução do serviço perante o tomador de serviço e, em contrapartida, o direito ao recebimento dos valores acordados.

A operação posterior, em que a empresa fiscalizada repassa a execução dos serviços para terceiros, caracteriza a subcontratação de serviços e não agenciamento de cargas. Ao subcontratar os serviços de terceiros a empresa gera uma despesa operacional dedutível conforme o sistema de apuração de lucro. Destarte, a empresa que opta pela sistemática de apuração pelo Lucro Real poderá deduzir estes valores, entretanto, na apuração do lucro pela sistemática do Lucro Presumido não é possível a dedução. Admitir a dedução destes valores na sistemática da base presumida resultaria em duplicidade de dedução: a dedução da despesa legalmente presumida e a efetivamente ocorrida.

A jurisprudência do Conselho de Contribuinte é firme no sentido de não permitir a dedução dos valores de subcontratação de serviços de transporte do conceito de receita bruta do Lucro Presumido, conforme decorre da análise dos trechos extraídos dos julgados abaixo: (...)

Diante do exposto, é possível concluir que o preço dos serviços prestados pelo contribuinte é o valor total que recebeu dos que contrataram o transporte de produtos, este montante integra o conceito de receita bruta previsto no caput do art. 31 da Lei n° 8.981/95. Por integrar o conceito de receita bruta, a ausência de declaração dos valores repassados a terceiros configura omissão de receitas prevista no art. 528 do Decreto 3.000/1999 que regulamenta o lmposto de Renda.

O lançamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica foi realizado com base nos valores repassados a terceiros segundo o Livro Razão apresentado pelo contribuinte, consolidados na Tabela 02 — Quadros I, II e III – fl. 148, construída a partir do Anexo I do presente processo. Por reflexos foram lançados CSLL, COFINS e PlS.”

Assim, a Secretaria da Receita Federal lavrou auto de infração (p. 9/60 do id 221655258, p. 1/4 do id 221655259).

A empresa do acusado apresentou impugnação administrativa, reiterando que contabiliza como receita bruta os fretes alusivos aos seus caminhões, e que não contabiliza como faturamento o valor do frete que foi repassado aos terceirizados, alegando ter comprovado a terceirização dos fretes (p. 4/27 do id 221655260).

A 2ª Turma Julgadora da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campo Grande (MS), por unanimidade, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido, nos seguintes termos (p. 49/51 do id 221655260, p. 1/4 do id 221655261):

“Omissão de receita

A controvérsia gira em torno de definir se os valores que o impugnante repassou a outros transportadores, por ele contratados para realizar parte do serviço de transporte, podem ou não ser excluídos da receita bruta, para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ, da CSLL, do PIS e da Cofins. Diz a impugnante que houve apenas agenciamento de frete, cabendo a tributação apenas sobre o resultado dessas operações, ou seja, a diferença entre os valores recebidos c os repassados. A Fiscalização, ao contrário, afirma que houve subcontratação, sendo impossível excluírem-se os valores pagos às empresas subcontratadas.

O exame dos conhecimentos de transporte constantes do Anexo II revela que o contratado para a execução dos serviços de transporte era a própria impugnante. O vínculo obrigacional estabelecido pelo contrato colocava a impugnante em um polos da relação jurídica, ostentando a condição de devedora da prestação que constituía o objeto da avença.

Esse fato, por si só, afasta qualquer ilação no sentido de que tenha havido agenciamento, corretagem ou qualquer outra forma de intermediação. Em situações desse tipo, a pessoa responsável pela intermediação faz a aproximação entre vendedor e comprador, ou entre tomador e prestador de serviços, entre os quais, ao fim da negociação, se forma o vínculo contratual. O intermediário, embora tenha atuado para viabilizar o contrato, não é parte nele.

No caso em exame, os conhecimentos de transporte emitidos pela impugnante demonstram claramente ser ela a devedora da prestação e, consequentemente, parte na relação contratual de prestação de serviço. Portanto, é correto afirmar que não houve agenciamento, mas sim subcontratação, que pode ser conceituada como o cometimento a uma terceira pessoa, mediante contrato especifico com esta firmado, de parte da obrigação assumida em contrato anterior. Nessa hipótese, seja para fins contábeis ou fiscais, a receita bruta da empresa contratada é o valor total definido no primeiro contrato, sem exclusão dos valores pagos ao subcontratado.

A impugnante, invocando o art. 31 da Lei n° 8.981/1995, assevera que a tributação deveria recair tão-somente sobre a diferença entre os valores recebidos e repassados, por se tratar de resultado auferido em operação de conta alheia.

A afirmação é equivocada. As chamadas operações em conta alheia ocorrem quando a pessoa, física ou jurídica, realiza no próprio nome operações por conta de terceiro, o qual muitas vezes, para esse fim, subministra os recursos necessários, como ocorre frequentemente no comércio exterior, na chamada importação por conta e ordem de terceiros. É também exemplo de operação em conta alheia a pertinente aos contratos de comissão previsto nos artigos 693 a 709 do Código Civil.

Não procede, por outro lado, a alegação de que os valores repassados apenas transitaram pela contabilidade, sem se incorporarem ao patrimônio, não podendo por isso integrar o conceito de receita bruta. Se tal alegação fosse acolhida, não apenas esses repasses, mas todas as despesas operacionais deveriam ser excluídas, porque conceitualmente nenhuma delas se incorpora ao patrimônio, dado que representam valores negativos na apuração do resultado do período.

É importante fixar a noção de que receita, depois de deduzidas as despesas, passa a ter natureza de resultado ou lucro, que não se confunde com receita bruta, colhida pela lei como base de cálculo do PIS e da Cofins.

Quanto ao IRPJ e à CSLL, a alegação é de que a incidência recaiu sobre o patrimônio e não sobre a renda, entendida aqui como acréscimo patrimonial, violando, a um só tempo, os princípios da capacidade contributiva e da isonomia.

A impugnante pretende excluir da base de cálculo de ambos os tributos os valores repassados aos subcontratados. A pretensão, todavia, não pode ser acolhida. Os valores pagos pela impugnante a outros transportadores têm natureza contábil de despesa operacional e assim são classificados para fins de apuração do lucro contábil, que se reflete no lucro tributável, desde que a sistemática de apuração adotada seja a do lucro real. A impugnante, entretanto, exercendo direito que a lei lhe confere, se optou pelo lucro presumido.

Observe-se que a escolha entre lucro real ou presumido é direito potestativo, que o contribuinte exerce consultando unicamente sua própria conveniência.

A impugnante optou, nos anos de 2004 a 2006, pelo lucro presumido. Neste regime de apuração não se permite nenhuma dedução específica a título de despesa ou de custo. Ao contrário, a lei substitui todas as despesas e custos por um valor correspondente a certo percentual da receita bruta, que, para fins de apuração do lucro, se considera como sendo as despesas e custos totais do período. Trata-se, como se vê, de valor presumido, que pode ser maior ou menor do que as despesas e os custos efetivamente incorridos.

No caso dos autos, exemplificativamente se pode tomar a receita considerada omitida no primeiro trimestre de 2004: RS 3.483.290,19. O percentual de presunção aplicado foi de 8%, ou seja, considerou-se como lucro presumido RS 278.663,21, sobre o qual recaiu a tributação do IRPJ. Considerou-se como custo e despesa o valor correspondente a 92% da receita, ou seja, RS 3.204.626,98.

Diante desses números, não há como sustentar a afirmação de que na sistemática do lucro presumido se tribute o patrimônio.

Frise-se que é irrelevante se, no período, o lucro efetivamente auferido foi maior ou menor do que o apurado na sistemática do lucro presumido. Não se admite cumulação de despesa presumida e com despesa efetiva, sob pena de criar-se um regime híbrido de apuração de lucro tributável que lei não prevê, nem autoriza.

Portanto, há de ser afastada a pretensão de excluir valores repassados a terceiros na apuração da base de cálculo de IRPJ e CSLL.”

Como se observa, o órgão revisor fiscal ponderou que, da análise da documentação fiscal apresentada, não houve agenciamento, mas sim subcontratação e que, no período fiscalizado, a empresa optou pelo regime de tributação por lucro presumido, que não permite nenhuma dedução específica a título de despesa ou de custo.

Intimado acerca do acórdão emitido pela 2ª Turma da DRJ/CGE, bem como do prazo de 30 dias a contar da ciência, para a interposição de recurso voluntario ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (p. 5/6 do id 221655261), a empresa fiscalizada deixou transcorrer o prazo, conforme termo de perempção constante na p. 11 do id 221655261.

É de se destacar que eventual insurgência da parte em relação à constituição do crédito tributário deveria ser questionada na via cível apropriada, e não perante juízo criminal.

Nesse diapasão, ao que parece, correto o lançamento do crédito tributário.

Assim, entendo que assiste razão à acusação ao ponderar ter sido prematura a decisão de absolvição sumária, sem a devida instrução processual, para melhor esclarecimento dos fatos.

Ademais, como ressaltado nas razões de apelação, não se encontram presentes nenhuma das hipóteses do art. 397 do CPP. Destarte, não restou demonstrada a existência manifesta de causa excludente da ilicitude do fato, de causa excludente da culpabilidade do agente, o fato narrado na denúncia constitui crime e não se encontra extinta a punibilidade do agente.

Portanto, cumpre afastar a decisão que deu pela absolvição sumária do réu.

Por estas razões, dou provimento à apelação do Ministério Público Federal para afastar absolvição sumária do réu e determinar o prosseguimento da ação penal.

É como voto.