DECLARAÇÃO DE VOTO

O EXCELENTÍSSIMO SENHOR JUIZ FEDERAL CONVOCADO PAULO NEVES:

Trata-se de mandado de segurança impetrado visando ao reconhecimento da inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue a parte impetrante ao recolhimento de IRPJ e CSLL sobre valores relativos à Selic incidente na repetição de indébito tributário.

Acompanho o i. Relator Desembargador Federal Rubens Calixto quanto ao mérito, divergido tão somente para possibilitar a restituição na via judicial e sem a necessidade de ajuizamento de nova demanda, de valores recolhidos indevidamente a este título, ainda que relativamente a período anterior à impetração.

Considerando que em sua declaração de voto o i. Desembargador Federal Nery Junior explanou todos os motivos determinantes para exata compreensão da extensão da presente divergência parcial, adiro integralmente à referida fundamentação.

Ante o exposto, pedindo vênias à Sua Excelência, divirjo parcialmente para dar parcial provimento à remessa necessária em menor extensão, a fim de possibilitar à parte impetrante a opção pela restituição do indébito mediante compensação ou pela expedição de precatório, mesmo em relação aos fatos geradores anteriores à impetração, sem necessidade de ajuizamento de nova demanda.

É como voto.

O Excelentíssimo Desembargador Federal Nery Júnior: Peço vênias para divergir parcialmente do E. Relator e dar parcial provimento à remessa oficial em menor extensão, de modo a possibilitar ao impetrante optar pela restituição do indébito mediante compensação ou pela expedição de precatório mesmo em relação aos fatos geradores anteriores à impetração, observada a modulação definida no RE 1.063.187 (Tema 962), sem necessidade de ajuizamento de nova demanda.

Com efeito, esta C. Terceira Turma tem admitido a restituição mediante precatório em sede de mandado de segurança. Senão vejamos:

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA.  RESTITUIÇÃO DO INDÉBITO MEDIANTE EXPEDIÇÃO DE PRECATÓRIO. POSSIBILIDADE. 

1. Ainda que se considere que, no mandado de segurança, a sentença não é, propriamente, condenatória, dúvida não há de que, invariavelmente, ela possui eficácia declaratória e, mesmo implicitamente, contém uma ordem de fazer ou de não fazer. Além disso, não raras vezes ela reconhece a exigibilidade de obrigação de pagar quantia ou de entregar coisa. 

2. No âmbito dos mandados de segurança que versam sobre direito administrativo ou direito tributário, são frequentes as sentenças que delimitam todos os contornos do direito, constituindo um verdadeiro despropósito que se exija a propositura e a tramitação de uma nova demanda apenas para, reiterando o que já foi juridicamente afirmado e determinado em caráter definitivo, acrescer-se uma fórmula sacramental condenatória, a conta de viabilizar a execução.
(ApReeNec 5000086-17.2017.4.03.6127, Desembargador Federal NELTON AGNALDO MORAES DOS SANTOS, TRF3 - 3ª Turma, Intimação via sistema DATA: 24/06/2019.)

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO EM MANDADO DE SEGURANÇA.  TRÂNSITO EM JULGADO. CUMPRIMENTO DE SENTENÇA MEDIANTE EXPEDIÇÃO DE PRECATÓRIO. POSSIBILIDADE.  RECURSO PROVIDO.

1. Ainda que se considere que, no mandado de segurança, a sentença não é, propriamente, condenatória, dúvida não há de que, invariavelmente, ela possui eficácia declaratória e, mesmo implicitamente, contém uma ordem de fazer ou de não fazer. Além disso, não raras vezes ela reconhece a exigibilidade de obrigação de pagar quantia ou de entregar coisa.

2. No âmbito dos mandados de segurança que versam sobre direito administrativo ou direito tributário, são frequentes as sentenças que delimitam todos os contornos do direito, constituindo um verdadeiro despropósito que se exija a propositura e a tramitação de uma nova demanda apenas para, reiterando o que já foi juridicamente afirmado e determinado em caráter definitivo, acrescer-se uma fórmula sacramental condenatória, a conta de viabilizar a execução.

3. Agravo de instrumento provido.   

(TRF 3ª Região, 3ª Turma,  AI - AGRAVO DE INSTRUMENTO - 5007524-11.2018.4.03.0000, Rel. Desembargador Federal CECILIA MARIA PIEDRA MARCONDES, julgado em 06/12/2018, Intimação via sistema DATA: 12/12/2018)

A fim de evitar desnecessária tautologia, transcrevo trechos do brilhante voto condutor proferido pelo E. Desembargador Federal Nelton dos Santos nos autos n. 5007524-11.2018.4.03.0000. Verbis:

“Há mais de cinquenta anos, diz-se, repete-se e aplica-se, sem maior discussão, um par de enunciados da súmula da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, decretando, um, que “o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança” (Súmula 269) e, outro, que a “concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria” (Súmula 271). 

Os precedentes que deram origem às referidas súmulas – ambas produzidas na sessão plenária de 13 de dezembro de 1963 – não esclarecem a razão do entendimento consagrado, limitando-se a afirmá-lo como resultado de um consenso anteriormente alcançado; mas, da doutrina de Castro Nunes, constante de seu clássico “Do mandado de segurança e de outros meios de defesa contra atos do poder público” (Rio de Janeiro: Forense. 9ª edição, 1987, p. 328 e 329), colhe-se que, no tocante aos aspectos patrimoniais, o obstáculo à execução da sentença proferida no mandado de segurança residiria na impossibilidade de concluir-se, na estreita via processual que lhe é própria, pela responsabilização do agente público impetrado.

Com efeito, entendeu-se que seria necessário “abrir, na instância de reparação do dano, possibilidades de defesa para o funcionário”, inviáveis na sede processual do mandado de segurança, onde aquele não é citado, mas apenas notificado para prestar informações.

Tal raciocínio, todavia, não é de qualquer modo aplicável ou, mesmo, pertinente quando se pensa em execução ou cumprimento não em face do funcionário, mas da pessoa jurídica de direito público, mormente nos tempos atuais, em que ela é formalmente chamada ao processo de mandado de segurança, podendo deduzir suas razões, defender a regularidade do ato combatido, recorrer etc.

Note-se, ademais, que, tratando da execução da sentença proferida em mandado de segurança, já a Lei n. 5.021/1966 – posterior às apontadas súmulas – passou a dispor, expressamente, que “o pagamento de vencimentos e vantagens pecuniárias asseguradas, em sentença concessiva de mandado de segurança, a servidor público federal, da administração direta ou autárquica, e a servidor público estadual e municipal, somente será efetuado relativamente às prestações que se vencerem a contar da data do ajuizamento da inicial”; e que “a sentença que implicar em pagamento de atrasados será objeto, nessa parte, de liquidação por cálculo (arts. 906 a 908 do Código de Processo Civil), procedendo-se, em seguida, de acordo com o art. 204 da Constituição Federal”.

Em outras palavras, existe lei, também cinquentenária, que admite, com todas as letras, a mandamentalidade da sentença proferida em mandado de segurança quanto às verbas referentes ao período posterior à impetração e a executividade – inclusive com liquidação, precatório etc. – no que concerne aos atrasados, assim entendidos os valores relativos ao período anterior ao ajuizamento.

Atento a esse quadro, Cassio Scarpinella Bueno (in “Mandado de segurança: comentários às Leis n. 1.533/51, 4.348/64 e 5.021/66”, São Paulo, Saraiva, 5ª edição, 2009, p. 180 e seguintes), sustentou, ainda na vigência do Código de Processo Civil de 1973, o entendimento – de resto irrespondível – de que o sistema disciplinado pela Lei n. 5.021/66, porque posterior, deve prevalecer sobre a Súmula 271 do Supremo Tribunal Federal, de sorte que, quanto aos valores referentes ao período posterior ao ajuizamento do mandado de segurança, os pagamentos devem ser feitos por determinação dirigida ao impetrado; e, quanto aos valores relativos ao período anterior à propositura, por execução contra a Fazenda Pública, nos termos da legislação processual e da Constituição Federal.

Atualmente, já sob a égide do Código de Processo Civil de 2015, não subsiste o processo (autônomo) de execução contra a Fazenda Pública quando o título executivo for judicial, sujeitando-se ela, assim como todos, ao regime de cumprimento de sentença. Assim, com muito mais razão há de dispensar-se o ajuizamento de demanda condenatória para a efetivação do direito consagrado na sentença proferida em mandado de segurança.

Não se ignora que, no mandado de segurança, a sentença de procedência não contém, propriamente, uma condenação – no sentido tradicional do termo –, mas uma determinação, uma ordem, um mandamento. Assim, ao tempo em que editadas as mencionadas súmulas, a sentença do mandado de segurança sujeitava-se ao disposto no artigo 290 do Código de Processo Civil de 1939, verbis:

“Art. 290. Na ação declaratória, a sentença que  passar em julgado valerá como preceito, mas a execução do que houver sido declarado somente poderá promover-se em virtude de sentença condenatória.

Parágrafo único. A sentença condenatória será pleiteada por meio de ação adequada à efetivação do direito declarado, sendo, porém, exequível desde logo a condenação nas custas.”

Como se vê, o Código de Processo Civil de 1939 admitia somente a execução da sentença condenatória, quadro que não se alterou com o advento do Código de Processo Civil de 1973, cujo artigo 584, inciso I, originariamente arrolava dentre os títulos executivos judiciais “a sentença condenatória proferida no processo civil”.

Ocorre que, com a edição da Lei n. 11.232/2005, o Código de Processo Civil de 1973 restou alterado e, no particular, passou a dispor, precisamente no artigo 475-N, que também é título executivo judicial “a sentença proferida no processo civil que reconheça a existência de obrigação de fazer, não fazer, entregar coisa ou pagar quantia”.

Como se percebe, a partir da aludida lei, o Código de Processo Civil de 1973 deixou de conferir força executiva somente às sentenças condenatórias, admitindo que também a têm as sentenças declaratórias. 

Não se distanciando desse norte, o Código de Processo Civil de 2015 inclui, no rol dos títulos executivos judiciais, “as decisões proferidas no processo civil que reconheçam a exigibilidade de obrigação de pagar quantia, de fazer, de não fazer ou de entregar coisa”.

Ora, ainda que se considere que, no mandado de segurança, a sentença não é, propriamente, condenatória, dúvida não há de que, invariavelmente, ela possui eficácia declaratória e, mesmo implicitamente, contém uma ordem de fazer ou de não fazer. Além disso, não raras vezes ela reconhece a exigibilidade de obrigação de pagar quantia ou de entregar coisa.

Deveras, no âmbito dos mandados de segurança que versam sobre direito administrativo ou direito tributário, são frequentes as sentenças que delimitam todos os contornos do direito, constituindo um verdadeiro despropósito, data venia, que se exija a propositura e a tramitação de uma nova demanda apenas para, reiterando o que já foi juridicamente afirmado e determinado em caráter definitivo, acrescer-se uma fórmula sacramental condenatória, a conta de viabilizar a execução.

Importa destacar, nesse contexto, que a peculiaridade do rito do mandado de segurança encerra-se com a sentença. As limitações probatórias que caracterizam o rito da impetração não espraiam restrições para o momento posterior ao do julgamento, inexistindo qualquer incompatibilidade com as fases de liquidação e de cumprimento, assim como previstas na legislação processual civil.

Em síntese e por todos os ângulos que se examine a questão, a conclusão a que se chega é a de que, não fosse pelas Leis n. 5.021/64 e 11.232/2015, o Código de Processo Civil de 2015 tornou obsoleta e de todo superada a jurisprudência restritiva existente sobre a matéria.”

Ante o exposto, acompanho o E. Relator quanto à (a) explicitação de que o direito à repetição do indébito alcanca os fatos geradores ocorridos a partir de 30/09/2021; (b) determinação de que sejam observados, para fins de compensação do indébito tributário, os critérios delineados no presente julgado, porém, vênias todas, divirjo parcialmente de Sua Excelência para dar parcial provimento à remessa oficial em menor extensão, de modo a possibilitar ao impetrante optar pela restituição do indébito mediante compensação ou pela expedição de precatório, mesmo em relação aos fatos geradores anteriores à impetração, sem necessidade de ajuizamento de nova demanda.

É como voto.

E M E N T A

REMESSA NECESSÁRIA. DIREITO TRIBUTÁRIO. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL DOS VALORES RELATIVOS À TAXA SELIC RECEBIDOS NA REPETIÇÃO DE INDÉBITOS TRIBUTÁRIOS. TEMA 962 DE REPERCUSSÃO GERAL, COM MODULAÇÃO DO JULGADO. SUPERAÇÃO DO ENTENDIMENTO FIRMADO PELO STJ, NO TEMA 505 DOS RECURSOS REPETITIVOS. RESTITUIÇÃO JUDICIAL. NECESSIDADE DE AÇÃO PRÓPRIA PARA RESTITUIÇÃO DE INDÉBITOS ANTERIORES À IMPETRAÇÃO. COMPENSAÇÃO DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA PARCIALMENTE PROVIDA.

-  Na origem, a impetrante ajuizou mandado de segurança, com pedido liminar, objetivando obter provimento jurisdicional que lhe assegure o direito de afastar a exigibilidade do IRPJ e da CSLL sobre os valores decorrentes da taxa SELIC, incidentes sobre os indébitos tributários, reconhecidos judicial ou administrativamente, a ser restituídos, quer por compensação administrativa de crédito habilitado (PER/DCOMP), que por compensação direta por meio de GFIP-SEFIP/DCTF-web, quer por requisição de pequeno valor e/ou precatório.

- Sobre o debate dos autos, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 1.063.187, alçado como representativo de controvérsia (Tema 962) e submetido à sistemática da Repercussão Geral, firmou entendimento no sentido de que “É inconstitucional a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário”.   Em sede de embargos de declaração opostos pela União, no bojo  do RE 1.063.187, restou determinada a modulação dos efeitos da tese firmada no precedente paradigmático em destaque, estabelecendo-se que ela produza efeitos ex nunc a partir de 30/09/2021 (data da publicação da ata de julgamento de mérito, ficam ressalvadas:  a) as ações ajuizadas até 17/9/21 (data do início do julgamento do mérito); b) os fatos geradores anteriores à 30/9/21 em relação aos quais não tenha havido o pagamento do IRPJ ou da CSLL a que se refere a tese de repercussão geral.  Ainda, no julgamento em questão, foram prestados esclarecimentos no sentido de que “(...) a decisão embargada se aplica apenas nas hipóteses em que há o acréscimo de juros moratórios mediante a taxa Selic em questão na repetição de indébito tributário (inclusive na realizada por meio de compensação), seja na esfera administrativa, seja na esfera judicial” (RE 1063187 ED, Relator(a): DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 02/05/2022, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-091  DIVULG 11-05-2022  PUBLIC 12-05-2022 REPUBLICAÇÃO: DJe-093  DIVULG 13-05-2022  PUBLIC 16-05-2022). Sobre os acórdãos supradescritos, operaram-se os efeitos da coisa julgada em 10/06/2022

- Conforme compreensão manifestada pelo Supremo Tribunal Federal, , os valores concernentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário visam, precipuamente, a recompor efetivas perdas (danos emergentes), de tal modo que, não representando acréscimo patrimonial, afasta-se a possibilidade de integrarem as bases de cálculo do IRPJ e CSLL.  O entendimento firmado no precedente paradigmático em destaque representou a superação da tese firmada pelo STJ, no Tema 505 dos Recursos Repetitivos, razão pela qual a Primeira Seção da Corte Superior de Justiça, em juízo de retratação, modificou a tese firmada no referido tema, em razão do julgamento do Tema 962 de Repercussão Geral (REsp n. 1.138.695/SC, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 26/4/2023, DJe de 8/5/2023).

- Em conclusão, a impetrante faz jus à exclusão, das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, dos valores relativos à correção monetária e juros de mora (taxa Selic) recebidos por ocasião da repetição de indébitos tributários, pela via administrativa ou judicial.                    

- No caso dos autos, a presente demanda foi ajuizada em 23/09/2022, de tal modo que, a ela se aplicando os efeitos ex nunc determinados na modulação realizada pela Corte Suprema, deve ser reconhecido o direito à repetição do indébito relativamente aos fatos geradores ocorridos a partir de 30/09/2021. Embora a sentença recorrida tenha consignado corretamente pela aplicação da modulação temporal à hipótese dos autos, cabe apenas explicitar que referido direito alcança os fatos geradores ocorridos a partir de 30/09/2021, e não os valores indevidamente recolhidos/pagamentos ocorridos a partir da referida data.  

- No que diz respeito à restituição do indébito, a Súmula 461 do STJ, dispõe que “O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado”. Por sua vez, a Segunda Turma da Corte Superior de Justiça, no julgamento do REsp 1.596.218/SC, consignou pela possibilidade de aplicação da Súmula 461 do STJ aos casos de mandado de segurança.

- Conforme entendimento firmado no âmbito desta Corte, em observância aos princípios da celeridade e economia processual, não seria razoável a exigência de ajuizar nova demanda para pleitear a restituição do indébito reconhecido na ação mandamental, desde que observado o regime de precatórios. Nesse sentido: TRF 3ª Região, 3ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5023342-31.2021.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal CARLOS EDUARDO DELGADO, julgado em 23/10/2023, Intimação via sistema DATA: 23/10/2023 Contudo, filio-me ao entendimento de que o mandado de segurança pode ser utilizado para a devolução de indébitos tributários recolhidos a partir da data da impetração até a implementação da medida correspondente à ordem, mediante requisição de precatório, com base no entendimento firmado pelo STF, no Tema 831 de Repercussão Geral, cabendo ao contribuinte a opção pela compensação ou pela restituição por precatório, conforme disposto na aludida Súmula 461 do STJ. Já com relação aos indébitos anteriores à impetração, há necessidade de ação própria para sua restituição em dinheiro, diante da vedação da utilização do mandado de segurança como substitutivo da ação de cobrança, a teor do disposto nas Súmulas 269 e 271 do STF, ressalvando-se, contudo, as hipóteses nas quais a própria administração tributária dispensa precatórios para restituir valores.

- Ainda, cabe consignar que o reconhecimento, em sede de mandado de segurança, do direito à compensação de eventuais indébitos recolhidos anteriormente à impetração do writ, ainda não atingidos pela prescrição, está em conformidade com entendimento firmado pela Primeira Seção da Corte Superior de Justiça, no EREsp 1.770.495.

- O contribuinte poderá realizar a compensação do indébito fiscal, conforme critérios consagrados na jurisprudência e previstos no artigo 168 do CTN, sendo vedada a compensação tributária antes do trânsito em julgado da decisão judicial, conforme prevê o art. 170-A do CTN (tema n.º 345/STJ).  O direito à compensação tributária somente pode ser declarado em decisão judicial com base na legislação vigente à época do ajuizamento da ação, destacando-se que eventuais modificações legislativas posteriores podem ser reconhecidas diretamente na esfera administrativa, mas não integram o objeto do processo, conforme o decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp n.º 1.137.738/SP, alçado como representativo de controvérsia (tema n.º 265) e decidido sob a sistemática dos recursos repetitivos (art. 543-C do CPC de 1973).Dito isso, deve ser observado o disposto no art. 74 da Lei nº 9.430/1996, bem como o art. 26-A da Lei nº 11.457/2007, incluído pela Lei nº 13.670/2018, aplicando-se os critérios de juros e correção monetária estabelecidos no Manual de Orientação de Procedimentos para os Cálculos na Justiça Federal. A compensação pode se dar na via administrativa, mediante procedimento próprio, com comprovação e liquidação dos valores envolvidos.

- No caso dos autos, há de ser dado parcial provimento à remessa necessária, a fim de: (i)  explicitar que o direito à repetição do indébito alcance os fatos geradores ocorridos a partir de 30/09/2021; (ii) determinar que o direito à restituição judicial somente poderá ser exercido em relação às parcelas posteriores à impetração do writ e (iii) determinar que sejam observados, para fins de compensação do indébito tributário, os critérios delineados no presente julgado.

- Remessa necessária parcialmente provida.