V O T O

O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO (RELATOR): Registro, inicialmente, que o Agravo de Instrumento nº 5027035-87.2021.4.03.0000 já se encontra definitivamente julgado e que os autos respectivos já estão arquivados.

Julgo prejudicado o pedido de efeito suspensivo à apelação pleiteado pela União, tendo em vista o presente julgamento.

Aprecio a alegação da União de que a parte impetrante não teria interesse quanto ao pedido de afastamento da contribuição previdenciária, ao SAT/RAT e a terceiras entidades sobre o vale-transporte em pecúnia.

Embora o art. 28, § 9º, “f” disponha que a “parcela recebida a título de vale-transporte, na forma da legislação própria” não integra o salário-de-contribuição, não há expressa previsão acerca do seu pagamento em pecúnia, razão pela qual remanesce o interesse da parte impetrante em sua discussão.

Quanto aos quinze dias que antecedem à concessão do auxílio-doença, aviso prévio indenizado, salário-maternidade e auxílio-alimentação (in natura e por meio de tickets ou cartão, a partir de 11 de novembro de 2017), a União reconhece expressamente o pedido, haja vista a existência de decisões proferidas pelos tribunais superiores e a existência de atos normativos editados pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional. Consequentemente, resta caracterizada exceção às hipóteses de submissão do feito à remessa necessária, nos termos do disposto pelo art. 496, §4º, II e IV, do Código de Processo Civil.

Prosseguindo, afasto a alegação da União de falta de interesse de agir por ausência de comprovação, pela impetrante, de sua qualidade de contribuinte.

Vale ressaltar que O E.STJ, no julgamento do REsp n. 1.111.164/BA, DJe de 25/05/2009, firmou a seguinte Tese no Tema 118: “É necessária a efetiva comprovação do recolhimento feito a maior ou indevidamente para fins de declaração do direito à compensação tributária em sede de mandado de segurança.” E para harmonizar essa decisão pelo sistema de precedentes com suas súmulas anteriores, nos REsps 1.365.095/SP e 1.715.256/SP (DJe de 11/3/2019), o E.STJ explicitou o conteúdo da tese firmada no REsp n. 1.111.164/BA:

(a) tratando-se de mandado de segurança impetrado com vistas a declarar o direito à compensação tributária, em virtude do reconhecimento da ilegalidade ou inconstitucionalidade da anterior exigência da exação, independentemente da apuração dos respectivos valores, é suficiente, para esse efeito, a comprovação cabal de que o impetrante ocupa a posição de credor tributário, visto que os comprovantes de recolhimento indevido serão exigidos posteriormente, na esfera administrativa, quando o procedimento de compensação for submetido à verificação pelo Fisco; e

(b) tratando-se de mandado de segurança com vistas a obter juízo específico sobre as parcelas a serem compensadas, com efetiva alegação da liquidez e certeza dos créditos, ou, ainda, na hipótese em que os efeitos da sentença supõem a efetiva homologação da compensação a ser realizada, o crédito do contribuinte depende de quantificação, de modo que a inexistência de comprovação suficiente dos valores indevidamente recolhidos representa a ausência de prova pré-constituída indispensável à propositura da ação mandamental.

No caso dos autos, a comprovação da qualidade de credor tributário é suficiente para a instrução do feito, uma vez que a impetração se limita ao afastamento da exigibilidade das contribuições e ao reconhecimento do direito à recuperação do indébito, não tendo a parte impetrante formulado pedido de reconhecimento de parcelas específicas. Ademais, foram juntados comprovantes de recolhimento (ids nºs 280242999 e 280243004). Dito isso, passo ao exame do mérito.

A eficácia da sentença proferida nestes autos não está sujeita ao duplo grau obrigatório de jurisdição quanto à discussão acerca da exigibilidade contribuição previdenciária, SAT/RAT e a terceiras entidades incidentes sobre os valores pagos a título de incentivo à demissão voluntária, quinze dias que antecedem o auxílio-doença, auxílio-alimentação in natura em por meio de tickets, vales e assemelhados posteriormente à Lei nº 13.467/2017 e abono assiduidade, tendo em vista que a União, expressamente, deixou de recorrer quanto a essas questões, haja vista a existência de precedentes dos Tribunais Superiores. Portanto, nos termos do art. 19, VI, da Lei nº 10.522/2002, incabível o reexame da sentença quanto a esses tópicos.

Quanto ao tema central, a lide posta nos autos versa sobre a interpretação dos conceitos constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, e demais rendimentos do trabalho, e ganhos habituais, expressos no art. 195, I e II, e art. 201, § 4º, ambos do ordenamento de 1988 (agora, respectivamente, no art. 195, I, “a”, e II, e art. 201, § 11, com as alterações da Emenda 20/1998). 

Para se extrair o comando normativo contido em dispositivo da Constituição Federal relativo à Seguridade Social, vários elementos e dados jurídicos devem ser considerados no contexto interpretativo, dentre os quais a lógica o caráter contributivo em vista da igualdade e da solidariedade no financiamento do sistema de seguro estruturado no Regime Geral de Previdência Social (RGPS).

Para o que importa ao presente recurso, os conceitos constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, rendimentos do trabalho e ganhos habituais gravitam em torno de pessoa física que presta serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e mediante salário, inserindo-se no contexto do art. 3º da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT). Portanto, havendo relação de emprego, é imperioso discutir se os valores pagos se inserem no âmbito constitucional de salário, demais rendimentos do trabalho e ganhos habituais. 

Salário é espécie do gênero remuneração paga em decorrência de relação de emprego tecnicamente caracteriza (marcada pela subordinação). O ordenamento constitucional de 1988 emprega sentido amplo de salário, de modo que está exposta à incidência de contribuição tanto o salário propriamente dito quanto os demais ganhos habituais do empregado, pagos a qualquer título (vale dizer, toda remuneração habitual, ainda que em montantes variáveis). Essa amplitude de incidência é manifesta após a edição da Emenda 20/1998, que, introduzindo o art. 195, I, “a”, da Constituição, previu contribuições para a seguridade exigidas do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Essa amplitude se verifica também em relação a essa exação exigida do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, em conformidade com o art. 195, II, da Constituição (tanto na redação da Emenda 20/1998 quanto na da Emenda 103/2019).

Além disso, a redação originária do art. 201, § 4º, da Constituição de 1988, repetida no art. 201, § 11 do mesmo ordenamento (com renumeração dada pela Emenda 20/1998, prevê que a previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, sendo que “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e consequente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei.” 

Portanto, o texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua competência tributária, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias habituais (ou seja, salários e demais ganhos), o que por si só não se traduz em exigência tributária concreta, uma vez que caberá à lei ordinária estabelecer a hipótese de incidência hábil para realizar as necessárias imposições tributárias, excluídas as isenções que a própria legislação estabelecer. 

Porém, nem tudo o que o empregador paga ao empregado pode ser tributado como salário ou rendimento do trabalho, pois há verbas que não estão no campo constitucional de incidência (p. ex., por terem natureza de indenizações), além das eventuais imunidades previstos pelo sistema constitucional.

Atualmente, a conformação normativa da imposição das contribuições patronais para o sistema de seguridade está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art. 22), muito embora demais diplomas normativos sirvam para a definição e alcance da legislação tributária (art. 109 e art. 110 do CTN), dentre ele os recepcionados arts. 457 e seguintes da CLT, prevendo que a remuneração do empregado compreende o salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber, e demais remunerações. 

Para fins trabalhistas (que repercutem na área tributária em razão do contido no art. 110 do CTN), integram o salário não só a importância fixa estipulada, como também as comissões, percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador. O meio de pagamento da remuneração pode ser dinheiro, alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações “in natura” que o empregador utilizar para retribuir o trabalho do empregado, desde que o faça habitualmente (vedadas as bebidas alcoólicas e demais drogas).

Embora pessoalmente admita a possibilidade de a natureza jurídica de certas verbas não estarem inseridas no conceito de salário em sentido estrito, estaremos diante de verba salarial em sentido amplo quando se tratar de pagamentos habituais decorrentes da relação de emprego, abrigado pelo art. 195 e pelo art. 201 da Constituição (nesse caso, desde sua redação originária) para a imposição de contribuições previdenciárias. E tudo o que foi dito em relação à incidência de contribuição previdenciária se aplica ao adicional dessa mesma exação calculado pelo segundo o regramento do Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos Ambientais de Trabalho (RAT).

À evidência, não há que se falar em exercício de competência residual, expressa no § 4º do art. 195, da Constituição, já que a exação em tela encontra conformação na competência originária constante desde a redação originária do art. 195, I, e do art. 201, ambos do texto de 1988 (não alterados nesse particular pela Emenda 20/1998 ou pela Emenda 103/2019).

O E.STF, no RE 565160, Pleno, v.u., Rel. Min. Marco Aurélio, j. 29/03/2017, firmou a seguinte Tese no Tema 20: “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. Nesse RE 565160, o Pretório Excelso cuidou da incidência de contribuição previdenciária sobre adicionais (de periculosidade e insalubridade), gorjetas, prêmios, adicionais noturnos, ajudas de custo e diárias de viagem (quando excederem 50% do salário recebido), comissões e quaisquer outras parcelas pagas habitualmente (ainda que em unidades), previstas em acordo ou convenção coletiva ou mesmo que concedidas por liberalidade do empregador não integrantes na definição de salário, afirmando o sentido amplo de salário e de rendimento do trabalho.  

Por sua vez, o art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 traz rol de situações nas quais a contribuição ora em tela não é exigida, contudo, sem apresentar rigoroso critério distintivo de hipóteses de não incidência (p. ex., por se tratar de pagamento com natureza indenizatória) ou de casos de isenção (favor fiscal). Por óbvio, o efeito prático de verba expressamente indicada nesse preceito legal é a desoneração tributária, o que resulta na ausência de interesse de agir (salvo se, ainda assim, o ente estatal resistir à legítima pretensão do contribuinte).

É preciso ressaltar, outrossim que o total das remunerações pagas pelo empregador está sujeita não só a contribuições previdenciárias mas também a outras incidências escoradas em fundamentos constitucionais e legais diversos. A esse respeito, emergem contribuições sociais gerais (tais como salário-educação) e também contribuições de intervenção no domínio econômico (como a exação devida ao SEBRAE), denominadas resumidamente como contribuições “devidas a terceiros” ou ainda ao “Sistema S”.

Embora cada uma dessas imposições tributárias tenha autonomia normativa, todas estão na competência tributária da União Federal, que as unificou para fins de delimitação da base tributável. Além de previsões específicas (p. ex., na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996 e na Lei 9.766/1999), essa unificação está clara na Lei 11.457/2007 e em atos normativos da administração tributária (notadamente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões, em especial pela IN RFB 1.071/2010), razão pela qual as conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também são extensíveis às exações “devidas a terceiros” ou “Sistema S”.

No caso dos autos, discute-se a incidência da contribuição previdenciária, ao SAT/RAT e a terceiras entidades sobre:

- férias indenizadas (vencidas e não gozadas ou proporcionais) e abono pecuniário;

- salário-família;

- prêmio desligamento (incentivo à demissão voluntária);

- ajuda de custo;

- diárias de viagem e reflexos;

- férias gozadas;

- licença paternidade;

- adicional de horas extras, noturno, de insalubridade e de periculosidade;

- intervalo intrajornada não usufruído;

- adicional de transferência;

- 13º salário proporcional ao aviso prévio indenizado;

- descanso semanal remunerado;

- faltas justificadas por meio de atestados médicos;

- vale transporte em pecúnia;

- auxílio-alimentação;

- assistência médica;

Para a análise desses pontos, creio apropriado fazer análises agrupadas nos termos que se seguem.

FÉRIAS INDENIZADAS.

Quanto às férias indenizadas, incluindo a dobra de férias (CLT, art. 137), as férias proporcionais pagas quando da rescisão e o abono pecuniário, há disposição legal expressa no sentido de que o valor correspondente não integra a base de cálculo para fins de incidência da contribuição previdenciária. Nesse sentido, o disposto no art. 28, § 9º, “d” e “e”, “6”, da Lei nº 8.212/91. Consequentemente, deve ser mantida a sentença, a qual extinguiu o feito sem resolução do mérito.

SALÁRIO-FAMÍLIA

O salário-família é benefício previdenciário, nos termos da Lei nº 8.213/1991, de modo que incabível a incidência de contribuição previdenciária.

TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. 15 DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA, AVISO PRÉVIO INDENIZADO, TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, VALE-TRANSPORTE, SALÁRIO-FAMÍLIA E FÉRIAS INDENIZADAS. NÃO INCIDÊNCIA.

1. Conforme estabelecido pelo Plenário do STJ, "aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas até então pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2).

2. No julgamento de recurso especial representativo da controvérsia (art. 543-C do CPC/73), a Primeira Seção desta Corte Superior firmou o entendimento de que a contribuição previdenciária não incide sobre o terço constitucional de férias, aviso prévio indenizado e os quinze dias que antecedem o auxílio-doença (REsp 1.230.957/RS).

3. As Turmas que compõe a Primeira Seção do STJ sedimentaram a orientação segundo a qual a contribuição previdenciária não incide sobre o auxílio-transporte ou o vale-transporte, ainda que pago em pecúnia. Precedentes.

4. Apesar do nome, o salário-família é benefício previdenciário (arts. 65 e ss. da Lei n. 8.213/1991), não possuindo natureza salarial (REsp 1.275.695/ES, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/08/2015, DJe 31/08/2015), de modo que não integra a base de cálculo da contribuição previdenciária (salário-de-contribuição).

5. Por expressa previsão legal (art. 28, § 9°, "d", da Lei n. 8.212/1991), não incide contribuição previdenciária sobre as verbas pagas a título de férias indenizadas (AgInt no REsp 1581855/RS, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 02/05/2017, DJe 10/05/2017).

6. Recurso especial desprovido.

(REsp 1598509/RN, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 13/06/2017, DJe 17/08/2017) (G.N.)

Portanto, deve ser mantida a sentença, a qual julgou extinto o feito sem resolução do mérito com relação a essa verba, por ausência de interesse processual.

PRÊMIO NO DESLIGAGAMENTO DE FUNCIONÁRIO

Segundo a parte impetrante a verba em questão é paga como incentivo à demissão voluntária.

Quanto a essas verbas, a orientação jurisprudencial foi firme no sentido da não incidência de contribuição previdenciária, levando à exclusão da imposição nos termos do art. 28, § 9º,"e", “5”, da Lei nº 8.212/1991.

Trata-se, portanto, de verba de caráter não habitual e desvinculada do salário, afastando, portanto, a incidência das contribuições previdenciárias, devidas a terceiros e do adicional SAT/RAT.

Portanto, deve ser mantida a sentença no tocante à falta de interesse processual, haja vista a expressa previsão legal.

AJUDA DE CUSTO

O juízo de origem extinguiu o feito, sem resolução do mérito, quanto a essa verba, por falta de interesse processual.

Considerando o campo de incidência do art. 195, I, “a”, da Constituição (folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, por empregador, empresa e entidade a ela equiparada, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício), a ajuda de custo terá natureza indenizatória se for demonstrada razão específica e legítima para seu pagamento.  

A não incidência que deriva da natureza indenizatória da ajusta de custo depende de circunstâncias específicas da atividade executada pelo trabalhador, sendo variável em vista da diversidade de tarefas possíveis, mas não alcança pagamentos ordinários feitos a qualquer trabalhador (sujeitos à regra geral de incidência, eventualmente beneficiada por isenção concedida por expressa previsão legal). Dentre essas circunstâncias específicas estão despesas de transferência para outro local de trabalho (temporária ou permanente), acompanhamento de clientes, deslocamento (permanente ou eventual, confundindo-se com diárias), eventos profissionais, gastos com equipamentos para teletrabalho (home office) etc., quando o trabalhador recebe a verba (de modo habitual ou em parcela única) como ressarcimento ou indenização pelo desempenho de suas funções. Essa compensação, paga pelas especificidades das tarefas, não depende de prestação de contas (aspecto que diferencia a ajusta de custo do reembolso e de pagamentos corporativos), de modo que o funcionário pode usar a verba com flexibilidade, observados os parâmetros negociados com o empregador. 

O art. 457, §2º, e o art. 470, ambos da CLT (na redação dada pela Lei nº 13.467/2017) reconhecem a não incidência de contribuição previdenciária sobre a ajusta de custo, paga de modo habitual ou extraordinário, sem limite de valor em razão do conteúdo indenizatório da verba: 

Art. 457 - Compreendem-se na remuneração do empregado, para todos os efeitos legais, além do salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber.              (Redação dada pela Lei nº 1.999, de 1.10.1953)  

(...) 

§ 2^o  As importâncias, ainda que habituais, pagas a título de ajuda de custo, auxílio-alimentação, vedado seu pagamento em dinheiro, diárias para viagem, prêmios e abonos não integram a remuneração do empregado, não se incorporam ao contrato de trabalho e não constituem base de incidência de qualquer encargo trabalhista e previdenciário.                (Redação dada pela Lei nº 13.467, de 2017) 

(...) 

Embora o art. 28, §8º “g”, da Lei nº 8.212/1991 mencione a não incidência de contribuição previdenciária (também aplicável para o Sistema “S”) apenas quando a ajuda de custo é paga em parcela única, recebida exclusivamente em decorrência de mudança de local de trabalho do empregado (na forma do art. 470 da CLT), a natureza indenizatória das verbas pagas com habitualidade (em razão de circunstâncias específicas da atividade executada pelo trabalhador) também afasta a tributação do que for devido nos moldes do art. 457, §2º, da CLT. 

É ônus do empregador demonstrar as circunstâncias específicas que legitima o pagamento de ajuda de custo em razão da atividade executada pelo trabalhador. 

No caso dos autos, a parte impetrante limita-se a afirmar que a verba correspondente à ajuda de custo “possui natureza de ressarcimento feito ao empregado por despesas efetuadas para a prestação do trabalho”. Nesse contexto, não é possível a concessão da segurança nos termos pleiteados, uma vez que não há comprovação de que o valor pago pela impetrante, de fato correspondente a ressarcimento de despesas necessárias à realização do trabalho, sobre as condições do pagamento e dos critérios adotados pela empresa. Portanto, o caso é de extinção do feito sem resolução do mérito, porém, por outro fundamento.

Acerca da via eleita, ressalto que o direito líquido e certo integra o interesse de agir e corresponde à “adequação”, que, se presente na impetração ou após regularização na fase inicial do feito, permite a avaliação do mérito do mandado de segurança (violação a prerrogativas do impetrante praticada, com ilegalidade ou abuso de poder, por autoridade administrativa ou equiparada). Ademais, a prestação jurisdicional não deve analisar hipóteses obscuras ou intuir pedidos, razão pela qual a narrativa da impetração deve ser coerente e devidamente acompanhada da documentação necessária na via mandamental.

Confira-se, nesse sentido, julgados recentes do STJ e desta Corte Regional:

“PROCESSO CIVIL. ADMINISTRATIVO. AGRAVO INTERNO NO MANDADO DE SEGURANÇA. INDEFERIMENTO DA INICIAL. INSTRUÇÃO DEFICIENTE DA AÇÃO MANDAMENTAL. AUSÊNCIA DE DOCUMENTOS HÁBEIS A COMPROVAR O SUSCITADO DIREITO LÍQUIDO E CERTO. RECURSO NÃO PROVIDO. 1. A impetração do mandado de segurança exige a demonstração de plano do alegado direito líquido e certo, por meio de prova documental juntada na petição inicial, sendo inadmissível dilação probatória. 2. No caso, a agravante deixou de instruir a ação mandamental com os documentos necessários à demonstração das ilegalidades supostamente ocorridas no processo administrativo disciplinar, o que inviabiliza o processamento da demanda. 3. Com efeito, a documentação juntada pela impetrante - consistente na publicação da portaria demissória no Diário Oficial da União, no comprovante de pagamento de custas processuais, na notificação da impetrada a respeito da instauração do processo administrativo disciplinar e um certificado expedido pela Delegacia da Receita Federal em que congratula a impetrante pelos serviços prestados em 2015 - é insuficiente para demonstrar o descumprimento dos prazos legais para a conclusão do PAD, a aferição da existência ou inexistência de provas bastantes para a aplicação da penalidade de demissão, bem como a fundamentação trazida na decisão administrativa ora impugnada. 4. Da mesma forma, a publicação da penalidade de demissão no Diário Oficial, por sua vez, caracteriza a intimação da servidora a respeito da sanção administrativa que lhe foi aplicada, não tendo sido juntada documentação demonstrando que não houve a constituição de advogado no bojo do processo disciplinar, a justificar a necessidade de outra providência por parte da administração pública para a comunicação dos atos processuais. 5. Agravo interno a que se nega provimento.” (STJ, AINTMS - AGRAVO INTERNO NO MANDADO DE SEGURANÇA - 24961 2019.00.37136-0, Primeira Seção, Rel. Min. Og Fernandes, DJE de 01/07/2019)

“PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. EXISTÊNCIA DE QUESTÃO DE FATO CONTROVERTIDA. NÃO CABIMENTO DO WRIT, DADA A IMPOSSIBILIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. APELAÇÃO E REMESSA OFICIAL PROVIDAS. 1. Na esteira do previsto no art. 5º, LXIX, da Constituição da República, a Lei nº 12.016/09, em seu art. 1º, estabelece como requisito para utilização da via mandamental a existência de direito líquido e certo a ser protegido contra ato emanado de autoridade investida nas atribuições do Poder Público. Caracteriza-se como líquido e certo o direito que prescinde da necessidade de dilação probatória, sendo demonstradas, pelo impetrante, a ocorrência dos fatos e a relação jurídica existente por meio de documentação que possibilite a imediata apreciação da pretensão pelo Juízo (STJ, 1ª Seção, AGRMS 15406, Rel. Min. Luiz Fux, DJe 26.11.10). 2. Na singularidade, a alegação da União - de que não haveria prova nos autos quanto ao efetivo exercício pela ODEBRECHT S.A. de seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar o funcionamento dos órgãos da companhia - torna controversa de modo plausível a situação em que se assenta o suposto direito líquido e certo. Há, pois, matéria de fato controvertida como tema subjacente à lide, o que torna impróprio o emprego da via mandamental. 3. Quando o debate envolve matéria de fato controvertida, não há espaço jurídico para o emprego do mandado de segurança (AgRg no RMS 46.201/SP, Rel. Ministro NEFI CORDEIRO, SEXTA TURMA, julgado em 06/10/2016, DJe 25/10/2016), porque "... A ação mandamental exige que a inicial venha acompanhada de prova pré-constituída da existência do direito afirmado, uma vez que não admite dilação probatória" (AgInt no RMS 55.611/BA, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 04/09/2018, DJe 11/09/2018). Diversos precedentes. 4. Apelação e remessa oficial providas.”

(TRF/3ª Região, ApReeNec 5023228-34.2017.4.03.6100, 6ª Turma, Rel. Des. Fed. Johonson di Salvo, Intimação via sistema 19/12/2019)

“PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ARROLAMENTO DE BENS. RESPONSABILIDADE DOS SÓCIOS. ALEGAÇÃO DE INOBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO ALEGADO DIREITO LÍQUIDO E CERTO. - Apela o impetrante em face de sentença que denegou a segurança pleiteada com o objetivo de ver declarada de ilegalidade de Termo de Arrolamento de Bens e Direitos contra ele lavrado, referente aos Processos Administrativos Fiscais nºs 19515-723.055/2013-42, 19515-723.056/2013-97 e 19515-723.057/2013-31, alegando, em suma, a existência de restrição ao direito de propriedade, bem assim a inobservância dos requisitos legais na realização do arrolamento, na medida em que o patrimônio da empresa autuada é suficiente à quitação da dívida, conforme comprovado pelo balanço patrimonial colacionado aos autos. - Aduz, ainda, a inexistência de fraude e/ou simulação, bem assim que não restou comprovado, no procedimento administrativo, que tenha agido com excessos de poderes ou infração à lei ou ao estatuto social, não sendo possível, desse modo, ser-lhe atribuída a responsabilidade tributária prevista no inciso III do artigo 135 do CTN. - A matéria discutida já restou aquilatada quando da apreciação de requerimento de concessão de efeito suspensivo formulado nos autos do Agravo de Instrumento nº 0004453-28.2014.4.03.0000, interposto pelo impetrante em face de decisão indeferitória do pleito liminar formulado nestes autos. - Nada obstante tal apreciação tenha se dado em cognição sumária, inerente àquele momento processual, os seus fundamentos permanecem incólumes, motivo pelo qual são adotados como razão de decidir, devendo, desse modo, ser mantida a sentença recorrida que denegou a segurança pleiteada. - Os argumentos trazidos no apelo, que praticamente reprisam aqueles trazidos no aludido agravo de instrumento, em nada infirmam o quanto decidido naquela ocasião. - No que tange à alegação no sentido de que o patrimônio da autuada é suficiente à quitação da dívida, demonstrou-se que os documentos colacionados às fls. 59/61, consubstanciados em meros balanços patrimoniais subscritos por contador da empresa, não são suficientes para ilidir as declarações da autoridade fiscal contidas no Termo de Responsabilidade Tributária, e reproduzidas na decisão acima transcrita, dando conta de inúmeras incongruências constatadas nos documentos fiscais apresentados. - O Termo de Responsabilidade Tributária, documento formulado e subscrito por servidor público é dotado de fé pública, não restando, em momento algum, infirmado pelos elementos colacionados aos autos pelo impetrante. - O mandado de segurança, ação de cunho constitucional, exige a demonstração, de plano, do direito vindicado, é dizer, que não comporta dilação probatória, de modo que, inexistindo comprovação do quanto alegado, como no presente caso, de rigor a denegação da segurança. Precedentes do C. STJ. - Apelação a que se nega provimento.”

(ApCiv 0002786-40.2014.4.03.6100, 4ª Turma, Rel. Des. Fed. Marli Ferreira, e-DJF3 Judicial 1 de 07/05/2015)

A discussão trazida pela impetrante, acerca da ajuda de custo, envolve diversas questões, relacionadas a fatos que demandariam a necessária comprovação nos autos, o que não ocorreu. Com isso, deve ser extinto o feito sem resolução do mérito com relação a essa questão.

DIÁRIAS DE VIAGEM

A sentença extingiu o feito sem resolução do mérito, no tocante à mencionada verba, por ausência de interesse agir.

Conforme redação anterior da alínea “h” do art. 28, § 9º, da Lei nº 8.212/91, não integraria o salário-de-contribuição “as diárias para viagem, desde que não excedam a 50% (cinquenta por cento) da remuneração mensal”. Todavia, a Lei nº 13.467/2017, alterando o mencionado dispositivo legal, apenas referiu-se às “diárias para viagem”.

O entendimento do STJ se firmou no sentido da incidência da contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de diárias acima de 50% do salário.

Nesse sentido:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O VALOR DE DIÁRIAS PARA VIAGENS, DESDE QUE NÃO EXCEDA A CINQUENTA POR CENTO DA REMUNERAÇÃO MENSAL. AGRAVO INTERNO DA FAZENDA NACIONAL A QUE SE NEGA PROVIMENTO.

1. É dominante a orientação do Superior Tribunal de Justiça de que não incide contribuição previdenciária sobre o valor de diárias para viagens, desde que não exceda a 50% da remuneração mensal.

Precedentes: REsp. 1.806.024/PE, Rel. Min. FRANCISCO FALCÃO, DJe 7.6.2019; AgInt no REsp. 1.698.798/BA, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, DJe 23.11.2018; AgInt no AREsp. 941.736/DF, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, DJe 17.11.2016.

2. Agravo Interno da FAZENDA NACIONAL a que se nega provimento.

(AgInt no REsp 1590233/RN, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 05/10/2020, DJe 08/10/2020)

PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. CONTRIBUIÇÃO SOBRE A FOLHA DE SALÁRIOS. ENTENDIMENTO FIRMADO POR JURISPRUDÊNCIA DO STJ. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. INCIDÊNCIA. PECÚNIA. DIÁRIAS, INCIDÊNCIA. 

I - Trata-se, na origem, de ação ordinária visando ao afastamento da incidência de contribuições previdenciárias sobre diversas parcelas, dentre elas, as diárias em valor superior a 50% da remuneração mensal e o auxílio-alimentação. Na sentença, julgou-se parcialmente procedente o pedido para afastar a incidência da contribuição previdenciária sobre o aviso prévio indenizado, férias indenizadas, terço constitucional de férias, auxílio-creche, diárias, auxílio farmácia, multas previstas nos arts. 467 e 477- da CLT e ajuda de custo. No Tribunal a quo, a sentença foi mantida. Nesta Corte, foi negado provimento ao recurso especial.

(...)

III - Na mesma esteira, a jurisprudência do STJ sedimentou-se no sentido de que sofre incidência da contribuição previdenciária o valor de diárias para viagens que excedam a 50% da remuneração mensal. Confiram-se os precedentes: AgInt no REsp n. 1.698.798/BA, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 5/6/2018, DJe 23/11/2018; REsp n. 1.517.074/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 8/8/2017, DJe 15/9/2017.

IV - Agravo interno improvido.

(AgInt no REsp 1808938/CE, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 07/11/2019, DJe 18/11/2019) – grifei

Assim, em relação à verba questionada, a exclusão da base de cálculo da contribuição previdenciária deve respeitar a previsão legal - art. 28, § 9º, alínea “h”, da Lei nº 8.212/91 (que limitava o valor da diária).

Portanto, somente após a alteração da redação daquele dispositivo pela Lei nº 13.467/2017, é possível a exclusão da verba da base de cálculo da contribuição previdenciária, devendo, portanto, ser revista a sentença nesse ponto.

FÉRIAS GOZADAS E SEUS REFLEXOS

Quanto aos valores pagos aos empregados a título de férias gozadas, entendo que tais exações têm natureza salarial, estando sujeitos à incidência da contribuição previdenciária. Neste sentido, já decidiu o E. Superior Tribunal de Justiça: 

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. VALORES PAGOS A TÍTULO DE DÉCIMO TERCEIRO PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO E FÉRIAS GOZADAS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO.

1. A orientação das Turmas que integram a Primeira Seção do STJ é pacífica quanto à incidência da contribuição previdenciária sobre férias gozadas, bem como sobre os valores pagos a título de décimo terceiro salário proporcional ao aviso prévio indenizado.

Precedentes: AgInt no REsp 1.921.297/BA, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 28/6/2021, DJe 1°/7/2021; e AgInt no AREsp 1.624.248/RS, Rel. MIN. MANOEL ERHARDT (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF-5ª REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, julgado em 3/5/2021, DJe 7/5/2021.

2. Agravo Interno não provido.

(AgInt no REsp 1868827/PE, Rel. Ministro MANOEL ERHARDT (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF5), PRIMEIRA TURMA, julgado em 27/09/2021, DJe 29/09/2021)

TRIBUTÁRIO.CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE FÉRIAS GOZADAS, ABONO DE FALTAS E ADICIONAL DE TRANSFERÊNCIA.

1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça entende que incide contribuição previdenciária sobre férias gozadas, faltas abonadas e adicional de transferência.

2. Agravo Interno não provido.

(AgInt no AREsp 1724960/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 31/05/2021, DJe 01/07/2021)

LICENÇA-PATERNIDADE 

Houve importante controvérsia sobre a natureza salarial da licença-maternidade e da licença paternidade, sobre a qual a orientação jurisprudencial inicialmente se firmou no sentido da validade da incidência de contribuições sobre a folha de pagamentos por considerar que essa verba tinha conteúdo remuneratório. A esse respeito, o E.STJ, no REsp 1.230.957-RS, firmou a seguinte Tese no Tema nº 739: “O salário-maternidade possui natureza salarial e integra, consequentemente, a base de cálculo da contribuição previdenciária”. 

Contudo, em 04/08/2020, julgando o RE 576967, o E.STF se posicionou pela inconstitucionalidade da incidência de contribuição previdenciária sobre o salário-maternidade, prevista no art. 28, §2º, e na parte final do seu § 9º, “a”, da mesma Lei nº 8.212/1991, sob o fundamento de que, durante o período de licença, a trabalhadora se afasta de suas atividades e deixa de prestar serviços e de receber salários do empregador, de tal modo que esse benefício não compõe a base de cálculo da contribuição social sobre a folha salarial, não bastando para tanto o simples fato de a mulher continuar a constar formalmente na folha de salários (imposição decorrente da manutenção do vínculo trabalhista). Nesse mesmo RE 576967, o E.STF concluiu que a exigência do art. 28, §2º da Lei nº 8.212/1991 não cumpre os requisitos para imposição de nova fonte de custeio da seguridade social exigidos pelo art. 195, §4º da Constituição, fixando a seguinte Tese no Tema 72: “É inconstitucional a incidência de contribuição previdenciária a cargo do empregador sobre o salário maternidade”. 

Em meu entendimento, a ratio decidendi apontada pelo E.STF no Tema 72 é extensível a pagamentos feitos a título de licença-paternidade, mesmo porque a igualdade de gênero empregada por múltiplos textos normativos e pela interpretação judicial impõe o mesmo tratamento tributário a pagamentos feitos a título de licença-maternidade e de licença-paternidade. Contudo, essa não é a orientação dominante neste E.TRF, conforme julgados recentes pela sistemática do art. 942 do CPC/2015 (p.ex., ApelRemCiv 5013293-62.2020.4.03.6100, 2ª Turma, Rel. Des. Fed. Cotrim Guimarães, j. em 20/05/2021), ao qual me curvo em favor da pacificação dos litígios e da unificação do Direito, de modo que incide contribuição previdenciária e de terceiros sobre pagamentos feitos a título de licença-paternidade. 

Ademais, enquanto não submetido ao devido pronunciamento do STJ em eventual superação (overruling), o Tema 740 deve ser respeitado: "O salário-paternidade deve ser tributado, por se tratar de licença remunerada prevista constitucionalmente, não se incluindo no rol dos benefícios previdenciários."

ADICIONAL NOTURNO, DE PERICULOSIDADE E INSALUBRIDADE E SEUS REFLEXOS. HORA EXTRA E SEUS REFLEXOS.

Quanto às verbas pagas a título de adicional noturno, periculosidade e insalubridade, horas extras e o respectivo adicional, deve-se considerar que integram a remuneração do empregado. Afinal, constituem contraprestação devida pelo empregador, por imposição legal, em decorrência dos serviços prestados pelo obreiro em razão do contrato de trabalho. Constituem, portanto, salário-de-contribuição, para fins de incidência da exação prevista no art. 22, I, da Lei nº 8.212/1991. 

Ademais, incidindo a contribuição previdenciária sobre tais adicionais, incidem também sobre o descanso semanal remunerado pago sobre tais valores, haja vista terem, eles também, natureza salarial, conforme já exposto nesta sentença.

Tal entendimento prevalece no Colendo Superior Tribunal de Justiça. Confira-se:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. FUNDAMENTAÇÃO. DEFICIÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ADICIONAIS DE HORAS EXTRAS, NOTURNO, PERICULOSIDADE, INSALUBRIDADE E DE TRANSFERÊNCIA. INCIDÊNCIA.

1. Conforme estabelecido pelo Plenário do STJ, "aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas até então pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado 2).

2. A alegação genérica de ofensa ao art. 535, II, do CPC/1973, desacompanhada de causa de pedir suficiente à compreensão da controvérsia e sem a indicação precisa dos vícios de que padeceria o acórdão impugnado, atrai a aplicação da Súmula 284 do STF.

3. Consolidou-se na Primeira Seção desta Corte Superior o entendimento de que, diante da natureza remuneratória, incide contribuição previdenciária sobre as verbas relativas aos adicionais de horas extras, noturno, periculosidade, insalubridade e de transferência.

4. Agravo interno desprovido.

(AgInt no REsp 1903741/MS, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 23/08/2021, DJe 31/08/2021)

Observo que no REsp 1.358.281/SP foram firmadas as seguintes teses, nos Temas nº 687 (“As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária”), nº 688 (“O adicional noturno constitui verba de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeita à incidência de contribuição previdenciária”) e nº 689 (“O adicional de periculosidade constitui verba de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeita à incidência de contribuição previdenciária”). 

Finalmente, também nesta Corte prevalece o mesmo entendimento:

TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA - CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA - SAT/RAT E TERCEIROS - 13º SALÁRIO INDENIZADO - SALARIO-MATERNIDADE - FÉRIAS GOZADAS - ADICIONAL DE HORAS EXTRAS, NOTURNO, INSALUBRIDADE E PERICULOSIDADE - DSR - EXIGIBILIDADE - PRIMEIROS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM A CONCESSÃO DO AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE - TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS - INEXIGIBILIDADE - COMPENSAÇÃO - POSSIBILIDADE. I - A jurisprudência pátria tem entendimento de que o regramento aplicado para analisar a incidência de contribuição previdenciária patronal deve ser utilizado para apreciar a incidência da contribuição destinada às entidades terceiras, reconhecida igualdade da base de cálculo das exações. II – (...) III - Incide contribuição previdenciária patronal, SAT/RAT, bem como a devida a terceiros sobre os valores pagos a título de horas extras e seu respectivo adicional (tema/repetitivo STJ nº 687), adicional noturno (tema/repetitivo STJ nº 688), adicional de periculosidade (tema/repetitivo STJ nº 689), adicional de insalubridade, férias gozadas, descanso semanal remunerado (DSR) e 13º salário indenizado. IV – (...) VII - Remessa oficial parcialmente provida. apelação da impetrante e da União Federal desprovidas. 

(TRF3. ApReeNec / SP 5005437-73.2018.4.03.6114. Órgão Julgador: Segunda Turma. Relator: Cotrim Guimarães.  Data do Julgamento: 23/10/2019. Data da Publicação/Fonte: e - DJF3 Judicial 1, 28/10/2019) – grifo nosso

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. MEDIDA LIMINAR. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. VERBAS DE NATUREZA REMUNERATÓRIA. AGRAVO NÃO PROVIDO.

1. Nos termos do art. 7º, III, da Lei nº 12.016/09, a medida de urgência em Mandado de Segurança será concedida quando houver fundamento relevante e o ato impugnado puder resultar a ineficácia da medida.

2. A possibilidade de cobrança indevida a título de contribuição previdenciária não caracteriza, por si só, perigo que possa resultar na ineficácia da pretensão deduzida caso não concedida sumariamente.

3. Ademais, é assente na jurisprudência que a parcela referente às férias gozadas e reflexos bem como décimo terceiro salário e reflexos integram base de cálculo da contribuição previdenciária sobre a folha de salários.

4. Agravo de Instrumento não provido.

(TRF 3ª Região, 1ª Turma, AI - AGRAVO DE INSTRUMENTO - 5021734-62.2021.4.03.0000, Rel. Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA, julgado em 13/12/2021, Intimação via sistema DATA: 26/12/2021)

HORA REPOUSO ALIMENTAÇÃO (INTERVALO INTRAJORNADA)

O trabalhador tem direito a intervalos de tempo para descanso durante a jornada diária de trabalho, tanto de um dia para outro (interjornada) quanto dentro do próprio dia de trabalho (intrajornada), nos moldes do art. 66 e seguintes da CLT. Tratando-se de trabalho contínuo cuja duração exceda de 6 horas, o art. 71 da CLT prevê a obrigatória concessão de um intervalo para repouso ou alimentação (no mínimo, de 1 hora e, salvo acordo escrito ou contrato coletivo em contrário, não poderá exceder de 2 horas). 

O empregador deverá remunerar o empregado (com acréscimo de 50%) caso não conceda esse intervalo intrajornada, o que foi entendido pela jurisprudência como verba salarial sujeita à incidência de contribuição previdenciária (a despeito de meu entendimento pessoal) em vista da redação do art. 71, § 4º, da CLT (incluído pela Lei nº 8.923/1994): 

“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. IMPOSTO DE RENDA. FOLHA DE SALÁRIOS. HORA REPOUSO ALIMENTAÇÃO. NATUREZA SALARIAL. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. PRECEDENTES DO STJ.  

I - O presente feito decorre de ação objetivando suspensão da exigibilidade da contribuição previdenciária, bem como imposto sobre a renda, sobre a parcela denominada Hora Repouso Alimentação. Na sentença, julgou-se improcedente o pedido. No Tribunal Regional Federal da 1ª Região, a sentença foi reformada. 

II - Nas hipóteses em que há o provimento do recurso, a Corte Especial deste Tribunal já se manifestou no sentido de que o juízo de admissibilidade do especial pode ser realizado de forma implícita, sem necessidade de exposição de motivos. Assim, o exame de mérito recursal já traduz o entendimento de que foram atendidos os requisitos extrínsecos e intrínsecos de sua admissibilidade, inexistindo necessidade de pronunciamento explícito pelo julgador a esse respeito. (EREsp n. 1.119.820/PI, Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Corte Especial, DJe 19/12/2014). No mesmo sentido: AgRg no REsp n. 1.429.300/SC, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 25/6/2015; AgRg no Ag n. 1.421.517/AL, relatora Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe 3/4/2014). 

III - Dessarte, incide contribuição previdenciária e imposto de renda sobre a verba relacionada à supressão da hora repouso alimentação - HRA, paga como retribuição pela hora em que o empregado fica à disposição do empregador, tendo em vista sua natureza eminentemente salarial. Nesse sentido: AgRg no REsp n.1.449.331/SP, Rel. Min. Assusete Magalhães, DJe 13/5/2016 e REsp n.1.655.025/BA, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe 5/5/2017. 

IV - Agravo interno improvido.” 

(AgInt no REsp 1727114/BA, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/05/2019, DJe 14/05/2019) grifei 

“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. HORA DE REPOUSO E ALIMENTAÇÃO (HRA). NATUREZA SALARIAL. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. PRECEDENTES DO STJ.  

1. Na hipótese dos autos, extrai-se do acórdão objurgado que o entendimento do Tribunal de origem está em consonância com a orientação do Superior Tribunal de Justiça. 

2. Com efeito, na esteira do entendimento firmado na Segunda Turma do STJ, "a 'Hora Repouso Alimentação - HRA' [...] é paga como única e direta retribuição pela hora em que o empregado fica à disposição do empregador", configurando, assim "retribuição pelo trabalho ou pelo tempo à disposição da empresa e se submete à contribuição previdenciária, nos termos do art. 28 da Lei 8.212/1991" (STJ, EDcl no REsp 1.157.849/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe de 26/5/2011). No mesmo sentido: AgRg no REsp 1.536.286/BA, Rel.Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de 22/10/2015; REsp 1.144.750/RS, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de 25/5/2011. 

3. Recurso Especial não provido.” 

(REsp 1655025/BA, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 20/04/2017, DJe 05/05/2017) 

No mesmo sentido, o entendimento do E. TRF da 3ª Região: 

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. COTA PATRONAL, SAT/RAT E TERCEIROS. AVISO PRÉVIO INDENIZADO. PRIMEIRA QUINZENA DO AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE. ADICIONAL DE FÉRIAS.  AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. AUXÍLIO-EDUCAÇÃO. AUXÍLIO-CRECHE. ADICIONAIS DE HORAS EXTRAS, INSALUBRIDADE E PERICULOSIDADE. GRATIFICAÇÃO NATALINA. FÉRIAS GOZADAS. SALÁRIO-MATERNIDADE. SALÁRIO-PATERNIDADE. HORA REPOUSO ALIMENTAÇÃO. FÉRIAS GOZADAS. 

I - O C. STJ proferiu julgado em sede de recurso representativo de controvérsia  atestando que as verbas relativas à primeira quinzena do  auxílio-doença/acidente, ao aviso prévio indenizado e ao terço constitucional de  férias revestem-se, todas, de caráter indenizatório, pelo que não há que se  falar em incidência da contribuição previdenciária patronal na  espécie. 

II - O fato de ser pago em pecúnia - e não entregue in natura ao  obreiro, seja porque a empresa não quer ou não pode manter refeitório em sua  sede ou então opta, por qualquer motivo, por fornecer o próprio alimento - de  forma alguma transmuda a natureza dessa verba, que é paga sempre tendo em conta  agraciar aquele que presta serviços à empresa com um valor que ajude o  trabalhador no custeio de sua alimentação. 

III - Em relação ao auxílio creche, a Lei nº 8.212/91, ao tratar das  parcelas que compõem a base de cálculo das contribuições previdenciárias, exclui  expressamente esta prestação percebida pelos empregados. Todavia, com a  alteração perpetrada pela Emenda Constitucional 53/2006, a idade limite que  antes era de seis anos passou a ser de cinco anos de idade, para que o pagamento  do auxílio-creche ou pré-escola se dê sem a incidência de contribuição  previdenciária. 

 IV - No que se refere ao auxílio-educação, o art. 28, § 9º, letra "t", da Lei nº  8.212/91, exclui do salário de contribuição o valor relativo a plano educacional  ou bolsa de estudo, que vise à educação básica de empregados e seus dependentes  e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas pela empresa, à educação  profissional e tecnológica de empregados, nos termos ao ensino fundamental e a  cursos de capacitação e qualificação profissionais vinculados às atividades  desenvolvidas pela empresa.V - O adicional de insalubridade integra o conceito de  remuneração e se sujeita à incidência de contribuição previdenciária (AgRg no  AREsp 69.958/DF, 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de 20.6.2012). VI - Ao julgar o Resp nº 1.358.281/SP, representativo da  controvérsia, o STJ assentou o entendimento de que incide contribuição  previdenciária sobre o adicional de horas extras e adicional noturno, dada sua  natureza remuneratória. 

VII - Legítima a incidência da contribuição previdenciária sobre o valor pago a título de 13º salário, ante sua evidente natureza remuneratória. 

VIII - Ao apreciar a discussão na sistemática do artigo 543-C do  CPC, no julgamento do Resp nº 1.489.128, o E. STJ reconheceu a legalidade da  incidência da contribuição previdenciária sobre as férias gozadas. 

IX - A Primeira Seção do STJ, ao apreciar o REsp 1.230.957/RS, sob a sistemática do artigo 543-C, do CPC, pacificou orientação no sentido de que incide contribuição previdenciária sobre o salário maternidade e salário-paternidade. 

X - Sobre a natureza remuneratória, e não indenizatória, do adicional previsto no art. 71, § 4º, da CLT, incluído pela Lei n. 8.923/94 - intervalo intrajornada, já decidiu o Superior Tribunal de Justiça no Resp  1.449.331/SP. 

XI - Ao apreciar a discussão na sistemática do artigo 543-C do  CPC, no julgamento do Resp nº 1.489.128, o E. STJ reconheceu a legalidade da  incidência da contribuição previdenciária sobre as férias gozadas. 

XII - Com relação às contribuições destinadas as entidades terceiras,  considerando que elas possuem a mesma base de cálculo da contribuição prevista  no inciso I, do art. 22, da Lei nº 8.212/91, deve ser adotada a mesma orientação  aplicada as contribuições patronais, portanto, também não podendo servir de base  de cálculo as verbas ora referidas, merecendo prosperar as alegações da  impetrante neste aspecto. 

XIII - Observe-se a impossibilidade de compensação do indébito com quaisquer tributos e contribuições administrados pela Receita Federal do Brasil, na medida em que há previsão expressa o artigo 26, da Lei 11.457/07 de ser inaplicável às contribuições previdenciárias o artigo 74, da Lei nº 9.430/96. 

XIV - Relativamente à compensação das contribuições devidas às  terceiras entidades, há precedente do STJ, no julgamento do Resp 1.498.234, em  que se reconheceu que as Instruções Normativas nºs 900/2008 e 1.300/2012, sob o  pretexto de estabelecer termos e condições a que se refere o artigo 89, caput,  da Lei nº 8.212/91, acabaram por vedar a compensação pelo sujeito passivo, razão  pela qual estão eivadas de ilegalidade, porquanto extrapolaram sua função  meramente regulamentar. Neste sentido, faz jus o contribuinte à compensação,  inclusive quanto às contribuições a terceiros. 

XV - Remessa oficial parcial provida para limitar a compensação a contribuições de mesma espécie e destinação constitucional, afastada a aplicação do artigo 74, da Lei nº 9.430/96. Apelação da impetrante desprovida.” 

(TRF 3ª Região, 1ª Turma,  ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 5000068-96.2016.4.03.6105, Rel. Desembargador Federal WILSON ZAUHY FILHO, julgado em 05/12/2018, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 13/05/2019) 

“MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS SOBRE AVISO PRÉVIO INDENIZADO, 13º SALÁRIO PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO, AUXÍLIO-DOENÇA NOS PRIMEIROS 15 DIAS DE AFASTAMENTO, TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, FÉRIAS PROPORCIONAIS, ABONO PECUNIÁRIO DE FÉRIAS, AUXÍLIO-CRECHE, SALÁRIO FAMÍLIA, PRÊMIO ASSIDUIDADE, FÉRIAS GOZADAS, SALÁRIO MATERNIDADE, SALÁRIO PATERNIDADE, HORA REPOUSO ALIMENTAÇÃO, ADICIONAL DE HORAS EXTRAS, ADICIONAL NOTURNO, ADICIONAL DE INSALUBRIDADE, ADICIONAL DE PERICULOSIDADE, DESCANSO SEMANAL REMUNERADO, FALTAS JUSTIFICADAS/ABONADAS, LICENÇAS REMUNERADAS E ADICIONAL POR TEMPO DE SERVIÇO. COMPENSAÇÃO. 

I - As verbas pagas pelo empregador ao empregado a título dos primeiros quinze dias de afastamento do trabalho em razão de doença, aviso prévio indenizado, férias proporcionais, abono pecuniário de férias, auxílio-creche, salário família e prêmio assiduidade não constituem base de cálculo de contribuições previdenciárias, posto que tais verbas não possuem natureza remuneratória mas indenizatória. O adicional de 1/3 constitucional de férias também não deve servir de base de cálculo para as contribuições previdenciárias por constituir verba que detém natureza indenizatória. Precedentes do STJ e desta Corte. 

II - É devida a contribuição sobre o 13º salário proporcional ao aviso prévio indenizado, férias gozadas, salário maternidade, salário paternidade, hora repouso alimentação, adicional de horas extras, adicional noturno, adicional de insalubridade, adicional de periculosidade, descanso semanal remunerado, faltas justificadas/abonadas, licenças remuneradas e adicional por tempo de serviço, o entendimento da jurisprudência concluindo pela natureza salarial dessas verbas. 

III - Direito à compensação após o trânsito em julgado, nos termos do artigo 170-A, do CTN e com a ressalva estabelecida no art. 26, § único, da Lei n.º 11.457/07. Precedentes. 

IV - Recurso da União desprovido e remessa oficial parcialmente provida. Recurso da impetrante desprovido.” 

(TRF 3ª Região, 2ª Turma,  ApReeNec - APELAÇÃO / REEXAME NECESSÁRIO - 5000652-72.2016.4.03.6103, Rel. Desembargador Federal OTAVIO PEIXOTO JUNIOR, julgado em 24/04/2019, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 26/04/2019) grifei 

Contudo, a Lei nº 13.467/2017 alterou a redação desse § 4º do art. 71 da CLT, passando a tratar como indenizatória a verba paga quando o trabalhador não usufrui o intervalo intrajornada, previsão normativa que não pode ter efeitos retroativos (a despeito de minha opinião pessoal) em vista da jurisprudência formada à luz desse mesmo preceito (na redação da Lei nº 8.923/1994). 

ADICIONAL DE TRANSFERÊNCIA

Quanto aos valores pagos aos empregados a título de adicional de transferência, entendo que têm natureza salarial, estando sujeitos à incidência da contribuição previdenciária. Neste sentido, já decidiu o E. Superior Tribunal de Justiça: 

PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AJUDA DE CUSTO. INCIDÊNCIA. PRECEDENTES.

1. O entendimento exarado pela instância a quo está em conformidade com a jurisprudência desta Corte Superior, tendo em vista que os valores despendidos a título de "quebra de caixa", hora repouso alimentação, ajuda de custo e adicional de transferência sujeitam-se à incidência de contribuição previdenciária, na medida em que ostentam natureza salarial.

2. Agravo interno não provido.

(AgInt no REsp n. 1.969.957/PE, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 16/5/2022, DJe de 19/5/2022.)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE FALTAS JUSTIFICADAS E ADICIONAL DE TRANSFERÊNCIA. ACÓRDÃO EM CONFORMIDADE COM A JURISPRUDÊNCIA DO STJ. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 83/STJ. AGRAVO INTERNO A QUE SE NEGA PROVIMENTO.

1. O Superior Tribunal de Justiça possui orientação consolidada de que a contribuição previdenciária incide sobre as faltas justificadas e também sobre o adicional de transferência. Precedentes.

2. Hipótese em que o Tribunal de origem decidiu em consonância com a jurisprudência desta Corte. Aplicável à espécie a Súmula 83 do STJ.

3. A gravo interno desprovido.

(AgInt no AREsp n. 1.616.768/RJ, relator Ministro Manoel Erhardt (Desembargador Convocado do Trf5), Primeira Turma, julgado em 9/5/2022, DJe de 11/5/2022.)

REFLEXO DO AVISO PRÉVIO INDENIZADO NO DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO

O E.STJ pacificou entendimento no sentido de que a gratificação natalina tem natureza remuneratória, podendo a lei assimilá-la ao salário-de-contribuição, sem necessidade de prévia regulamentação por lei complementar: “Ambas as Turmas do Supremo Tribunal Federal já se manifestaram sobre a legitimidade da incidência da contribuição previdenciária sobre o décimo terceiro salário, tendo em vista a natureza salarial da referida verba, conforme previsto no art. 201, § 4º, da Constituição Federal e na Súmula 207 do STF (AGRAG 208569, Primeira Turma, e RE 219689, Segunda Turma).” (RE nº 258937 / RS, 1ª Turma, Relator Ministro Ilmar Galvão, DJ 10/08/2000, pág. 00013).

Nesse sentido, confira-se o disposto nas Súmulas daquela Excelsa Corte: “As gratificações habituais, inclusive a de natal, consideram-se tacitamente convencionadas, integrando o salário” (Súmula nº 207) e “É legítima a incidência da contribuição previdenciária sobre o 13º salário” (Súmula nº 688).

Por óbvio que essa incidência não é afastada sob a pálida alegação de que parcela do décimo terceiro salário é reflexo de aviso prévio indenizado. Claro que, se o reflexo do aviso prévio se dá em verbas que, por si só, não são tributadas (p. ex., 1/3 constitucional e férias indenizadas), também haverá desoneração, mas se o aviso prévio indenizado refletir em verbas tributadas, com razão haverá tributação (adicionais salariais como gratificações remuneratórias, p. ex.). 

A jurisprudência do STJ e desta Corte não destoam:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE AS PARCELAS RECEBIDAS A TÍTULO DE 13o. (DÉCIMO TERCEIRO) SALÁRIO, AUXÍLIO-MATERNIDADE, HORAS-EXTRAS, ADICIONAIS DE INSALUBRIDADE, NOTURNO E PERICULOSIDADE, REPOUSO SEMANAL. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO EM ESPÉCIE. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O ABONO ASSIDUIDADE CONVERTIDO EM PECÚNIA. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA DESPROVIDO.

1. A Primeira Seção desta Corte, no julgamento dos Recursos Especiais 1.358.281/SP e 1.230.957/RS, sob o rito dos recursos repetitivos previsto art. 543-C do CPC, entendeu que não incide a Contribuição Previdenciária sobre o adicional de um terço de férias, sobre o aviso prévio indenizado e sobre os primeiros quinze dias de auxílio-doença e auxílio-acidente; incidindo sobre o adicional noturno e de periculosidade, sobre os salários maternidade e paternidade, e sobre as horas-extras.

2. Consolidou-se na Seção de Direito Público desta Corte o entendimento de que incide Contribuição Previdenciária sobre a verba relativa aos adicionais de periculosidade, insalubridade, décimo-terceiro salário, abono pecuniário, repouso semanal, auxílio-alimentação pago em espécie e adicional de sobreaviso.

3. A jurisprudência desta Corte assentou o entendimento de que incide Contribuição Previdenciária sobre o valor pago a título de faltas abonadas. Todavia, de natureza indenizatória são as verbas pagas a título de abono assiduidade convertido em pecúnia, uma vez que tem por objetivo premiar o empregado que desempenha de forma exemplar as suas funções, de modo que não integram o salário de contribuição para fins de incidência da Contribuição Previdenciária.

4. Também já se encontra consolidado nesta Corte a orientação de que o adicional de transferência possui natureza salarial, conforme firme jurisprudência do Tribunal Superior do Trabalho, pois, da leitura do § 3o. do art. 463 da CLT, extrai-se que a transferência do empregado é um direito do empregador, sendo que do exercício regular desse direito decorre para o empregado transferido, em contrapartida, o direito de receber o correspondente adicional de transferência (REsp. 1.581.122/SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, DJe 31.5.2016). No mesmo sentido, citam-se: REsp. 1.217.238/MG, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe de 3.2.2011; AgRg no REsp. 1.432.886/RS, Rel. Min. OG FERNANDES, DJe de 11.4.2014).

5. Quanto à verba recebida a título de prêmio desempenho, é firme o entendimento de que, configurado o caráter permanente ou a habitualidade da verba recebida, bem como a natureza remuneratória da rubrica, incide Contribuição Previdenciária sobre as parcelas recebidas pelo empregado.

6. Agravo Interno da Empresa desprovido.

(AgInt nos EDcl no REsp 1566704/SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 17/12/2019, DJe 19/12/2019)

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO DOS ARTS. 458 E 535 DO CÓDIGO BUZAID NÃO CONFIGURADA. INCIDE A CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE 13o. (DÉCIMO TERCEIRO) SALÁRIO. REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA: RESP. 1.066.682/SP, REL. MIN. LUIZ FUX. RE 593.068/SC (TEMA 163), DJe 22.03.2019. AGRAVO REGIMENTAL DA EMPRESA DESPROVIDO.

1. Verifica-se não ter ocorrido ofensa aos arts. 458 e 535 do CPC, na medida em que o Tribunal de origem dirimiu, fundamentadamente, as questões que lhe foram submetidas, apreciando integralmente a controvérsia posta nos autos, não se podendo, ademais, confundir julgamento desfavorável ao interesse da parte com negativa ou ausência de prestação jurisdicional.

2. A 1a. Seção desta Corte Superior, sob o rito do art. 543-C do CPC, assentou no REsp. 1.066.682/SP, Rel. Min. LUIZ FUX, o entendimento de que incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de 13o. salário.

3. Agravo Regimental da Empresa desprovido.

(AgRg no AREsp 509.102/SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 02/09/2019, DJe 06/09/2019)

MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE AUXÍLIO-DOENÇA NOS PRIMEIROS 15 DIAS DE AFASTAMENTO, AVISO PRÉVIO INDENIZADO, TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, INDENIZAÇÃO POR PERDA DE ESTABILIDADE, SALÁRIO-MATERNIDADE, HORAS EXTRAS, DESCANSO SEMANAL REMUNERADO - DSR, ADICIONAL DE INSALUBRIDADE, ADICIONAL NOTURNO E 13º SALÁRIO. COMPENSAÇÃO.

I – (...)

II - É devida a contribuição sobre o salário-maternidade, horas extras,  descanso semanal remunerado - DSR, adicional de insalubridade, adicional noturno e 13º salário, o entendimento da jurisprudência concluindo pela natureza salarial dessas verbas. Precedentes.

III – (...)

IV - Recurso da União e remessa oficial parcialmente providos. Recurso da impetrante desprovido.

(TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5000797-68.2017.4.03.6144, Rel. Desembargador Federal OTAVIO PEIXOTO JUNIOR, julgado em 10/06/2020, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 12/06/2020)

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. COTA PATRONAL. SAR/RAT. TERCEIRAS ENTIDADES.  13º SALÁRIO. DESCANSO SEMANAL REMUNERADO. FÉRIAS GOZADAS. ADICIONAL DE HORAS-EXTRAS, NOTURNO,  PERICULOSIDADE, HORAS IN ITINERE, HORAS INTRA JORNADA. INCIDÊNCIA.

 I - A jurisprudência pátria tem entendimento de que o regramento aplicado para analisar a incidência de contribuição previdenciária patronal deve ser utilizado para apreciar a incidência da contribuição destinada às entidades terceiras, reconhecida igualdade da base de cálculo das exações.

II - Incide contribuição previdenciária patronal e terceiros sobre os valores pagos a título de adicional noturno, hora extra, periculosidade, horas in itinere, horas intra jornada, férias gozadas, 13º salário e descanso semanal remunerado. Precedentes do STJ e deste Tribunal.

III - Apelação da Impetrante desprovida.

(TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 0004196-68.2016.4.03.6002, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 12/12/2019, Intimação via sistema DATA: 16/12/2019)

DESCANSO SEMANAL REMUNERADO

Também incide a contribuição previdenciária sobre pagamentos efetuados aos empregados a título de descanso semanal remunerado, que possuem natureza nitidamente remuneratória. Trata-se, na verdade, de vantagem retributiva da prestação do trabalho, estando assegurado pelo artigo 7º, inciso XV, da Constituição Federal, pelo artigo 67 da Consolidação das Leis do Trabalho e pelo artigo 7º da Lei nº 605/1949. 

Nesse sentido, confira-se os seguintes julgados do E. STJ e desta E. Corte Regional:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE AS PARCELAS RECEBIDAS A TÍTULO DE 13o. (DÉCIMO TERCEIRO) SALÁRIO, AUXÍLIO-MATERNIDADE, HORAS-EXTRAS, ADICIONAIS DE INSALUBRIDADE, NOTURNO E PERICULOSIDADE, REPOUSO SEMANAL. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO EM ESPÉCIE. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O ABONO ASSIDUIDADE CONVERTIDO EM PECÚNIA. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA DESPROVIDO. 

1. (...)

2. Consolidou-se na Seção de Direito Público desta Corte o entendimento de que incide Contribuição Previdenciária sobre a verba relativa aos adicionais de periculosidade, insalubridade, décimo-terceiro salário, abono pecuniário, repouso semanal, auxílio-alimentação pago em espécie e adicional de sobreaviso.

3. (...)

6. Agravo Interno da Empresa desprovido.

(AgInt nos EDcl no REsp 1566704/SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 17/12/2019, DJe 19/12/2019)

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS (COTA PATRONAL, SAT E DESTINADAS A ENTIDADES TERCEIRAS). TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. IMPORTÂNCIA PAGA NOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE. SALÁRIO MATERNIDADE. HORAS EXTRAS E ADICIONAL. ADICIONAL NOTURNO. ADICIONAL DE PERICULOSIDADE. ADICIONAL DE INSALUBRIDADE. DESCANSO SEMANAL REMUNERADO E REFLEXOS. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO EM PECÚNIA. FÉRIAS GOZADAS. DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO (GRATIFICAÇÃO NATALINA). REFLEXOS DO AVISO PRÉVIO INDENIZADO NO 13º SALÁRIO). COMPENSAÇÃO. ART. 26-A DA LEI Nº 11.457/2007. ART. 170-A DO CTN. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC.

1. O artigo 195, inciso I, alínea 'a', da Constituição Federal, estabelece, dentre as fontes de financiamento da Seguridade Social, a contribuição social do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidente sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício.

2. O contorno legal da hipótese de incidência da contribuição é dado pelo artigo 22, inciso I, da Lei n. 8.212/91.

3. Contudo, a definição do caráter salarial ou indenizatório das verbas pagas aos empregados não pode ser livremente atribuída ao empregador, o que impõe a análise acerca da natureza jurídica de cada uma delas, de modo a permitir ou não sua exclusão da base de cálculo da contribuição social em causa.

4. (...)

9. Os valores pagos a título de descanso semanal remunerado compõem a base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, já que se trata de verba que compõe a remuneração do empregado e é paga em razão do contrato de trabalho. De igual modo, não há de se reconhecer como natureza indenizatória a média do descanso.

10. (...)

21. Remessa necessária parcialmente provida. Apelação da União não provida. Apelação da impetrante não provida.

(TRF 3ª Região, 1ª Turma,  ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5002130-59.2019.4.03.6120, Rel. Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA, julgado em 15/06/2020, Intimação via sistema DATA: 18/06/2020)

MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE AUXÍLIO-DOENÇA NOS PRIMEIROS 15 DIAS DE AFASTAMENTO, AVISO PRÉVIO INDENIZADO, TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, INDENIZAÇÃO POR PERDA DE ESTABILIDADE, SALÁRIO-MATERNIDADE, HORAS EXTRAS, DESCANSO SEMANAL REMUNERADO - DSR, ADICIONAL DE INSALUBRIDADE, ADICIONAL NOTURNO E 13º SALÁRIO. COMPENSAÇÃO.

I – (...)

II - É devida a contribuição sobre o salário-maternidade, horas extras,  descanso semanal remunerado - DSR, adicional de insalubridade, adicional noturno e 13º salário, o entendimento da jurisprudência concluindo pela natureza salarial dessas verbas. Precedentes.

III – (...)

IV - Recurso da União e remessa oficial parcialmente providos. Recurso da impetrante desprovido. 

(TRF 3ª Região, 2ª Turma,  ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5000797-68.2017.4.03.6144, Rel. Desembargador Federal OTAVIO PEIXOTO JUNIOR, julgado em 10/06/2020, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 12/06/2020)

VALE-TRANSPORTE

O art. 2º e o art. 4º, ambos da Lei nº 7.418/1985, preveem que o vale-transporte (inclusive vale-combustível), no que se refere à parcela do empregador (assim entendido o que exceder a 6% do salário básico do trabalhador), não se incorpora à remuneração para quaisquer efeitos, motivo pelo qual há isenção de contribuição previdenciária (patronal ou do empregado), de FGTS e de IRPF.  

É irrelevante a forma de pagamento utilizada pelo empregador (vales, tickets ou em dinheiro) mas esse benefício deve atender aos limites legais, não podendo extrapolar o necessário para custear o deslocamento do empregado no trajeto de sua residência ao local de trabalho (ida e volta, tomando como parâmetro os gastos com transporte coletivo), sob pena de ser considerada como salário indireto tributável. O mesmo ocorre se o empregador deixar de descontar o percentual do salário do empregado, ou se descontar percentual inferior, quando então a diferença deverá ser considerada como salário indireto e sobre ela incidirão contribuição previdenciária e demais tributos, em razão do descumprimento dos limites legais da isenção. 

No âmbito administrativo, registro o contido na Solução de Consulta-COSIT nº 313, de 19/12/2019: 

VALE-TRANSPORTE. VALE-COMBUSTÍVEL. NÃO INCIDÊNCIA. 

(...) Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de vale-transporte por meio de vale-combustível ou semelhante. A não incidência da contribuição está limitada ao valor equivalente ao estritamente necessário para o custeio do deslocamento residência-trabalho e vice-versa, em transporte coletivo, conforme prevê o art.1º da Lei nº 7.418, de 16 de dezembro de 1985. 

O empregador somente poderá suportar a parcela que exceder a seis por cento do salário básico do empregado. Caso deixe de descontar este percentual do salário do empregado, ou desconte percentual inferior, a diferença deverá ser considerada como salário indireto e sobre ela incidirá contribuição previdenciária e demais tributos (…). 

Ainda para a Receita Federal do Brasil, mesmo sentido é a Solução de Consulta – COSIT nº 58, de 23/06/2020, que corretamente interpreta a Lei nº 7.418/1985 e demais aplicáveis:   

(...) É dedutível da base de cálculo da contribuição previdenciária a ser retida, apenas o valor efetivamente pago pela empresa para o transporte do trabalhador, descontada a parcela suportada pelo empregado. Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de vale-transporte por meio de vale-combustível ou semelhante. A não incidência da contribuição está limitada ao valor equivalente ao estritamente necessário para o custeio do deslocamento residência/trabalho e vice-versa, em transporte coletivo, conforme prevê o art.1º da Lei nº 7.418, de 16 de dezembro de 1985. O empregador somente poderá suportar a parcela que exceder a seis por cento do salário básico do empregado. Caso deixe de descontar este percentual do salário do empregado, ou desconte percentual inferior, a diferença deverá ser considerada como salário indireto e sobre ela incidirá contribuição previdenciária e demais tributos. (...) 

Ainda, adota o mesmo posicionamento a Súmula nº 60 da Advocacia-Geral da União, mantida na Consolidação de Súmulas da AGU de 23/01/2020: “Não há incidência de contribuição previdenciária sobre o vale transporte pago em pecúnia, considerando o caráter indenizatório da verba.”. 

Essa também é a orientação jurisprudencial, como se pode notar no E.STF e no E.STJ: 

RECURSO EXTRORDINÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA. VALE-TRANSPORTE. MOEDA. CURSO LEGAL E CURSO FORÇADO. CARÁTER NÃO SALARIAL DO BENEFÍCIO. ARTIGO 150, I, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. CONSTITUIÇÃO COMO TOTALIDADE NORMATIVA. 1. Pago o benefício de que se cuida neste recurso extraordinário em vale-transporte ou em moeda, isso não afeta o caráter não salarial do benefício. 2. A admitirmos não possa esse benefício ser pago em dinheiro sem que seu caráter seja afetado, estaríamos a relativizar o curso legal da moeda nacional. 3. A funcionalidade do conceito de moeda revela-se em sua utilização no plano das relações jurídicas. O instrumento monetário válido é padrão de valor, enquanto instrumento de pagamento sendo dotado de poder liberatório: sua entrega ao credor libera o devedor. Poder liberatório é qualidade, da moeda enquanto instrumento de pagamento, que se manifesta exclusivamente no plano jurídico: somente ela permite essa liberação indiscriminada, a todo sujeito de direito, no que tange a débitos de caráter patrimonial. 4. A aptidão da moeda para o cumprimento dessas funções decorre da circunstância de ser ela tocada pelos atributos do curso legal e do curso forçado. 5. A exclusividade de circulação da moeda está relacionada ao curso legal, que respeita ao instrumento monetário enquanto em circulação; não decorre do curso forçado, dado que este atinge o instrumento monetário enquanto valor e a sua instituição [do curso forçado] importa apenas em que não possa ser exigida do poder emissor sua conversão em outro valor. 6. A cobrança de contribuição previdenciária sobre o valor pago, em dinheiro, a título de vales-transporte, pelo recorrente aos seus empregados afronta a Constituição, sim, em sua totalidade normativa. Recurso Extraordinário a que se dá provimento. 

(RE 478410, Relator(a): EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 10/03/2010, DJe-086 DIVULG 13-05-2010 PUBLIC 14-05-2010 EMENT VOL-02401-04 PP-00822 RDECTRAB v. 17, n. 192, 2010, p. 145-166) 

TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. FÉRIAS INDENIZADAS. AUXÍLIO-NATALIDADE. AUXÍLIO-FUNERAL.AUXÍLIO-EDUCAÇÃO.VALE-TRANSPORTE. DIÁRIAS EM VALOR NÃO SUPERIOR A 50% DA REMUNERAÇÃO MENSAL. GRATIFICAÇÃO POR ASSIDUIDADE. NÃO INCIDÊNCIA. ABONO DE FÉRIAS. INCIDÊNCIA. 

 (...) 

VI - o Superior Tribunal de Justiça possui entendimento consolidado segundo o qual a verba auxílio-transporte (vale-transporte), ainda que paga em pecúnia, possui natureza indenizatória, não sendo elemento que compõe o salário, assim, sobre ela não deve incidir contribuição previdenciária. Precedentes: REsp n. 1.614.585/PB, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 13/9/2016, DJe 7/10/2016 e REsp n. 1.598.509/RN, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 13/6/2017, DJe 17/8/2017. 

X - Recurso especial parcialmente provido. 

(REsp 1806024/PE, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 23/05/2019, DJe 07/06/2019) 

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO DE TERCEIROS. AVISO PRÉVIO INDENIZADO. NÃO INCIDÊNCIA. TEMA 20 DA REPERCUSSÃO GERAL. MATÉRIA EM DEBATE. RELAÇÃO DE PERTINÊNCIA. AFASTAMENTO. 

 (...) 

2. O Superior Tribunal de Justiça definiu que as "contribuições destinadas a terceiros (sistema "S" e outros), em razão da identidade de base de cálculo com as contribuições previdenciárias (vide art. 3º, §2º, da Lei n. 11.457/2007 - "remuneração paga, devida ou creditada a segurados do Regime Geral de Previdência Social"), devem seguir a mesma sistemática destas, não incidindo sobre as rubricas que já foram consideradas por este Superior Tribunal de Justiça como de caráter indenizatório, vale dizer: auxílio-doença, aviso prévio indenizado, terço de férias e vale transporte" (AgInt no REsp 1.823.187/RS, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07/10/2019, DJe 09/10/2019). 

(...) 

5. Agravo interno desprovido. 

(AgInt no REsp 1806871/DF, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 28/04/2020, DJe 06/05/2020) 

VALE-ALIMENTAÇÃO OU VALE-REFEIÇÃO

A Lei nº 6.321/1976 instituiu o benefício fiscal denominado Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT) e, no art. 1º, permitiu a dedução, na apuração do lucro tributável pelo IRPJ, do dobro das despesas comprovadamente realizadas no período-base em programas de alimentação do trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho. 

Por sua vez, tratando da apuração da base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, o art. 3º da mesma Lei nº 6.321/1976 permite a exclusão da parcela paga in natura pela empresa nos programas de alimentação. Regulamentando essa Lei nº 6.321/1976, o art. 6º do Decreto nº 05/1991 afirma que a parcela paga in natura pelo empregador não tem natureza salarial, motivo pelo qual não se incorpora à remuneração para quaisquer efeitos, razão pela qual não constitui base de incidência de contribuição previdenciária patronal ou do FGTS, e nem se configura como rendimento tributável do trabalhador para fins de IRPF. 

Por sua vez, o art. 28, §9º, “c”, da Lei nº 8.212/1991, assim como o art. 457, §2º (na redação dada pela Lei nº 13.467/2017) e o art. 458, §3º, ambos da CLT, afirmam que o auxílio-alimentação (pago pelo empregador ao empregado) integra o salário e, ao mesmo tempo, isentam essa verba de qualquer encargo trabalhista e previdenciário (exceto se dado habitualmente em dinheiro). 

Em vista desse conjunto normativo e do histórico de execução do PAT, há tempos são aceitos serviços próprios de refeição ou terceirizados, bem como distribuição de alimentos pela pessoa jurídica empregadora, e, ainda, em forma de vale-refeição, tickets e outros documentos equivalentes. Nesse sentido, lembro a Portaria nº 03/2002, da Secretaria de Inspeção do Trabalho/Departamento de Segurança e Saúde no Trabalho: 

Art. 8º Para a execução do PAT, a pessoa jurídica beneficiária poderá manter serviço próprio de refeições ou distribuição de alimentos, inclusive não preparados, bem como firmar convênios com entidades que forneçam ou prestem serviços de alimentação coletiva, desde que essas entidades sejam registradas pelo Programa e se obriguem a cumprir o disposto na legislação do PAT e nesta Portaria, condição que deverá constar expressamente do texto do convênio entre as partes interessadas. 

Art. 10. Quando a pessoa jurídica beneficiária fornecer a seus trabalhadores documentos de legitimação (impressos, cartões eletrônicos, magnéticos ou outros oriundos de tecnologia adequada) que permitam a aquisição de refeições ou de gêneros alimentícios em estabelecimentos comerciais, o valor o documento deverá ser suficiente para atender às exigências nutricionais do PAT. Parágrafo único. Cabe à pessoa jurídica beneficiária orientar devidamente seus trabalhadores sobre a correta utilização dos documentos referidos neste Artigo. 

Com o passar dos anos, a jurisprudência estendeu a hipótese de inexigibilidade das contribuições previdenciárias sobre as verbas pagas a título de vale-alimentação e tickets, deixando de exigir a inscrição no PAT para o gozo do benefício fiscal. No E.STJ, exemplifico com o REsp 1185685/SP, Rel. Ministro Hamilton Carvalhido, Rel. p/ Acórdão Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 17/12/2010, DJe 10/05/2011; e REsp 1815004/SP, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 20/08/2019, DJe 13/09/2019. 

Ao incluir o §2º no art. 457 da CLT, a Lei nº 13.467/2017 reforça essas conclusões: 

Art. 457. (...) 

§2º. As importâncias, ainda que habituais, pagas a título de ajuda de custo, auxílio-alimentação, vedado seu pagamento em dinheiro, diárias para viagem, prêmios e abonos não integram a remuneração do empregado, não se incorporam ao contrato de trabalho e não constituem base de incidência de qualquer encargo trabalhista e previdenciário. 

Assim, verifica-se que a legislação considera como pagamento do vale-alimentação aqueles casos em que a empresa (inscrita ou não no PAT): (i) mantém serviço próprio de preparo e distribuição de refeições; (ii) terceiriza o preparo de alimentos e/ou a distribuição de alimentos; (iii) fornece ticket ou vale para que o empregado efetue compras em supermercados ou utilize em restaurantes. Todos esses meios são equiparados para a não incidência de contribuições previdenciárias, de FGTS e de IRPF.  

Quando o empregador (mesmo sem PAT) adere a programa formalizado de tickets ou vales, há importante delimitação do uso desses meios para a alimentação do trabalhador, mas o mesmo não ocorre se o empregador entrega dinheiro ao empregado. Portanto, o fornecimento de tickets ou vales não é mera formalidade, porque representa garantia dos objetivos legais e também permite fiscalização fazendária, não equivalendo a verbas em dinheiro que o empregador (por liberalidade) soma ao montante mensal pago ao empregado (ainda que discriminado em demonstrativo de salários ou holerite). 

A rigor, apenas o auxílio-alimentação pago habitualmente em dinheiro está sujeito à contribuição previdenciária e de terceiros, como se nota no seguinte julgado do E.STJ: 

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO COM HABITUALIDADE. INCIDÊNCIA. 

1. Conforme estabelecido pelo Plenário do STJ, "aos recursos interpostos com fundamento no CPC/2015 (relativos a decisões publicadas a partir de 18 de março de 2016) serão exigidos os requisitos de admissibilidade recursal na forma do novo CPC" (Enunciado Administrativo n. 3). 

2. Consolidou-se na Seção de Direito Público desta Corte o entendimento de que incide Contribuição Previdenciária sobre a verba relativa de adicional auxílio-alimentação pago com habitualidade. Precedentes. 

3. Hipótese em que o Tribunal de origem, em conformidade com a orientação jurisprudencial desta Corte Superior de Justiça, reconheceu a incidência de contribuição previdenciária sobre auxílio-alimentação pago habitualmente e em pecúnia. Incidência da Súmula 83 do STJ. 

4. Agravo interno desprovido. 

(STJ, AgInt no AREsp 1569871/GO, Rel. Ministro Gurgel De Faria, Primeira Turma, julgado em 10/08/2020, DJe 19/08/2020) 

Contudo, no entendimento fazendário, somente com a nova redação dada ao art. 457, §2º, da CLT pela Lei nº 13.467/2017 (com eficácia a partir de 11/11/2017) é que também estão isentos de contribuição previdenciária patronal os valores pagos a empregados na forma de vale-alimentação, tickets e documentos equivalentes, como se nota nas Soluções de Consulta nº 35/2019 e nº 245/2019 – COSIT: 

Solução de Consulta nº 35 – Cosit, de 23/01/2019 

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS ALIMENTAÇÃO. PAGAMENTO EM PECÚNIA. INCIDÊNCIA. A parcela paga em pecúnia aos segurados empregados a título de auxílio alimentação integra a base de cálculo para fins de incidência das contribuições sociais previdenciárias a cargo da empresa e dos segurados empregados. VINCULAÇÃO À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 353, DE 17 DE DEZEMBRO DE 2014. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO IN NATURA. A parcela in natura do auxílio-alimentação, a que se refere o inciso III do art. 58 da Instrução Normativa RFB nº 971, de 2009, abrange tanto a cesta básica, quanto as refeições fornecidas pelo empregador aos seus empregados, e não integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias a cargo da empresa e dos segurados empregados. VINCULAÇÃO À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 130, DE 1º DE JUNHO DE 2015. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO EM TÍQUETES-ALIMENTAÇÃO OU CARTÃO ALIMENTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA. A partir do dia 11 de novembro de 2017, o auxílio-alimentação pago mediante tíquetes-alimentação ou cartão-alimentação não integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias a cargo da empresa e dos segurados empregados. Dispositivos Legais: Decreto-Lei nº 5.452, de 1943, art. 457, § 2º; Lei nº 8.212, de 1991, arts. 13, 20, 22, incisos I e II, e 28, inciso I, e § 9º; Lei nº 10.522, de 2002, art. 19, §§ 4º e 5º; Decreto nº 3.048, de 1999, art. 9º, inciso I, alínea “j”; Decreto nº 5, de 1991, art. 4º; Instrução Normativa RFB nº 971, de 2009, art. 58, III; Pareceres PGFN/CRJ nº 2.117, de 2011, e nº 2.114, de 2011; Atos Declaratórios PGFN nº 3, de 2011, e nº 16, de 2011. REFORMA A SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 288, DE 26 DE DEZEMBRO DE 2018. 

Solução de Consulta nº 245 – Cosit, de 20/08/2019 

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS RETENÇÃO DOS 11%. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES ADMISSÍVEIS. Poderão ser deduzidas da base de cálculo da retenção previdenciária as parcelas que estiverem discriminadas na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços, que correspondam: (i) ao custo da alimentação in natura fornecida pela contratada e, a partir de 11 de novembro de 2017, ao custo do auxílio-alimentação, desde que este não seja pago em dinheiro, ainda que entregue em tíquetes-alimentação, cartão-alimentação ou cartão eletrônico; e (ii) ao custo do fornecimento de vale-transporte, ainda que entregue em pecúnia. Dispositivos Legais: IN RFB nº 971, de 13 de novembro de 2009, art. 124, incisos I e II. 

A despeito do meu entendimento pessoal, prevalece neste E.TRF (em julgamentos nos moldes do art. 942 do CPC/2015) a conclusão de que a isenção da contribuição patronal pertinente a alimentação paga em vale-refeição, tickets e assemelhados somente se dá após 11/11/2017 (com a eficácia da Lei nº 13.467/2017). Cabe consignar que não me é desconhecido o teor do Parecer nº 00001/2022/CONSUNIAO/CGU/AGU, segundo o qual “o auxílio-alimentação na forma de tíquetes ou congêneres, mesmo antes do advento do §2º do art. 457 da CLT, já não integrava a base de cálculo da contribuição previdenciária, nos termos do caput do art. 28 da Lei 8.212/1991”. Contudo, mantenho-me curvado ao posicionamento desta E. Turma em vista da pacificação dos litígios e da unificação do direito. A esse respeito, 2ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5016069-35.2020.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 19/10/2021, DJEN DATA: 26/10/2021. 

CONVÊNIO (ASSISTÊNCIA) MÉDICO E ODONTOLÓGICO

Cuidando do cálculo da contribuição patronal e do empregado, o art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (na redação dada pela Lei nº 9.528/1997 mas antes da Lei nº 13.467/2017, DOU de 14/07/2017), previa que não integram o salário o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado (inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares), mas exigia que a cobertura contemplasse a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa: 

Art. 28: 

(...) 

§9º Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: 

(...) 

q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, despesas médico-hospitalares e outras similares, desde que a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa; 

Essa ampla cobertura pessoal, exigida pelo art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (antes da Lei nº 13.467/2017), era válida por se tratar isenção tributária, cuja definição depende da avaliação discricionária do legislador ordinário e está sujeita a interpretação literal (art. 111 do CTN), sendo legítima por estimular a maior abrangência do serviço médico, odontológico e afins. 

Reconheço a existência de precedentes (sem efeito obrigatório) indicando a natureza indenizatória de tais verbas (p. ex., REsp 1057010/SC, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 26/08/2008, DJe 04/09/2008), mas não creio que montantes ordinariamente pagos pela empresa a convênios médicos e odontológicos, em benefício de seus empregados e familiares, possa se caracterizar como reparação ao trabalhador que lhe presta serviços, não se confundindo com reparações relacionadas acidentes de trabalho ou doenças laborais. Da mesma maneira, os montantes pagos pelo empregado para seus próprios planos de saúde/odontológicos são gastos comuns e inerentes à vida, assim como educação, alimentação e moradia. Excluir tais verbas do cálculo das contribuições previdenciárias implicaria em reduzir o significado de “folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados” (art. 195, I, “a”, da Constituição) à lucro, restrição não autorizada pelo sistema jurídico por se tratar de matéria atinente à campo de incidência conferido pelo Constituinte à competência tributária da União Federal. 

De todo modo, a nova redação dada ao art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991, pela Lei nº 13.467/2017), suprimiu a exigência de esses convênios alcançarem a totalidade dos empregados e dirigentes, embora essa dispensa somente alcance fatos geradores de contribuições posteriores à edição dessa nova lei: 

Art. 28: 

(...) 

§9º Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: 

(...) 

q) o valor relativo à assistência prestada por serviço médico ou odontológico, próprio da empresa ou por ela conveniado, inclusive o reembolso de despesas com medicamentos, óculos, aparelhos ortopédicos, próteses, órteses, despesas médico-hospitalares e outras similares; (Redação dada pela Lei nº 13.467, de 2017) 

Por óbvio que, no cálculo da contribuição patronal e de terceiros, o art. 28, §9º, “q”, da Lei nº 8.212/1991 (nem em sua redação antiga nem na atual) não autoriza que o empregador exclua o montante pago por seu empregado no custeio de convênios médicos e odontológicos (ainda que faça desconto quando do pagamento do salário, a título de coparticipação), razão pela qual a isenção se restringe ao montante que o empregador diretamente efetuou a esse título.   

Passo à análise da questão relacionada à recuperação do indébito.

Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN, na interpretação dada pelo E.STF no RE 566621/RS, e pelo E.STJ no REsp 1269570/MG), emerge o direito à recuperação do indébito devidamente comprovado por documentação que vier a ser acostada aos autos em fase de execução, ou for apresentada ao Fisco nos moldes de pedido de compensação viabilizado na via administrativa (conforme firmado em tema semelhante na Primeira Seção do E.STJ, REsp 1.111.003/PR, Rel. Min. Humberto Martins, DJe 25/05/2009). Esses valores deverão ser acrescidos de correção monetária e de juros conforme critérios indicados no Manual de Cálculos da Justiça Federal.

Ainda na esteira do entendimento consolidado pela Primeira Seção do E.STJ (Resp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010), as regras para recuperar o indébito são as vigentes no momento do ajuizamento desta ação. Contudo, deve ser assegurado o direito de compensação do indébito ora reconhecido na via administrativa, quando então restará sujeita aos termos normativos aplicados pela Receita Federal.

Portanto, cumpridos o art. 170 e o art. 170-A, ambos do CTN, e diante do pacificado pelo E.STJ (Segunda Turma, Resp nº 1.235.348/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, v.u., Dje: 02/05/2011), bem como satisfeitos os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente a IN SRF 2.055/2021 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP para apuração das contribuições previdenciárias, os indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias devidas correspondentes a períodos subsequentes (ainda que os créditos sejam oriundos de estabelecimentos diversos da empresa), em conformidade com o art. 89 da Lei 8.212/1991; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação unificada entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018).

Quanto à questão da devolução de indébitos tributários em dinheiro pela via mandamental (anteriores e/ou posteriores à impetração), vejo necessário fazer alguns esclarecimentos preliminares. 

Por certo, é cabível mandado de segurança para ordenar que o órgão administrativo dê andamento a procedimentos que levem à ressarcimento, restituição ou pagamento (em dinheiro e sem precatório) de montantes reconhecidos no próprio âmbito administrativo. Porém, a meu ver, a coisa julgada formada em mandado de segurança não pode ordenar que o poder público pague, na via administrativa, em dinheiro e sem precatório, indébitos tributários reconhecidos na via judicial (anteriores ou posteriores à impetração), por dois motivos básicos: 1º) regime jurídico de precatórios e de RPVs; 2º) critérios de atualização e de juros aplicados ao indébito.

O regime jurídico de precatórios de atende a diversas finalidades, dentre elas a organização do orçamento público para pagamento de condenações judiciais pecuniárias por ordem cronológica a seus legítimos titulares. Permitir que coisas julgadas mandamentais sejam utilizadas para pedidos administrativos de restituição de indébitos viola a isonomia que é ínsita a ordem cronológica do regime jurídico de precatórios e de RPVs.

Outro impeditivo para que a coisa julgada mandamental seja utilizada para pedidos de restituição na via administrativa é a distinção de critérios de atualização e de juros aplicados ao indébito. No âmbito administrativo, as restituições são geralmente acrescidas de remuneração pela SELIC (calculada entre o pagamento indevido e a efetiva devolução, conforme art. 39, § 4º, da Lei 9.250/1995), ao passo em que a expedição de precatórios é regida pela legislação processual e por entendimentos firmados pelo sistema de precedentes (p. ex., no E.STJ, REsp 1.495.146/MG/Tema 905, e no E.STF, RE 870.947/Tema 810, RE 1.169.289/ Tema 1037 e Súmula Vinculante 7). Creio claro que a devolução de indébitos da mesma natureza não pode ser submetida a critérios distintos quando os pagamentos são feitos em dinheiro.

Reconheço julgados do E.STJ afirmando a possibilidade de a coisa julgada mandamental servir para pedidos de restituição na via administrativa, sem a expedição de precatórios no writ (p. ex., AgInt no REsp 1895331/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 24/05/2021, DJe 11/06/2021, e AgInt no AgInt nos EDcl no REsp 1616074/SC, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 12/04/2021, DJe 15/04/2021). Contudo, não vejo possível harmonizar o entendimento do E.STJ com a orientação firmada pelo E.STF sobre o assunto (notadamente no Tema 831, a seguir abordado). De todo modo, a despeito de meu entendimento sobre a matéria, curvo-me às hipóteses nas quais a própria administração tributária reconhece a legitimidade desse requerimento administrativo sem a exigência de precatório, para o que inexiste interesse recursal justificando pronunciamento de mérito neste recurso.

Afirmada a impossibilidade de a coisa julgada mandamental ser objeto de pedido de restituição na via administrativa, a meu ver, também não é possível a devolução de indébitos tributários em dinheiro (anteriores ou posteriores à impetração) porque a via célere do mandado de segurança não comporta apuração de valores. Salvo casos extraordinários (como cálculos para levantamento de depósitos realizados para a suspensão da exigibilidade do crédito tributário, mandados de segurança não permitem fase probatória ordinária para quantificações, nem em fase de cumprimento de julgado (imprescindível para a expedição de precatórios), dada a celeridade que marca esse remédio constitucional.

Tratando-se de indébitos tributários com datas de recolhimento anteriores à impetração, não cabe mandado de segurança sob pena de o writ ser convertido em ação de cobrança de valores, conforme entendimento jurisprudencial consolidado há décadas (E.STF, Súmula 269: “O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança”; e Súmula 271: “Concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria”).

Também não vejo a possibilidade de expedição de requisição de precatório ou de RPV para a devolução de indébitos tributários com datas de recolhimento posteriores à impetração. Reconheço que o art. 14, § 4º, da Lei nº 12.016/2009 permite a utilização da via mandamental para o pagamento de vencimentos e vantagens pecuniárias a servidor público da administração relativamente às prestações que se vencerem a contar da data da impetração, possibilidade que foi afirmada pelo E.STF na Tese do Tema 831: “O pagamento dos valores devidos pela Fazenda Pública entre a data da impetração do mandado de segurança e a efetiva implementação da ordem concessiva deve observar o regime de precatórios previsto no artigo 100 da Constituição Federal.” (Obs: Redação da tese aprovada nos termos do item 2 da Ata da 12ª Sessão Administrativa do STF, realizada em 09/12/2015). O art. 4º da Resolução CNJ nº 303/2019 (na redação dada pelo art. 2º da Resolução CNJ nº 438/2021) expressamente prevê a possibilidade de expedição de precatórios quanto a valores devidos pela Fazenda Pública entre a data da impetração do mandado de segurança e a efetiva implementação da ordem concessiva. Contudo, essa exceção não pode ser convertida em regra geral para que provimentos mandamentais imponham a obrigação de o poder público pagar, em dinheiro, quaisquer verbas judicializadas (aliás, cujo descumprimento pode configurar crime, art. 26 da mesma Lei nº 1.2.016/2009). 

O E.STJ, na Súmula 461 do E.STJ, afirmou que “O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado”, entendimento extensível para coisas julgadas derivadas de ações condenatórias, mas não ao mandado de segurança em vista de seu rito célere e provimento mandamental.

Contudo, reconheço a existência de entendimentos pela adequação do mandado de segurança para a devolução de indébitos tributários recolhidos a partir da data da impetração até a implementação da medida correspondente à ordem, mediante requisição de precatório, em vista do art. 5º, LXIX e LXX da Constituição, do art. 14, §4º, da Lei nº 12.016/2009, e do art. 4º da Resolução CNJ nº 303/2019 (na redação dada pelo art. 2º da Resolução CNJ nº 438/2021), bem como do afirmado pelo E.STF no Tema 831, cabendo ao contribuinte a opção pela compensação ou pela devolução em dinheiro (E.STJ, Súmula 461). 

 Já os indébitos anteriores à impetração dependem de ação própria para serem pagos em dinheiro (E.STF, Súmulas 269 e 271), ressalvadas as hipóteses nas quais a própria administração tributária dispensa precatórios para restituir valores. Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, curvo-me a esse entendimento abrigado pela própria Fazenda Pública (p. ex., nos autos do processo 5008589-88.2020.4.03.6105) e por julgados desta E.Corte (p. ex., TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5006791-98.2020.4.03.6103, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 26/08/2021, Intimação via sistema DATA: 27/08/2021).

Ante o exposto:

1) julgo prejudicado o pedido de efeito suspensivo pleiteado pela União Federal;

2) homologo o reconhecimento do pedido pela União quanto à não incidência da contribuição previdenciária, ao SAT/RAT e a terceiras entidades sobre o valor correspondente aos quinze dias que antecedem o auxílio-doença, aviso prévio indenizado, salário-maternidade e auxílio-alimentação (in natura e por meio de tickets ou cartão, a partir de 11 de novembro de 2017), nos termos do art. 487, III, “a”, do CPC;

3) de ofício, julgo extinto o feito, sem resolução do mérito, por ausência de interesse processual, por fundamento diverso da sentença, no tocante à não incidência das contribuições previdenciárias, ao SAT/RAT e a terceiras entidades sobre os valores correspondente à ajuda de custo, com base no art. 485, VI, do CPC;

4) quanto à apelação da União Federal, 4.1) rejeito a preliminar de não comprovação dos recolhimentos realizados pela parte impetrante; 4.2) não conheço do recurso no tocante a valores descontados dos salários dos empregados para custeio de benefícios em coparticipação, eis que não consta do pedido formulado pela parte impetrante; 5.3) acolho parcialmente o recurso e a remessa necessária para fixar os parâmetros da compensação e para reconhecer que a não incidência das contribuições previdenciárias, ao SAT/RAT e a terceiras entidades sobre o valor correspondente à assistência médica/plano de saúde, anteriormente à Lei nº 13.467/2017, limita-se à hipótese de prestação do benefício a todos os empregados e dirigentes e para reconhecer a incidência da mesmas contribuições sobre os montantes correspondentes às seguintes verbas: - auxílio-alimentação por meio de tickets, vales ou assemelhados anteriormente à Lei nº 13.467/2017 e sobre o pagamento em pecúnia; - diárias de viagem excedentes a 50% da remuneração mensal anteriormente à Lei nº 13.467/2017;

5) dar parcial provimento à apelação da parte impetrante para: 6.1) reconhecer a não incidência da contribuição previdenciária, ao SAT/RAT e a terceiras entidades sobre: 6.1.1) a verba correspondente ao intervalo intrajornada (na hipótese de o trabalhador não usufruir do referido intervalo), apenas com relação aos fatos posteriores à Lei nº 13.467/2017; 6.1.2) o vale-transporte em pecúnia; 6.2) reconhecer à impetrante o direito à restituição do indébito, limitado aos recolhimentos realizados a partir da impetração até a implementação da medida correspondente à ordem, mediante requisição de precatório.

É o voto.