V O T O

O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO (Relator): Dispondo sobre a cobrança judicial da dívida ativa da administração pública direta e indireta, a Lei nº 6.830/1980 se assenta em vários objetivos legítimos que forçam o cumprimento de obrigações pecuniárias pelo devedor, dentre eles as finalidades fiscais e extrafiscais de tributos, a observância de regramentos de administrativos e a imperatividade da legislação vigente em áreas de interesse socioeconômico.

Mesmo tendo como finalidade a satisfação do direito do credor-exequente, as medidas forçadas não podem ser adotadas a qualquer custo, devendo respeitar o modo menos gravoso para o devedor-executado. Porém, a menor onerosidade quanto ao devedor-executado deve ser também contextualizada com a efetividade da medida alternativa àquela mais gravosa, sob pena de serem relegados os válidos interesses do credor-exequente.

O objeto da ação de execução fiscal é o montante em dinheiro não pago pelo devedor a tempo e modo (art. 2º da Lei nº 6.830/1980), compreendendo tanto dívidas ativas tributárias (e respectivas multas) e quanto dívidas ativas não tributárias (demais créditos da Fazenda Pública, tais como multa de qualquer origem ou natureza, foros, laudêmios, aluguéis ou taxas de ocupação, FGTS, preços de serviços prestados por estabelecimentos públicos, etc.).

Essas dívidas fiscais estão devidamente anotadas em registros públicos, e são dotadas de liquidez e certeza nos moldes constantes do título executivo extrajudicial manuseado, motivo pelo qual o executado não é surpreendido pela execução fiscal. Há sempre medidas antecedentes à propositura da ação executiva, à disposição do conhecimento do devedor, começando pelo surgimento da própria obrigação e de suas inerentes responsabilidades (do credor e do devedor), passando por medidas de formalização de quantitativos (p. ex., DCTFs, GFIPs, e obrigações tributárias acessórias atribuídas pela lei a contribuintes, e autos de infração lavrados pela administração pública), chegando à inscrição nos registros de dívida ativa.

Nos termos do art. 1º, § 3º, da Lei nº 6.830/1980, a fase de inscrição em dívida ativa serve para validar a regularidade formal e material da obrigação fiscal não paga, tanto que suspende a prescrição para a ação executiva, por 180 dias, ou até a distribuição do feito (é verdade, apenas em se tratando de cobranças não tributárias, dado ao contido na Súmula Vinculante 8, do E.STF). Com natureza de ato de controle administrativo da legalidade da exigência fiscal, o conteúdo da inscrição em dívida ativa ostenta presunção relativa de validade e de veracidade, dando liquidez e certeza ao que nela consta, e disso advém a prerrogativa de a Fazenda Pública extrair certidão de dívida ativa (CDA), que toma a forma de título executivo extrajudicial e lastreia a ação de execução fiscal, nos termos da Lei nº 6.830/1980.

Portanto, a CDA é resultante de ato administrativo que revela a inadimplência de obrigação pecuniária, desfrutando de presunção relativa de validade e de veracidade quanto à inexistência de causa modificativa, suspensiva ou extintiva da exigibilidade do montante nela indicado (principal e acréscimos legais), assim como em relação aos demais dados nela indicados. Tratando-se de presunção relativa de certeza e liquidez, o art. 3º, §3º da Lei nº 6.830/1980 impõe ao devedor o ônus de apresentar prova inequívoca contrária à imposição, sob pena de a ação executiva prosseguir com a exigência forçada da dívida (inclusive penhora e hasta pública).

Os preceitos específicos da Lei nº 6.830/1980 têm preferência em relação às disposições gerais da lei processual civil (aplicadas subsidiariamente e, apenas em alguns casos, com eficácia jurídica prioritária em razão do diálogo de fontes normativas voltado aos seus propósitos positivados). Contudo, mesmo cuidando de exigências de dívidas fiscais (tributárias e não tributárias), a Lei nº 6.830/1980 expressamente conjuga preceitos normativos relativos às responsabilidades contidos na legislação tributária (notadamente o art. 186, e os arts. 188 a 192, do Código Tributário Nacional), bem como na legislação civil e comercial.

O art. 2º, § 6°, da Lei nº 6.830/1980, prevê que a Certidão de Dívida Ativa deve conter os mesmos elementos do termo de inscrição do débito em dívida ativa, devendo ser autenticada pela autoridade competente (por certo, servindo para tanto meios eletrônicos). Em síntese, na inscrição em dívida ativa e na CDA devem contar dados suficientes sobre o devedor da obrigação, as razões da existência da dívida e dados sobre o quantitativo da exigência. O art. 2º, § 5º, da Lei nº 6.830/1980, explicita os elementos que necessariamente devem constar no termo de inscrição e na CDA correspondente: I - nome do devedor, dos corresponsáveis e, sempre que conhecido, o domicílio ou residência de um e de outros; II - o valor originário da dívida, bem como o termo inicial e a forma de calcular os juros de mora e demais encargos previstos em lei ou contrato; III - a origem, a natureza e o fundamento legal ou contratual da dívida; IV - a indicação (se for o caso) de estar a dívida sujeita à atualização monetária, bem como o respectivo fundamento legal e o termo inicial para o cálculo; V - a data e o número da inscrição, no Registro de Dívida Ativa; VI - o número do processo administrativo ou do auto de infração, se neles estiver apurado o valor da dívida.

A omissão, insuficiência ou contradição relevante quanto aos elementos que identifiquem o devedor, a razão da dívida e seu quantitativo, são causas de nulidade relativa da inscrição e da CDA correspondente, casos nos quais a nulidade deverá ser sanada para processamento da ação de execução fiscal (até a decisão de primeira instância), mediante substituição da certidão irregular. Havendo essa regularização, deverá ser dado prazo para o executado se manifestar, em favor da ampla defesa e do contraditório (que somente poderá versar sobre a parte modificada, art. 203 do CTN).

Contudo, não haverá nulidade se o executado puder compreender suficientemente os elementos da dívida cobrada, viabilizando a ampla defesa e o contraditório, já que meras falhas (formais ou materiais) não afetam a liquidez e certeza do título se não causarem prejuízo efetivo (E.STJ, AgRg nos EDcl no REsp 973904/RS, Primeira Turma, Rel. Ministro Francisco Falcão, julgado em 06/12/2007, DJe de 17/03/2008). Por isso, na Súmula 558, o E.STJ afirmou: “Em ações de execução fiscal, a petição inicial não pode ser indeferida sob o argumento da falta de indicação do CPF e/ou RG ou CNPJ da parte executada.”

Também não há nulidade da CDA se for possível a dedução de valores considerados ilegítimos por simples operação aritmética, conforme decidiu o E.STJ:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO FISCAL. LEGITIMIDADE DO TÍTULO EXECUTIVO. CONCLUSÃO DO TRIBUNAL DE ORIGEM PELA PRESENÇA DOS REQUISITOS LEGAIS DA CERTIDÃO DE DÍVIDA ATIVA QUE SOMENTE PODE SER FEITA MEDIANTE NOVO E ACURADO EXAME DOS ELEMENTOS DE PROVA. INVIABILIDADE. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA PROVIMENTO.

1. O enfrentamento de questão relacionada à verificação da liquidez e certeza da Certidão de Dívida Ativa - CDA implica, necessariamente, o revolvimento do acervo fático-jurídico dos autos, o que é defeso na via do Apelo Nobre, consoante determina a jurisprudência desta Corte.

2. Ademais, consoante a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, não ocorre a nulidade da CDA sempre que for possível a dedução no título executivo dos valores considerados ilegítimos por simples operação aritmética.

3. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.

(AgInt no AREsp 1331901/RJ, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 25/11/2019, DJe 29/11/2019)

Acerca da obrigatoriedade de a CDA prever o valor originário da dívida, o termo inicial e a forma de apurar os juros de mora e outros encargos previstos em lei ou em contrato, a exigência do mencionado art. 2º, §5º da Lei nº 6.830/1980 objetiva assegurar clareza (exigência de todos os títulos executivos), de maneira a garantir a exigibilidade do quantum apurado. Certamente a CDA pode trazer o valor atualizado do débito ou sua equivalência em unidades de valor ou referência, bem como quaisquer outros dados que venham explicitar o conteúdo do título executivo. A fluência de juros de mora não afeta a liquidez da dívida indicada na CDA, conforme expressamente consignado no art. 201, parágrafo único, do CTN.

Na Súmula 559, o E.STJ deixou consignado: “Em ações de execução fiscal, é desnecessária a instrução da petição inicial com o demonstrativo de cálculo do débito, por tratar-se de requisito não previsto no art. 6º da Lei n. 6.830/1980.”. Também é desnecessária a juntada de cópia dos autos do processo administrativo à execução fiscal ou aos embargos correspondentes, sobre o que trago à colação os seguintes julgados do E.STJ, cuidando de dívidas fiscais originadas de obrigações constituídas (ou lançadas) por procedimentos variados:

TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. REQUISITOS DA CDA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DESNECESSIDADE DE PROCESSO ADMINISTRATIVO ESPECÍFICO E NOTIFICAÇÃO.

1. Cuida-se originalmente de embargos à execução manejados pelo ora recorrente que contesta a validade da CDA que instrui o pleito executivo ante a ausência de prévio processo administrativo.

2. É pacífica a jurisprudência deste tribunal no sentido de que a aferição da certeza e liquidez da Certidão da Dívida Ativa - CDA, bem como da presença dos requisitos essenciais à sua validade, conduz necessariamente ao reexame do conjunto fático-probatório do autos, medida inexequível na via da instância especial. Incidência da Súmula 7/STJ.

3. Ademais há nesta Corte jurisprudência consolidada no sentido de que a notificação do lançamento do IPTU e das taxas municipais ocorre com o envio da correspondente guia de recolhimento do tributo para o endereço do imóvel ou do contribuinte, com as informações que lhe permitam, caso não concorde com a cobrança, impugná-la administrativa ou judicialmente.

4. Nesse contexto, firmou-se também o entendimento de que milita em favor do fisco municipal a presunção de que a notificação foi entregue ao contribuinte, o que implica atribuir a este o ônus de provar que não recebeu o documento de cobrança.

5. Correto, portanto o entendimento fixado na origem, no sentido de que, nos tributos com lançamento de ofício, a ausência de prévio processo administrativo não enseja a nulidade das CDAs, porquanto cabe ao contribuinte o manejo de competente processo administrativo caso entenda incorreta a cobrança tributária e não ao fisco que, com observância da lei aplicável ao caso, lançou o tributo.

Agravo regimental improvido.

(AgRg no AREsp 370.295/SC, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 01/10/2013, DJe 09/10/2013)

TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. EMBARGOS À EXECUÇÃO. NULIDADE DAS CERTIDÕES DE DÍVIDA ATIVA. ALEGADA AUSÊNCIA DE EXIGIBILIDADE E LIQUIDEZ. NECESSIDADE DE REEXAME DO ACERVO FÁTICO-PROBATÓRIO. AUSÊNCIA DE PROCESSO ADMINISTRATIVO. CRÉDITO CONSTITUÍDO MEDIANTE DECLARAÇÃO. ENTENDIMENTO DO TRIBUNAL DE ORIGEM EM CONFORMIDADE COM A JURISPRUDÊNCIA DESTA CORTE SUPERIOR, CONSOLIDADA NA SÚMULA 436/STJ. CARÁTER CONFISCATÓRIO DA EXECUÇÃO. RAZÃO FUNDAMENTADA EM DISPOSITIVO CONSTITUCIONAL. INSUSCETÍVEL DE CONHECIMENTO EM SEDE DE RECURSO ESPECIAL. AGRAVO REGIMENTAL DESPROVIDO.

1. In casu, a recorrente pleiteia o reconhecimento da nulidade da CDA, ao argumento de que o título não respeitou as determinações legais; no entanto, o Tribunal a quo, após a análise do conjunto fático e das alegações da executada, concluiu pela higidez do título executivo, por atender as especificações próprias da sua espécie.

2. Para se chegar à conclusão diversa da firmada pelas instâncias ordinárias, seria necessário o reexame das provas carreadas aos autos, o que, entretanto, encontra óbice na Súmula 7 desta Corte, segundo a qual a pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial; neste caso, a alegada higidez do CDA não é daquelas que se possa ver a olho desarmado, mas a sua constatação demandaria rigorosa análise.

3. No que diz respeito à ausência de processo administrativo, o entendimento do Tribunal de origem, de que o crédito exequendo foi constituído mediante declaração, dispensando a necessidade de notificação do contribuinte e instauração de processo administrativo, não difere ao da jurisprudência desta Corte Superior, consolidada em sua Súmula 436, segundo a qual a entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco.

4. Por fim, quanto à cobrança simultânea de correção, juros de mora e multa de mora, o que caracterizaria o cunho confiscatório da execução, verifica-se que a alegação encontra-se sustentada em norma constitucional (art. 150, IV), insuscetível de conhecimento em sede de Recurso Especial, a teor do art. 105, III, da Constituição Federal.

5. Agravo Regimental a que se nega provimento.

(AgRg no AREsp 533.917/RS, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 13/10/2015, DJe 27/10/2015)

Enfim, a CDA deve trazer elementos suficientes sobre o devedor da obrigação, as razões da existência da dívida e dados sobre o quantitativo da exigência, mas não será invalidada se não for minuciosa, porque o executado deve zelar pelos seus interesses, conferindo a extensão do que lhe é cobrado. E, mesmo havendo extinção da ação de execução fiscal por vício da inscrição ou da CDA, é possível sanar a irregularidade e emitir nova certidão, viabilizando superveniente ação executiva (observado o prazo prescricional), desde que a dívida fiscal se mantenha hígida.

Dito isso, no caso sub judice, verifico que as Certidões de Dívida Ativa acostadas aos autos do processo de execução apresentam todos os elementos necessários à plena compreensão do responsável pela dívida, sua origem, fundamento, valor e critérios de atualização, de modo a ser amplamente possível a inteligência por parte do devedor e, consequentemente, sua defesa.

Com efeito, pelo documento ID 283696653 - p. 06/74, nota-se a descrição inequívoca do débito (origem, natureza e fundamento legal da dívida), indicação do devedor, valor originário e atualizado, multa, correção monetária e juros, tudo permitindo a clara compreensão por parte do executado.

Quanto à alegada incidência de contribuições previdenciárias sobre verbas de natureza indenizatória, a lide posta nos autos versa sobre a interpretação dos conceitos constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, e demais rendimentos do trabalho, e ganhos habituais, expressos no art. 195, I e II, e art. 201, § 4º, ambos do ordenamento de 1988 (agora, respectivamente, no art. 195, I, “a”, e II, e art. 201, § 11, com as alterações da Emenda 20/1998).

Para se extrair o comando normativo contido em dispositivo da Constituição Federal relativo à Seguridade Social, vários elementos e dados jurídicos devem ser considerados no contexto interpretativo, dentre os quais a lógica o caráter contributivo em vista da igualdade e da solidariedade no financiamento do sistema de seguro estruturado no Regime Geral de Previdência Social (RGPS).

Para o que importa ao presente recurso, os conceitos constitucionais de empregador, trabalhador, folha de salários, rendimentos do trabalho e ganhos habituais gravitam em torno de pessoa física que presta serviços de natureza não eventual a empregador, sob a dependência deste e mediante salário, inserindo-se no contexto do art. 3º da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT). Portanto, havendo relação de emprego, é imperioso discutir se os valores pagos se inserem no âmbito constitucional de salário, demais rendimentos do trabalho e ganhos habituais.

Salário é espécie do gênero remuneração paga em decorrência de relação de emprego tecnicamente caracteriza (marcada pela subordinação). O ordenamento constitucional de 1988 emprega sentido amplo de salário, de modo que está exposta à incidência de contribuição tanto o salário propriamente dito quanto os demais ganhos habituais do empregado, pagos a qualquer título (vale dizer, toda remuneração habitual, ainda que em montantes variáveis). Essa amplitude de incidência é manifesta após a edição da Emenda 20/1998, que, introduzindo o art. 195, I, “a”, da Constituição, previu contribuições para a seguridade exigidas do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício. Essa amplitude se verifica também em relação a essa exação exigida do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, em conformidade com o art. 195, II, da Constituição (tanto na redação da Emenda 20/1998 quanto na da Emenda 103/2019).

Além disso, a redação originária do art. 201, § 4º, da Constituição de 1988, repetida no art. 201, § 11 do mesmo ordenamento (com renumeração dada pela Emenda 20/1998, prevê que a previdência social será organizada sob a forma de regime geral, de caráter contributivo e de filiação obrigatória, observados critérios que preservem o equilíbrio financeiro e atuarial, sendo que “Os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei.”

Portanto, o texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua competência tributária, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias habituais (ou seja, salários e demais ganhos), o que por si só não se traduz em exigência tributária concreta, uma vez que caberá à lei ordinária estabelecer a hipótese de incidência hábil para realizar as necessárias imposições tributárias, excluídas as isenções que a própria legislação estabelecer.

Porém, nem tudo o que o empregador paga ao empregado pode ser tributado como salário ou rendimento do trabalho, pois há verbas que não estão no campo constitucional de incidência (p. ex., por terem natureza de indenizações), além das eventuais imunidades previstos pelo sistema constitucional.

Atualmente, a conformação normativa da imposição das contribuições patronais para o sistema de seguridade está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art. 22), muito embora demais diplomas normativos sirvam para a definição e alcance da legislação tributária (art. 109 e art. 110 do CTN), dentre ele os recepcionados arts. 457 e seguintes da CLT, prevendo que a remuneração do empregado compreende o salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber, e demais remunerações. É verdade que o art. 457-A, da CLT (introduzido pela MP 905/2019) estabelece que gorjetas não são receitas do empregador, mas ainda assim estão no conteúdo amplo de salário estabelecido pela pelo art. 195, I, “a”, e II, Constituição para a incidência de contribuições previdenciárias (patronais e do trabalhador).

Para fins trabalhistas (que repercutem na área tributária em razão do contido no art. 110 do CTN), integram o salário não só a importância fixa estipulada, como também as comissões, percentagens, gratificações ajustadas, diárias para viagens e abonos pagos pelo empregador. O meio de pagamento da remuneração pode ser dinheiro, alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações “in natura” que o empregador utilizar para retribuir o trabalho do empregado, desde que o faça habitualmente (vedadas as bebidas alcoólicas e demais drogas).

Embora pessoalmente admita a possibilidade de a natureza jurídica de certas verbas não estarem inseridas no conceito de salário em sentido estrito, estaremos diante de verba salarial em sentido amplo quando se tratar de pagamentos habituais decorrentes da relação de emprego, abrigado pelo art. 195 e pelo art. 201 da Constituição (nesse caso, desde sua redação originária) para a imposição de contribuições previdenciárias. E tudo o que foi dito em relação à incidência de contribuição previdenciária se aplica ao adicional dessa mesma exação calculado pelo segundo o regramento do Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos Ambientais de Trabalho (RAT).

À evidência, não há que se falar em exercício de competência residual, expressa no § 4º do art. 195, da Constituição, já que a exação em tela encontra conformação na competência originária constante desde a redação originária do art. 195, I, e do art. 201, ambos do texto de 1988 (não alterados nesse particular pela Emenda 20/1998 ou pela Emenda 103/2019).

O E.STF, no RE 565160, Pleno, v.u., Rel. Min. Marco Aurélio, j. 29/03/2017, firmou a seguinte Tese no Tema 20: “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. Nesse RE 565160, o Pretório Excelso cuidou da incidência de contribuição previdenciária sobre adicionais (de periculosidade e insalubridade), gorjetas, prêmios, adicionais noturnos, ajudas de custo e diárias de viagem (quando excederem 50% do salário recebido), comissões e quaisquer outras parcelas pagas habitualmente (ainda que em unidades), previstas em acordo ou convenção coletiva ou mesmo que concedidas por liberalidade do empregador não integrantes na definição de salário, afirmando o sentido amplo de salário e de rendimento do trabalho. 

Por sua vez, o art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 traz rol de situações nas quais a contribuição ora em tela não é exigida, contudo, sem apresentar rigoroso critério distintivo de hipóteses de não incidência (p. ex., por se tratar de pagamento com natureza indenizatória) ou de casos de isenção (favor fiscal). Por óbvio, o efeito prático de verba expressamente indicada nesse preceito legal é a desoneração tributária, o que resulta na ausência de interesse de agir (salvo se, ainda assim, o ente estatal resistir à legítima pretensão do contribuinte).

É verdade que o total das remunerações pagas pelo empregador está sujeita não só a contribuições previdenciárias mas também a outras incidências escoradas em fundamentos constitucionais e legais diversos. A esse respeito, emergem contribuições sociais gerais (tais como salário-educação) e também contribuições de intervenção no domínio econômico (como a exação devida ao SEBRAE), denominadas resumidamente como contribuições “devidas a terceiros” ou ainda ao “Sistema S”.

Embora cada uma dessas imposições tributárias tenha autonomia normativa, todas estão na competência tributária da União Federal, que as unificou para fins de delimitação da base tributável. Além de previsões específicas (p. ex., na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996 e na Lei 9.766/1999), essa unificação está clara na Lei 11.457/2007 e em atos normativos da administração tributária (notadamente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões, em especial pela IN RFB 1.071/2010), razão pela qual as conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também são extensíveis às exações “devidas a terceiros” ou “Sistema S”.

No caso dos autos, discute-se a incidência de contribuições sobre pagamentos efetuados a título de:

a) Férias gozadas;

b) Aviso prévio indenizado;

c) Parcela do décimo-terceiro salário incidente sobre aviso prévio indenizado;

d)  Descanso semanal remunerado; e

e) Adicionais de horas extras e noturno;

Para a análise desses pontos, creio apropriado fazer análises agrupadas nos termos que se seguem.

FÉRIAS GOZADAS

Quanto aos valores pagos aos empregados a título de férias gozadas, entendo que tais exações têm natureza salarial, estando sujeitos à incidência da contribuição previdenciária. Neste sentido, já decidiu o E. Superior Tribunal de Justiça:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. FÉRIAS GOZADAS. INCIDÊNCIA. NATUREZA SALARIAL. PRECEDENTES.

1. A jurisprudência desta Corte firmou a compreensão no sentido de que o pagamento de férias gozadas possui natureza remuneratória e salarial, razão por que integra o salário-de-contribuição, nos termos do art. 148 da CLT. Precedentes: EDcl no REsp 1238789/CE, Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA, Primeira Turma, DJe 11/06/2014 e AgRg no REsp 1437562/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Segunda Turma, DJe 11/06/2014.

2. Agravo regimental a que se nega provimento.

(STJ, 1ª Turma, AgRg no REsp - 1441572/RS, Processo nº 2014/0054931-9, Rel. Min. SÉRGIO KUKINA, Julgado em 16/06/2014, DJe: 24/06/2014).

TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ADICIONAIS NOTURNO, DE INSALUBRIDADE E DE HORA EXTRA. SALÁRIO-MATERNIDADE. FÉRIAS GOZADAS. QUEBRA DE CAIXA. NATUREZA REMUNERATÓRIA. INCIDÊNCIA. SÚMULA N. 568/STJ. ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO ATACADA. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.

I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015.

II - Esta Corte sedimentou entendimento segundo o qual incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de férias gozadas, adicional noturno, de periculosidade, de insalubridade e de transferência, horas extras, salário maternidade e quebra de caixa.

III - Em regra, descabe a imposição da multa, prevista no art. 1.021, § 4º, do Código de Processo Civil de 2015, em razão do mero improvimento do Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.

IV - Agravo Interno improvido.

(AgInt no REsp 1833891/RS, Rel. Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 10/02/2020, DJe 12/02/2020)

AVISO PRÉVIO INDENIZADO

No tocante ao aviso prévio indenizado, está previsto no parágrafo 1º do artigo 487 da Consolidação das Leis do Trabalho: “A falta do aviso prévio por parte do empregador dá ao empregado o direito aos salários correspondentes ao prazo do aviso, garantida sempre a integração desse período no seu tempo de serviço”. Como se vê, trata-se de uma penalidade imposta ao empregador que demite seu empregado sem observar o prazo do aviso prévio, o que revela a natureza indenizatória da verba.

É verdade que a Lei 9.528/1997 e o Decreto 6.727/2009, ao alterar o disposto no art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 e no art. 214, § 9º, do Decreto 3.048/1999, excluíram, do elenco das importâncias que não integram o salário-de-contribuição, aquela paga a título de aviso prévio indenizado. Todavia, não a incluiu entre os casos em que a lei determina expressamente a incidência da contribuição previdenciária. Vale, portanto, a conclusão no sentido de que a verba recebida pelo empregado a título de aviso prévio indenizado (integral ou proporcional) não é pagamento habitual, nem mesmo retribuição pelo seu trabalho, mas indenização imposta ao empregador que o demitiu sem observar o prazo de aviso, sobre ela não podendo incidir a contribuição previdenciária.

Nesse sentido, já decidiu o Egrégio Superior Tribunal de Justiça:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO DESTINADA AO SAT/RAT. IDENTIDADE DE BASE DE CÁLCULO COM AS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. SEGUINDO A MESMA SISTEMÁTICA, NÃO INCIDÊNCIA DA EXAÇÃO SOBRE O AVISO PRÉVIO INDENIZADO E SOBRE OS QUINZE PRIMEIROS DIAS DE AFASTAMENTO QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA. AGRAVO INTERNO DO ENTE PÚBLICO A QUE SE NEGA PROVIMENTO.

1. A parte agravante não apresentou qualquer fundamento capaz de reverter as conclusões alcançadas no julgamento monocrático.

2. Com efeito, a solução adotada na decisão vergastada se amolda à jurisprudência desta Corte de Justiça, que entende que, em razão da identidade de base de cálculo com as contribuições previdenciárias, as contribuições destinadas a terceiros devem seguir a mesma sistemática daquelas, não incidindo sobre as rubricas que já foram consideradas como de caráter indenizatório. In casu, deve ser afastada a incidência da exação sobre o aviso prévio indenizado e sobre os quinze primeiros dias de afastamento que antecedem o auxílio-doença. Precedentes: AgInt no REsp. 1.823.187/RS, Rel. Min. BENEDITO GONÇALVES, DJe 9.10.2019, AgInt no REsp. 1.602.619/SE, Rel. Min. FRANCISO FALCÃO, Dje 26.3.2019, REsp. 1.854.689/PR, Rel. Min. ASSUSETE MAGALHÃES, DJe 28.2.2020 e REsp. 1.806.871/DF, Rel. Min. GURGEL DE FARIA, DJe 3.2.2020.

3. Agravo Interno do Ente Público a que se nega provimento.

(AgInt no REsp 1825540/RS, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 30/03/2020, DJe 01/04/2020)

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. SAT/RAT. MESMA SISTEMÁTICA DAS CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O AVISO PRÉVIO INDENIZADO. PRECEDENTES.

1. Esta Corte no julgamento do REsp 1.230.957/RS, sob o rito dos Recursos Repetitivos, Relator Min. Mauro Campbell Marques, decidiu que não incide contribuição previdenciária sobre o aviso prévio indenizado.

2. As contribuições destinadas a terceiros (sistema "S" e outros), em razão da identidade de base de cálculo com as contribuições previdenciárias (vide art. 3º, §2º, da Lei n. 11.457/2007 - "remuneração paga, devida ou creditada a segurados do Regime Geral de Previdência Social"), devem seguir a mesma sistemática destas, não incidindo sobre as rubricas que já foram consideradas por este Superior Tribunal de Justiça como de caráter indenizatório, vale dizer: auxílio-doença, aviso prévio indenizado, terço de férias e vale transporte. Precedentes: AgInt no REsp 1.602.619/SE, Rel. Min. Franciso Falcão, Segunda Turma, Dje 26/03/2019; AgInt no REsp n. 1.750.945/MG, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 12/2/2019.

3. Agravo interno não provido.

(AgInt no REsp 1823187/RS, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07/10/2019, DJe 09/10/2019)

PROCESSUAL CIVIL. RECURSOS ESPECIAIS. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DA EMPRESA. REGIME GERAL DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. DISCUSSÃO A RESPEITO DA INCIDÊNCIA OU NÃO SOBRE AS SEGUINTES VERBAS: TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS; SALÁRIO MATERNIDADE; SALÁRIO PATERNIDADE; AVISO PRÉVIO INDENIZADO; IMPORTÂNCIA PAGA NOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA.

(...)

2.2 Aviso prévio indenizado.

A despeito da atual moldura legislativa (Lei 9.528/97 e Decreto 6.727/2009), as importâncias pagas a título de indenização, que não correspondam a serviços prestados nem a tempo à disposição do empregador, não ensejam a incidência de contribuição previdenciária.

A CLT estabelece que, em se tratando de contrato de trabalho por prazo indeterminado, a parte que, sem justo motivo, quiser a sua rescisão, deverá comunicar a outra a sua intenção com a devida antecedência. Não concedido o aviso prévio pelo empregador, nasce para o empregado o direito aos salários correspondentes ao prazo do aviso, garantida sempre a integração desse período no seu tempo de serviço (art. 487, § 1º, da CLT). Desse modo, o pagamento decorrente da falta de aviso prévio, isto é, o aviso prévio indenizado, visa a reparar o dano causado ao trabalhador que não fora alertado sobre a futura rescisão contratual com a antecedência mínima estipulada na Constituição Federal (atualmente regulamentada pela Lei 12.506/2011). Dessarte, não há como se conferir à referida verba o caráter remuneratório pretendido pela Fazenda Nacional, por não retribuir o trabalho, mas sim reparar um dano. Ressalte-se que, "se o aviso prévio é indenizado, no período que lhe corresponderia o empregado não presta trabalho algum, nem fica à disposição do empregador. Assim, por ser ela estranha à hipótese de incidência, é irrelevante a circunstância de não haver previsão legal de isenção em relação a tal verba" (REsp 1.221.665/PR, 1ª Turma, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, DJe de 23.2.2011).

A corroborar a tese sobre a natureza indenizatória do aviso prévio indenizado, destacam-se, na doutrina, as lições de Maurício Godinho Delgado e Amauri Mascaro Nascimento. Precedentes: REsp 1.198.964/PR, 2ª Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJe de 4.10.2010; REsp 1.213.133/SC, 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de 1º.12.2010; AgRg no REsp 1.205.593/PR, 2ª Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe de 4.2.2011; AgRg no REsp 1.218.883/SC, 1ª Turma, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe de 22.2.2011; AgRg no REsp 1.220.119/RS, 2ª Turma, Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, DJe de 29.11.2011.

(...)

Acórdão sujeito ao regime previsto no art. 543-C do CPC, c/c a Resolução 8/2008 - Presidência/STJ. (REsp 1230957/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 26/02/2014, DJe 18/03/2014)

Finalmente, observo que no REsp 1.230.957/RS foi firmada a seguinte tese, no Tema nº 478: “Não incide contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado, por não se tratar de verba salarial.”

Por óbvio que não incidirá a tributação se o montante indenizado do aviso prévio tiver como parâmetro o contido na Lei 12.506/2011.

No que concerne aos reflexos do aviso prévio, por óbvio que a não exigência das combatidas contribuições somente se dará dependendo da natureza da verba em relação a qual se verifica o reflexo. Note-se que o tempo de trabalho correspondente ao período de aviso prévio não altera a natureza das verbas pagas em razão desse período (ou seja, reflexos de aviso prévio não serão pagos a título de aviso prévio, mas sim em razão da natureza da verba pertinente a esse reflexo).

Assim, se o reflexo do aviso prévio se dá em verbas que, por si só não são tributadas (p. ex., férias indenizadas), também haverá desoneração, ao passo em que se o aviso prévio indenizado refletir em verbas tributadas, com razão haverá tributação (adicionais salariais como gratificações remuneratórias, p. ex.).

PARCELA DE DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO INCIDENTE SOBRE AVISO PRÉVIO INDENIZADO

Com relação à respectiva parcela (avo) de décimo-terceiro salário, incidente sobre o aviso prévio indenizado, observo que o Egrégio Supremo Tribunal Federal já pacificou entendimento, o qual adoto, no sentido de que a gratificação natalina tem natureza remuneratória, podendo a lei assimilá-la ao salário-de-contribuição, sem necessidade de prévia regulamentação por lei complementar: “Ambas as Turmas do Supremo Tribunal Federal já se manifestaram sobre a legitimidade da incidência da contribuição previdenciária sobre o décimo terceiro salário, tendo em vista a natureza salarial da referida verba, conforme previsto no art. 201, § 4º, da Constituição Federal e na Súmula 207 do STF (AGRAG 208569, Primeira Turma, e RE 219689, Segunda Turma).” (RE nº 258937 / RS, 1ª Turma, Relator Ministro Ilmar Galvão, DJ 10/08/2000, pág. 00013).

Nesse sentido, confira-se o disposto nas Súmulas daquela Excelsa Corte: “As gratificações habituais, inclusive a de natal, consideram-se tacitamente convencionadas, integrando o salário” (Súmula nº 207) e “É legítima a incidência da contribuição previdenciária sobre o 13º salário” (Súmula nº 688).

Da mesma forma, o E. STJ, bem como esta E. Corte Regional, posicionam-se no sentido da natureza remuneratória do décimo terceiro salário incidente sobre o aviso prévio indenizado. Confira-se:

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO. SUBMISSÃO À REGRA PREVISTA NO ENUNCIADO ADMINISTRATIVO 03/STJ. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DA EMPRESA. REGIME GERAL DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. INCIDÊNCIA SOBRE GRATIFICAÇÃO NATALINA PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO.

1. "A circunstância de o aviso prévio indenizado refletir na composição da gratificação natalina é irrelevante, devendo a contribuição previdenciária incidir sobre o total da respectiva verba" (AgRg no REsp 1383613/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 23/09/2014, DJe 10/10/2014). Assim, "a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça se consolidou no sentido de que 'incide contribuição previdenciária sobre os valores relativos ao décimo terceiro proporcional ao aviso prévio indenizado, ante o caráter remuneratório de tais verbas [...]' (AgRg no REsp 1.569.576/RN, Rel. Min. Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 1º/3/2016)" (REsp 1825158/PE, Rel. Ministro OG FERNANDES, SEGUNDA TURMA, julgado em 27/08/2019, DJe 06/09/2019).

2. Agravo interno não provido.

(AgInt no REsp 1849802/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 31/08/2020, DJe 03/09/2020)

TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. DÉCIMO TERCEIRO PROPORCIONAL AO AVISO PRÉVIO INDENIZADO. ADICIONAL DE TRANSFERÊNCIA. INCIDÊNCIA.

1. As Turmas que integram a Primeira Seção do STJ sedimentaram a orientação de que incide contribuição previdenciária patronal sobre o décimo terceiro salário proporcional no aviso prévio indenizado e sobre o adicional de transferência. Precedentes.

2. Agravo interno desprovido

(AgInt no REsp 1782145/BA, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 24/08/2020, DJe 31/08/2020)

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ART. 1.022 DO CPC. REQUISITOS. INOCORRÊNCIA. REDISCUSSÃO. REJEIÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. VERBAS DE CARÁTER REMUNERATÓRIO. ADICIONAIS DE (INSALUBRIDADE, NOTURNO, PERICULOSIDADE, HORAS EXTRAS E TRANSFERÊNCIA) E SOBRE O 13.º SALÁRIO INCIDENTE SOBRE O AVISO PRÉVIO INDENIZADO. INCIDÊNCIA. VERBAS INDENIZATÓRIAS. NÃO INCIDÊNCIA.

(...)

3 - Quanto à natureza remuneratória das verbas pagas aos empregados a título dos adicionais de (insalubridade, noturno, periculosidade, horas extras e transferência) e sobre o 13.º salário incidente sobre o aviso prévio indenizado, o acórdão embargado expressou o entendimento da turma acerca da matéria, alinhado ao posicionamento atual e predominante no Egrégio STJ, não incorrendo em qualquer dos vícios que autorizam o manejo dos aclaratórios, recurso de fundamentação vinculada.

4 - o reconhecimento como indevida da cobrança de contribuições previdenciárias de natureza indenizatória não elencada no rol do § 9.º, do art. 28, da Lei-8.212/91 não configura nenhuma ofensa, porquanto, o referido rol não abarca todas as hipóteses de não incidência de contribuição previdenciária de natureza indenizatória, tendo em vista o posicionamento do E. STJ sobre a correta incidência da exação.

5 - impende salientar que é dispensável a indicação ostensiva da matéria que se pretende prequestionar no acórdão, nos termos do artigo 1.025 do CPC, sendo suficientes os elementos que o recorrente suscitou, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados.

6 - A rediscussão da matéria, com a modificação do resultado do acórdão, é incompatível com a natureza dos embargos declaratórios. Rejeição.

(TRF 3ª Região, SEGUNDA TURMA,  ApReeNec - APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA - 2029046 - 0000205-20.2013.4.03.6122, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL COTRIM GUIMARÃES, julgado em 08/08/2017, e-DJF3 Judicial 1 DATA:17/08/2017 )

DESCANSO SEMANAL REMUNERADO

Também incide a contribuição previdenciária sobre pagamentos efetuados aos empregados a título de descanso semanal remunerado, que possuem natureza nitidamente remuneratória. Trata-se, na verdade, de vantagem retributiva da prestação do trabalho, estando assegurado pelo artigo 7º, inciso XV, da Constituição Federal, pelo artigo 67 da Consolidação das Leis do Trabalho e pelo artigo 7º da Lei nº 605/1949.

Nesse sentido, confira-se os seguintes julgados do E. STJ e desta E. Corte Regional:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE AS PARCELAS RECEBIDAS A TÍTULO DE 13o. (DÉCIMO TERCEIRO) SALÁRIO, AUXÍLIO-MATERNIDADE, HORAS-EXTRAS, ADICIONAIS DE INSALUBRIDADE, NOTURNO E PERICULOSIDADE, REPOUSO SEMANAL. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO EM ESPÉCIE. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE O ABONO ASSIDUIDADE CONVERTIDO EM PECÚNIA. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA DESPROVIDO.

1. (...)

2. Consolidou-se na Seção de Direito Público desta Corte o entendimento de que incide Contribuição Previdenciária sobre a verba relativa aos adicionais de periculosidade, insalubridade, décimo-terceiro salário, abono pecuniário, repouso semanal, auxílio-alimentação pago em espécie e adicional de sobreaviso.

3. (...)

6. Agravo Interno da Empresa desprovido.

(AgInt nos EDcl no REsp 1566704/SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 17/12/2019, DJe 19/12/2019)

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS (COTA PATRONAL, SAT E DESTINADAS A ENTIDADES TERCEIRAS). TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. IMPORTÂNCIA PAGA NOS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE. SALÁRIO MATERNIDADE. HORAS EXTRAS E ADICIONAL. ADICIONAL NOTURNO. ADICIONAL DE PERICULOSIDADE. ADICIONAL DE INSALUBRIDADE. DESCANSO SEMANAL REMUNERADO E REFLEXOS. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO PAGO EM PECÚNIA. FÉRIAS GOZADAS. DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO (GRATIFICAÇÃO NATALINA). REFLEXOS DO AVISO PRÉVIO INDENIZADO NO 13º SALÁRIO). COMPENSAÇÃO. ART. 26-A DA LEI Nº 11.457/2007. ART. 170-A DO CTN. PRESCRIÇÃO QUINQUENAL. ATUALIZAÇÃO. TAXA SELIC.

1. O artigo 195, inciso I, alínea 'a', da Constituição Federal, estabelece, dentre as fontes de financiamento da Seguridade Social, a contribuição social do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidente sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício.

2. O contorno legal da hipótese de incidência da contribuição é dado pelo artigo 22, inciso I, da Lei n. 8.212/91.

3. Contudo, a definição do caráter salarial ou indenizatório das verbas pagas aos empregados não pode ser livremente atribuída ao empregador, o que impõe a análise acerca da natureza jurídica de cada uma delas, de modo a permitir ou não sua exclusão da base de cálculo da contribuição social em causa.

4. (...)

9. Os valores pagos a título de descanso semanal remunerado compõem a base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, já que se trata de verba que compõe a remuneração do empregado e é paga em razão do contrato de trabalho. De igual modo, não há de se reconhecer como natureza indenizatória a média do descanso.

10. (...)

21. Remessa necessária parcialmente provida. Apelação da União não provida. Apelação da impetrante não provida.

(TRF 3ª Região, 1ª Turma,  ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5002130-59.2019.4.03.6120, Rel. Desembargador Federal HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA, julgado em 15/06/2020, Intimação via sistema DATA: 18/06/2020)

MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE AUXÍLIO-DOENÇA NOS PRIMEIROS 15 DIAS DE AFASTAMENTO, AVISO PRÉVIO INDENIZADO, TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, INDENIZAÇÃO POR PERDA DE ESTABILIDADE, SALÁRIO-MATERNIDADE, HORAS EXTRAS, DESCANSO SEMANAL REMUNERADO - DSR, ADICIONAL DE INSALUBRIDADE, ADICIONAL NOTURNO E 13º SALÁRIO. COMPENSAÇÃO.

I – (...)

II - É devida a contribuição sobre o salário-maternidade, horas extras,  descanso semanal remunerado - DSR, adicional de insalubridade, adicional noturno e 13º salário, o entendimento da jurisprudência concluindo pela natureza salarial dessas verbas. Precedentes.

III – (...)

IV - Recurso da União e remessa oficial parcialmente providos. Recurso da impetrante desprovido.

(TRF 3ª Região, 2ª Turma,  ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5000797-68.2017.4.03.6144, Rel. Desembargador Federal OTAVIO PEIXOTO JUNIOR, julgado em 10/06/2020, e - DJF3 Judicial 1 DATA: 12/06/2020)

ADICIONAIS DE HORAS-EXTRAS E NOTURNO

Quanto às verbas pagas a título de adicional noturno, horas extras e o respectivo adicional, deve-se considerar que integram a remuneração do empregado. Afinal, constituem contraprestação devida pelo empregador, por imposição legal, em decorrência dos serviços prestados pelo obreiro em razão do contrato de trabalho. Constituem, portanto, salário-de-contribuição, para fins de incidência da exação prevista no art. 22, I, da Lei nº 8.212/1991.

Ademais, incidindo a contribuição previdenciária sobre tais adicionais, incidem também sobre o descanso semanal remunerado pago sobre tais valores, haja vista terem, eles também, natureza salarial, conforme já exposto nesta sentença.

Tal entendimento prevalece no Colendo Superior Tribunal de Justiça. Confira-se:

TRIBUTÁRIO. RECURSO REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ART. 543-C DO CPC E RESOLUÇÃO STJ 8/2008. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DA EMPRESA. REGIME GERAL DE PREVIDÊNCIA SOCIAL. BASE DE CÁLCULO. ADICIONAIS NOTURNO, DE PERICULOSIDADE E HORAS EXTRAS. NATUREZA REMUNERATÓRIA. INCIDÊNCIA. PRECEDENTES DE AMBAS AS TURMAS DA PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ. SÍNTESE DA CONTROVÉRSIA 1. Cuida-se de Recurso Especial submetido ao regime do art. 543-C do CPC para definição do seguinte tema: "Incidência de contribuição previdenciária sobre as seguintes verbas trabalhistas: a) horas extras; b) adicional noturno; c) adicional de periculosidade".

CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DA EMPRESA E BASE DE CÁLCULO: NATUREZA REMUNERATÓRIA 2. Com base no quadro normativo que rege o tributo em questão, o STJ consolidou firme jurisprudência no sentido de que não devem sofrer a incidência de contribuição previdenciária "as importâncias pagas a título de indenização, que não correspondam a serviços prestados nem a tempo à disposição do empregador" (REsp 1.230.957/RS, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, DJe 18/3/2014, submetido ao art. 543-C do CPC).

3. Por outro lado, se a verba possuir natureza remuneratória, destinando-se a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, ela deve integrar a base de cálculo da contribuição.

ADICIONAIS NOTURNO, DE PERICULOSIDADE, HORAS EXTRAS: INCIDÊNCIA 4.

Os adicionais noturno e de periculosidade, as horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária (AgRg no REsp 1.222.246/SC, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 17/12/2012; AgRg no AREsp 69.958/DF, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, DJe 20/6/2012; REsp 1.149.071/SC, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, DJe 22/9/2010; Rel. Ministro Ari Pargendler, Primeira Turma, DJe 9/4/2013; REsp 1.098.102/SC, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 17/6/2009; AgRg no Ag 1.330.045/SP, Rel.

Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJe 25/11/2010; AgRg no REsp 1.290.401/RS; REsp 486.697/PR, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, DJ 17/12/2004, p. 420; AgRg nos EDcl no REsp 1.098.218/SP, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 9/11/2009).

(...)

CONCLUSÃO 9. Recurso Especial parcialmente conhecido e, nessa parte, não provido. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008.

(REsp 1358281/SP, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 23/04/2014, DJe 05/12/2014)

Observo que no REsp 1.358.281/SP foram firmadas as seguintes teses, nos Temas nº 687 (“As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária”) e nº 688 (“O adicional noturno constitui verba de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeita à incidência de contribuição previdenciária”).

Finalmente, também nesta Corte prevalece o mesmo entendimento:

MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO AO SAT/RAT E DESTINADA AO SALÁRIO EDUCAÇÃO INCIDENTES SOBRE AUXÍLIO-DOENÇA OU AUXÍLIO-ACIDENTE NOS PRIMEIROS 15 DIAS DE AFASTAMENTO, HORAS EXTRAS, ADICIONAL DE HORAS EXTRAS, HORAS IN ITINERE, ADICIONAL NOTURNO, ADICIONAL DE INSALUBRIDADE, ADICIONAL DE PERICULOSIDADE, ADICIONAL DE TRANSFERÊNCIA, AJUDA DE CUSTO, DESCANSO SEMANAL REMUNERADO, SALÁRIO MATERNIDADE, FALTAS JUSTIFICADAS POR ATESTADOS MÉDICOS, HORAS PRÊMIO, HORAS PRODUTIVIDADE E GRATIFICAÇÃO POR FUNÇÃO. COMPENSAÇÃO. I - As verbas pagas pelo empregador ao empregado nos primeiros quinze dias do afastamento do trabalho em razão de doença ou acidente, não constituem base de cálculo de contribuições previdenciárias, posto que tais verbas não possuem natureza remuneratória mas indenizatória. Precedentes do STJ e desta Corte II - É devida a contribuição sobre horas extras, horas in itinere, adicional noturno, adicional de periculosidade, adicional de insalubridade, adicional de transferência, ajuda de custo, descanso semanal remunerado, salário-maternidade, faltas justificadas por atestados médicos, horas prêmio, horas produtividade e gratificação (função confiança), o entendimento da jurisprudência concluindo pela natureza salarial dessas verbas. Precedentes. III - Recursos desprovidos e remessa oficial, tida por interposta, parcialmente provida.

(TRF3. AMS: 00180365020134036100 SP 0018036-50.2013.4.03.6100. Órgão Julgador: Segunda Turma. Relator: Desembargador Federal Peixoto Junior.  Data de Julgamento: 23/02/2016. Publicação: e-DJF3 Judicial 1, 10/03/2016). – grifo nosso

TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA - CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA - SAT/RAT E TERCEIROS - 13º SALÁRIO INDENIZADO - SALARIO-MATERNIDADE - FÉRIAS GOZADAS - ADICIONAL DE HORAS EXTRAS, NOTURNO, INSALUBRIDADE E PERICULOSIDADE - DSR - EXIGIBILIDADE - PRIMEIROS QUINZE DIAS QUE ANTECEDEM A CONCESSÃO DO AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE - TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS - INEXIGIBILIDADE - COMPENSAÇÃO - POSSIBILIDADE. I - A jurisprudência pátria tem entendimento de que o regramento aplicado para analisar a incidência de contribuição previdenciária patronal deve ser utilizado para apreciar a incidência da contribuição destinada às entidades terceiras, reconhecida igualdade da base de cálculo das exações. II – (...) III - Incide contribuição previdenciária patronal, SAT/RAT, bem como a devida a terceiros sobre os valores pagos a título de horas extras e seu respectivo adicional (tema/repetitivo STJ nº 687), adicional noturno (tema/repetitivo STJ nº 688), adicional de periculosidade (tema/repetitivo STJ nº 689), adicional de insalubridade, férias gozadas, descanso semanal remunerado (DSR) e 13º salário indenizado. IV – (...) VII - Remessa oficial parcialmente provida. apelação da impetrante e da União Federal desprovidas.

(TRF3. ApReeNec / SP 5005437-73.2018.4.03.6114. Órgão Julgador: Segunda Turma. Relator: Cotrim Guimarães.  Data do Julgamento: 23/10/2019. Data da Publicação/Fonte: e - DJF3 Judicial 1, 28/10/2019) – grifo nosso

No tocante à alegação de inconstitucionalidade da contribuição ao SAT, bem como do cálculo do FAP, registro que é antiga a imposição de adicional à contribuição previdenciária para custear gastos estatais com acidentados no trabalho ou seus dependentes, assim como é racional e lógica a distribuição desse adicional considerando os riscos de acidente laboral apresentados por segmentos econômicos das pessoas jurídicas tributadas (risco leve, risco médio e risco grave).

Em linhas gerais, o RAT (Riscos Ambientais do Trabalho) é determinado pela atividade econômica desenvolvida pela pessoa jurídica contribuinte em relação a riscos de acidente laboral (leve, médio ou grave), mas o empenho pessoal do contribuinte é determinante para apuração do FAP (Fator Acidentário de Prevenção, multiplicador aplicado sobre o RAT) que permite a redução até a metade ou o aumento até o dobro da alíquota do adicional da contribuição.

O art. 194, V, e o art. 195 (sobretudo em seu §9º), ambos da Constituição Federal, dão suporte ao adicional dessa contribuição previdenciária. A finalidade e os contornos essenciais dos elementos pessoais, materiais, quantitativos, temporais e territoriais dessa obrigação tributária têm abrigo no art. 22, II, da Lei 8.212/1991 e no art. 10 da Lei 10.666/2003 (resultante da conversão da MP 83, DOU de 13/12/2002), segundo os quais a alíquota de contribuição de 1%, 2% e 3%, destinada ao financiamento do benefício de aposentadoria especial ou daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos RATs, poderá ser reduzida (em até 50%) ou aumentada (em até 100%) em razão do FAP (conforme dispuser o regulamento), assim entendido o desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica, apurado em conformidade com os resultados obtidos a partir dos índices de frequência, gravidade e custo, calculados segundo metodologia aprovada pelo Conselho Nacional de Previdência Social.

Portanto, o próprio art. 10 da Lei 10.666/2003 descreve o FAP em seus contornos essenciais pertinentes ao desempenho da empresa em relação à respectiva atividade econômica, apurado segundo resultados obtidos a partir dos índices de frequência, gravidade e custo, transferindo a atos normativos infralegais apenas a definição da metodologia para apuração, para então a incidência se completar em conformidade com o art. 22, II, da Lei 8.212/1991.

Os elementos essenciais para apuração do FAP aplicado sobre o RAT estão corretamente estabelecidos em legislação ordinária (respeitando a reserva absoluta de lei), sendo apenas explicitados por atos normativos infralegais dentro dos parâmetros constitucionais e legais (conforme a reserva relativa de lei). Ao indicar o enquadramento de pessoas jurídicas no RAT (risco leve, médio ou grave), atos infralegais apenas detalham os comandos estruturais do art. 22, II, da Lei 8.212/1991 e do art. 10 da Lei 10.666/2003, sem violar ou usurpar a discricionariedade do legislador ordinário. Não há transferência, para os regulamentos, da capacidade discricionária para a definição do núcleo da obrigação fiscal, pois o “grau de risco” corresponde a conceito jurídico indeterminado que será explicitado por dados estatísticos e dados empíricos ou de experiências, em face do qual o titular da função regulamentar possui entendimento estritamente vinculado ao sentido legal. Como exemplo, trata-se da mesma situação vivida em matéria criminal, quando a antiga Lei 6.368/1976 (Lei de Tóxicos) confiava ao regulamento a definição do sentido de droga para efeito da tipificação penal, sem qualquer mácula à reserva absoluta de lei. Houvesse qualquer discricionariedade na competência confiada ao titular da função regulamentar, sem dúvida estaria configurada ofensa ao princípio da estrita legalidade ou reserva de lei, o que não ocorre no caso dos autos.

Em tema similar ao presente, no RE 343.446, Rel. Min. Carlos Velloso, Pleno, unânime, julgado em 24/03/2003, o E.STF já se posicionou pela validade do SAT, esclarecendo que o fato de a lei deixar para o regulamento a complementação dos conceitos de atividade preponderante e grau de risco (leve, médio ou grave) não ofende a estrita legalidade tributária (ou reserva absoluta de lei). No mesmo sentido, também no E.STF:

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO: SEGURO DE ACIDENTE DO TRABALHO - SAT. Lei 7.787/89, arts. 3º e 4º; Lei 8.212/91, art. 22, II, redação da Lei 9.732/98. Decretos 612/92, 2.173/97 e 3.048/99. C.F., artigo 195, § 4º; art. 154, II; art. 5º, II; art. 150, I. I. - Contribuição para o custeio do Seguro de Acidente do Trabalho - SAT: Lei 7.787/89, art. 3º, II; Lei 8.212/91, art. 22, II: alegação no sentido de que são ofensivos ao art. 195, § 4º, c/c art. 154, I, da Constituição Federal: improcedência. Desnecessidade de observância da técnica da competência residual da União, C.F., art. 154, I. Desnecessidade de lei complementar para a instituição da contribuição para o SAT. II. - O art. 3º, II, da Lei 7.787/89 não é ofensivo ao princípio da igualdade, por isso que o art. 4º da mencionada Lei 7.787/89 cuidou de tratar desigualmente os desiguais. III. - As Leis 7.787/89, art. 3º, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem, satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer nascer a obrigação tributária válida. O fato de a lei deixar para o regulamento a complementação dos conceitos de "atividade preponderante" e "grau de risco leve, médio e grave" não implica ofensa ao princípio da legalidade genérica, C.F., art. 5º, II, e da legalidade tributária, C.F., art. 150, I. IV. - Se o regulamento vai além do conteúdo da lei, a questão não é de inconstitucionalidade, mas de ilegalidade, matéria que não integra o contencioso constitucional. V. - RE inadmitido. Agravo não provido.
(RE 455817 AgR, Rel.  Min. Carlos Velloso, Segunda Turma, v.u., DJ de 30/09/2005, p. 051)

No E.STJ, apreciando a questão no REsp 376.208-PR, Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, 1ª Turma, v.u., julgado em 17/12/2002, acolheu a validade do regulamento pertinente ao grau de risco, extraindo-se do voto do relator que a estrita legalidade foi satisfeita pela lei que fixou os percentuais de cálculo da exação, além do que “seria praticamente impossível dar ao legislador o diapasão dos graus de risco, o que ficou a critério do Executivo”.

Pelos mesmos motivos, os métodos de cálculo do FAP são definidos dentro dos parâmetros do sistema hierárquico de fontes normativas, pelo qual cumpre a atos infralegais a explicitação necessária à instituição de obrigações em virtude de lei (art. 5º, II, da Constituição). Dando execução aos comandos do art. 10 da Lei 10.666/2003, o art. 202-A do Decreto 3.048/1999 (com suas várias alterações) reproduz os comandos da lei ordinária, indicando fórmulas para redução ou aumento das alíquotas em razão do FAP.

E delimitado pelos contornos do art. 10 da Lei 10.666/2003, a detida redação normativa ainda atribuiu ao Conselho Nacional de Previdência Social a competência para estabelecer (mediante resoluções) critérios para calcular os índices de frequência (observando registros de acidentes e doenças do trabalho informados ao INSS por meio de Comunicação de Acidente do Trabalho - CAT e de benefícios acidentários estabelecidos por nexos técnicos pela perícia médica do INSS, ainda que sem CAT a eles vinculados), o índice de gravidade (todos os casos de auxílio-doença, auxílio-acidente, aposentadoria por invalidez e pensão por morte, todos de natureza acidentária, aos quais são atribuídos pesos diferentes em razão da gravidade da ocorrência, com seus respectivos pesos no cálculo) e o índice de custo (valores dos benefícios de natureza acidentária pagos ou devidos pela Previdência Social, apurados com base em diversos critérios, dentre eles tempo de afastamento do trabalhador por auxílio-doença, projeção da expectativa de sobrevida do segurado no caso de morte ou invalidez etc.).

Com base nesses contornos legais e regulamentares foram editados atos como as Resoluções MPS/CNPS 1.308 e 1.309, ambas de 2009 (e mais adiante, a Resolução MPS/CNPS 1.316/2010 e a Resolução CNP 1.329/2017), ao passo em que os percentis dos elementos gravidade, frequência e custo das Subclasses da Classificação Nacional de Atividades Econômicas – CNAE foram divulgados pela Portaria Interministerial 254/2009. Esses atos normativos vêm sendo sistematicamente aperfeiçoados, na medida em que a realidade apresenta razões suficientes.

É importante observar que o Conselho Nacional de Previdência Social (CNPS) foi criado pela Lei 8.213/1991 como órgão superior de deliberação colegiada, e tem como principal objetivo estabelecer o caráter democrático e descentralizado da Administração, em cumprimento ao disposto no art. 194 da Constituição, para o que atua mediante gestão quadripartite, com a participação do Governo, dos trabalhadores em atividade, dos empregadores e dos aposentados. Atuando de modo democrático e participativo, o CNPS vem aperfeiçoando sua ação no acompanhamento e na avaliação dos planos e programas que são realizados pela Administração, na busca de melhor desempenho dos serviços prestados.

Desse modo, não vejo violação aos mandamentos constitucionais e do CTN pertinentes à estrita legalidade ou reserva absoluta de lei, porque os atos normativos infralegais referidos cuidam do FAP segundo fundamentos técnicos admitidos pela legislação ordinária (notadamente pelo art. 22, II, da Lei 8.212/1991 e pelo art. 10 da Lei 10.666/2003).

Não há nada de punitivo no FAP, pois a incidência do adicional da contribuição previdenciária se ajusta ao perfil de cada contribuinte (refletindo os aspectos da incidência segundo suas responsabilidades pessoais, sua capacidade econômica, e, sobretudo, segundo uma visão mais nítida da igualdade) na medida em que o RAT varia abstratamente de acordo com o grau de risco do segmento econômico (subclasse da CNAE), mas pelo FAP há especificações de cada realidade concreta segundo o desempenho de cada contribuinte.

Estimulando comportamentos que diminuam acidentes laborais em determinado período, os multiplicadores do FAP variam em intervalo contínuo de cinco décimos (0,5000) a dois inteiros (2,0000), aplicado com quatro casas decimais sobre a alíquota RAT, de tal modo que os contribuintes que se empenham em medidas de prevenção de acidentes terão suas alíquotas do RAT diminuídas em até 50% e, ao contrário, os contribuintes que tenham elevado grau de FAP terão suas alíquotas majoradas em até 100%. Aplicando-se o FAP sobre o RAT, chega-se à alíquota efetivamente aplicável sobre o total da remuneração paga, devida ou creditada a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos, para afinal apurar o adicional de contribuição previdenciária devida pelo contribuinte segundo suas especificidades. Os critérios estabelecidos pela legislação são coerentes com a equidade no custeio e especialmente com a igualdade.

Os róis dos percentis de frequência, gravidade e custo por Subclasse da CNAE não são os únicos componentes para cálculo do FAP, de tal modo que o empenho dos contribuintes também é considerado, alicerçando o sentido nítido da isonomia nessa tributação. O sistema de tributação evoluiu em relação ao antigo SAT (pelo qual os esforços individuais dos contribuintes eram praticamente desprezados em favor da unificação tributária), mas o ordenamento corretamente ainda leva em consideração as Subclasses da CNAE, considerando o conjunto da sociedade e o lógica de seguro social desenhado com base na equidade, na isonomia e na solidariedade no custeio dos benefícios.

Por sua vez, não há elementos para afirmar que é arbitrária e injustificada medida de reclassificação de grau de risco promovida por atos normativos infralegais, até porque a presunção (relativa) afirmada pelo sistema jurídico brasileiro aponta no sentido da validade e da veracidade dos atos do Poder Público, do que também é possível extrair a equidade nas medidas aplicadas pelo ato normativo atacado, que tem fundamento para alteração na classificação do risco, conforme o art. 22, § 3º, da Lei 8.212/1991.

Também acredito respeitada a segurança jurídica, irretroatividade, a transparência e a publicidade dos atos da administração pública, bem como o direito de defesa dos contribuintes concernentes aos cálculos do FAP, pois o Ministério da Previdência Social publica anualmente, sempre no mesmo mês, os róis dos percentis de frequência, gravidade e custo por Subclasse da CNAE, e divulga pela internet o FAP de cada empresa, com as respectivas ordens de frequência, gravidade, custo e demais elementos que possibilitam a esta verificar o respectivo desempenho dentro da sua CNAE-Subclasse. Os cálculos do FAP são feitos anualmente mediante utilização dos dados de janeiro a dezembro de cada ano, até completar o período de dois anos, a partir do qual os dados do ano inicial são substituídos pelos novos dados anuais incorporados, adequando os cálculos às mobilidades de mercado e dos contribuintes (obviamente respeitando a anterioridade tributária nonagesimal do art. 195, § 6º, da Constituição).

Na execução dos cálculos é possível que surjam controvérsias, necessidades de correções ou de esclarecimentos, motivo pelo qual o art. 303 e o art. 305 e seguintes, do Decreto 3.048/1999 (com as alterações do Decreto 10.410/2020) previu que os FAPs inicialmente apurados puderam ser contestados perante o Conselho de Recursos da Previdência Social, apontando possíveis divergências dos elementos previdenciários que compuseram o cálculo do Fator (o que antes era possibilitado pelo art. 202-B do mesmo Decreto 3.048/1999 e por Portarias Interministeriais MPS/MF 329/2009, 424/2012 e 584/2012, e demais aplicáveis). Mediante contestação administrativa do FAP por parte dos contribuintes, é possível atacar a divergência de dados que integraram o cálculo do FAP, em respeito à ampla defesa e ao contraditório garantidos pelo art. 5º, LVI, da Constituição.

A propósito, o E.STF, ao julgar o RE 677725/RS, com relação ao Tema 554, fixou a seguinte tese: “O Fator Acidentário de Prevenção (FAP), previsto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003, nos moldes do regulamento promovido pelo Decreto 3.048/99 (RPS) atende ao princípio da legalidade tributária (art. 150, I, CRFB/88)”. Além disso, julgou improcedente o pedido formulado na ADI nº 4.397, que se voltava contra o disposto no art. 10 da Lei nº 10.666/2003.

Neste E.TRF da 3ª Região, firme orientação jurisprudencial pelo cabimento da imposição do RAT e do FAP, como se pode notar no AMS 00050586020124036105, AMS - APELAÇÃO CÍVEL – 341335, Rel. Des. Federal José Lunardelli, Primeira Turma, v.u., e-DJF3 Judicial 1 de 20/08/2013, na AMS 00142751620104036100, AMS - APELAÇÃO CÍVEL – 328806, Relª. Desª. Federal Cecilia Mello, Segunda Turma, v.u, e-DJF3 Judicial 1 de 29/08/2013 e na AMS 00272345320094036100, AMS - APELAÇÃO CÍVEL – 336607, Rel. Des. Federal André Nekatschalow, Quinta Turma, v.u, e-DJF3 Judicial 1 de 25/02/2013.

Diante do exposto, NEGO PROVIMENTO à apelação da embargante e DOU PARCIAL PROVIMENTO ao apelo da União, para declarar legítima a incidência da contribuição previdenciária patronal e das contribuições devidas ao SAT e a terceiros, sobre a parcela do décimo-terceiro salário incidente sobre o aviso prévio indenizado.

É o voto.