V O T O

O EXMO. SENHOR DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO (RELATOR): Discute-se neste recurso se, em relação às agroindústrias, a contribuição previdenciária, ao SAT/RAT e ao SENAR devem ser recolhidas sobre a receita bruta exclusivamente com relação a suas atividades típicas (agroindustriais) ou se incidiriam também com relação às demais atividades, tais como, as de revenda de bens adquiridos de terceiros.

Inicialmente, consultando os autos eletrônicos, constata-se que a sentença preferida no julgamento dos embargos de declaração opostos em face da sentença, encontra-se incompleta, ou seja, não foi providenciada a juntada de cópia integral. Todavia, consta do sistema processual deste Tribunal o seu inteiro teor, conforme disponibilizado do DJe de 16/04/2018, o qual ora transcrevo:

Trata-se de embargos de declaração opostos por Usina Moema Açúcar e Álcool Ltda., Usina Ouroeste Açúcar e Álcool Ltda. e Usina Guariroba Ltda. em face de Delegado da Receita Federal do Brasil em São José do Rio Preto/SP e Presidente do Conselho Deliberativo do Serviço Nacional de Aprendizagem Rural-SENAR, em relação à sentença de fls. 479/484, que declarou a inexistência de relação jurídica entre as partes relativa ao artigo 201-B do Decreto nº 3.048/99 e ao artigo 173, parágrafo único, da IN RFB 971/2009 e o direito das impetrantes a recolher a contribuição previdenciária prevista no artigo 22 A da Lei 8.212/91 tão somente nos parâmetros estabelecidos em seu caput e , ou seja, sobre base de cálculo que contemple as atividades ali indicadas, determinando aos impetrados que se abstivessem de penalizar as impetrantes em decorrência do não recolhimento do tributo dessa forma, declarando, também, o direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos a esse título com quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, desde que da mesma destinação, após o trânsito em julgado (artigo 170-A do CTN) e respeitado o prazo prescricional quinquenal a partir de cada pagamento.

Alegam as embargantes que teria havido omissão na medida em que, no decisum, não teria havido manifestação acerca da tese vergastada no REsp 1.164.452, que sinaliza que a lei que regula a compensação tributária seria aquela vigente à data do encontro de contas. Em segundo ponto, a título de obscuridade, aduzem que o RE 566.621, com repercussão geral, e o RESp 1.269.570, sob a sistemática dos recursos repetitivos, teriam apontado que o marco para aplicação do prazo prescricional levaria em consideração a data do ajuizamento da ação, tese distinta da fixada na sentença em questão.

Conheço destes embargos declaratórios, visto que presentes os pressupostos recursais, inclusive, a tempestividade.

Somente há de se falar em alteração do decidido na sentença quando houver o juiz de corrigir, de ofício ou a requerimento da parte, inexatidões materiais, ou retificações de erro de cálculo, ou quando opostos embargos de declaração (artigo 494, I e II, do Novo Código de Processo Civil). Estes, por sua vez, demandam a existência, na sentença, de obscuridade, contradição ou omissão (artigo 1.022, I e II, do mesmo texto legal). Têm por finalidade aclarar ou completar a decisão embargada, não possuindo caráter substitutivo, mas sim integrativo, o que implica a impossibilidade de admiti-los, salvo excepcionalmente, com caráter infringente.

No que toca ao regime de compensação, conquanto argumentem as embargantes omissão sob a égide do artigo 1.022, parágrafo único, I, da Lei Adjetiva (Considera-se omissa a decisão que: I - deixe de se manifestar sobre tese firmada em julgamento de casos repetitivos ou em incidente de assunção de competência aplicável ao caso sob julgamento;), o Juízo, efetivamente, fixou parâmetro, ainda que dissonante daquele preconizado no REsp 1.164.452, julgado, sim, sob a égide do artigo 543-C do CPC anterior, mas, sem efeito vinculante.

Ad argumentandum tantum, a jurisprudência atual do Superior Tribunal de Justiça aponta no sentido contrário ao trazido pelas embargantes (v. g., REsp 1.692.242).

Quanto ao marco inicial da prescrição, também, sorte não há. A sentença declarou o direito à compensação dos valores recolhidos, fixando como o respectivo termo a quo a data de cada recolhimento, não havendo que se falar em obscuridade (vide AGRESP 1.108.390).

Portanto, buscam as embargantes a modificação do julgado, pois entendo que as questões foram devidamente analisadas.

Como não se visa à declaração de obscuridade, contradição ou omissão no julgado, o pedido deve ser desacolhido.

Posto isso, julgo improcedentes os embargos.

Publique-se. Registre-se. Intimem-se.

(Disponibilização D.Eletrônico de sentença em 16/04/2018, pág 480/487)

Prosseguindo, aprecio, de ofício, a questão de ordem pública, referente à legitimidade passiva da autoridade impetrada relacionada ao SENAR.

Acerca da legitimidade passiva nas lides tributárias, particularmente acredito que as ações judiciais sempre devem ser intentadas em face da pessoa jurídica de Direito Público que tem capacidade tributária ativa (assim entendida a atribuição para fiscalizar e para arrecadar a exação), independentemente da competência para legislar e da destinação legal ou constitucional do produto da arrecadação. É da seara do Direito Financeiro analisar se a arrecadação tributária será dividida ou se ficará exclusivamente com um ente estatal, preocupação que não se projeta para a legitimidade processual no que concerne a aspectos de incidência tributária (sujeita aos domínios do Direito Tributário e afetos à capacidade tributária para fiscalizar e arrecadar tributos).

Porque compete às Delegacias da Receita Federal do Brasil (órgãos da União Federal) a capacidade tributária ativa de tributos como os ora combatidos, por força do art. 2º, do art. 16 e do art. 23 da Lei 11.457/2007, os entes estatais que recebem parte do produto arrecadado (integrantes do denominado “Sistema S”, na proporção equivalente às contribuições para “terceiros”) não têm legitimação processual, dado que seu interesse é apenas econômico.

Houve importante controvérsia judicial a esse respeito, com acórdãos concomitantes e divergentes sobre a legitimação passiva de feitos como o presente (p. ex., no E.STJ: AgInt no AREsp 1153575/RS AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL 2017/0204450-8, Rel. Min MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, j. 21/11/2017, DJe 27/11/2017, e REsp 1698012/PR RECURSO ESPECIAL 2017/0227329-8, Rel. Min. Ministro OG FERNANDES, também da SEGUNDA TURMA, j. 07/12/2017, DJe 18/12/2017).

Posteriormente, a jurisprudência se consolidou para, em ações como a presente, excluir a legitimidade passiva de entidades que não ostentam condição de sujeito ativo da obrigação tributária (ainda que recebam o produto da arrecadação). Nesse sentido, trago à colação o seguinte julgado da Primeira Seção do E.STJ:

PROCESSUAL CIVIL, FINANCEIRO E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. SERVIÇOS SOCIAIS AUTÔNOMOS. DESTINAÇÃO DO PRODUTO. SUBVENÇÃO ECONÔMICA. LEGITIMIDADE PASSIVA AD CAUSAM. LITISCONSÓRCIO. INEXISTÊNCIA.

1. O ente federado detentor da competência tributária e aquele a quem é atribuído o produto da arrecadação de tributo, bem como as autarquias e entidades às quais foram delegadas a capacidade tributária ativa, têm, em princípio, legitimidade passiva ad causam para as ações declaratórias e/ou condenatórias referentes à relação jurídico-tributária.

2. Na capacidade tributária ativa, há arrecadação do próprio tributo, o qual ingressa, nessa qualidade, no caixa da pessoa jurídica.

3. Arrecadado o tributo e, posteriormente, destinado seu produto a um terceiro, há espécie de subvenção.

4. A constatação efetiva da legitimidade passiva deve ser aferida caso a caso, conforme a causa de pedir e o contexto normativo em que se apoia a relação de direito material invocada na ação pela parte autora.

5. Hipótese em que não se verifica a legitimidade dos serviços sociais autônomos para constarem no polo passivo de ações judiciais em que são partes o contribuinte e o/a INSS/União Federal e nas quais se discutem a relação jurídico-tributária e a repetição de indébito, porquanto aqueles (os serviços sociais) são meros destinatários de subvenção econômica.

6. Embargos de divergência providos para declarar a ilegitimidade passiva ad causam do SEBRAE e da APEX e, por decorrência do efeito expansivo, da ABDI.

(EREsp 1619954/SC, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/04/2019, DJe 16/04/2019)

É verdade que, no que concerne à incidência a título de salário-educação, o Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação – FNDE tem capacidade tributária ativa, nos termos da Lei 5.537/1968, do Decreto-Lei 1.422/1975 (art. 2º), dos Decretos 76.923/1975 (arts. 5º e 6º) e 87.043/1982 (art. 5º), e das Leis 9.424/1996 (art. 15) e 9.766/1998 (art. 1º, 4º e 5º). Ocorre que, mesmo em relação ao FNDE, a legitimação processual foi unificada na União Federal, tal como consolidado pelo E.STJ, orientação ao qual me filio em favor da pacificação dos litígios (com ressalva de meu entendimento):

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 1.022 DO CPC. ALEGAÇÕES GENÉRICAS. SÚMULA 284/STF. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A TERCEIROS. LEGITIMIDADE PASSIVA. LEI 11.457/2007. ENTENDIMENTO FIRMADO PELA PRIMEIRA SEÇÃO DO STJ NOS ERESP 1.619.954/SC.

1. A parte sustenta que o art. 1.022 do CPC foi violado, mas deixa de apontar, de forma clara, o vício em que teria incorrido o acórdão impugnado. Assevera apenas ter oposto Embargos de Declaração no Tribunal a quo, sem indicar as matérias sobre as quais deveria pronunciar-se a instância ordinária, nem demonstrar a relevância delas para o julgamento do feito (Súmula 284/STF).

2. Em recente análise da matéria, nos EREsp 1.619.954/SC, a Primeira Seção do STJ firmou a seguinte compreensão: "(...) não se verifica a legitimidade dos serviços sociais autônomos para constarem no polo passivo de ações judiciais em que são partes o contribuinte e o/a INSS/União Federal e nas quais se discutem a relação jurídico-tributária e a repetição de indébito, porquanto aqueles (os serviços sociais) são meros destinatários de subvenção econômica" (Rel. Min. Gurgel de Faria, DJe 16.4.2019).

3. Na ocasião, a Min. Assusete Magalhães proferiu voto-vista esclarecendo que esse entendimento é também aplicável às contribuições ao salário-educação: "(...) Conquanto os acórdãos embargados citem dois precedentes de minha relatoria, de 2015, que admitem a legitimidade passiva do FNDE, ao lado da União, em ação de repetição de contribuição para o salário-educação, reexaminando detidamente o assunto, à luz da Lei 11.457, de 16/03/2007, e de toda a legislação que rege a matéria, especialmente as Instruções Normativas RFB 900/2008 e 1.300/2012, já revogadas, e a vigente Instrução Normativa RFB 1.717/2017 - que dispõem no sentido de que 'compete à RFB efetuar a restituição dos valores recolhidos para outras entidades ou fundos, exceto nos casos de arrecadação direta, realizada mediante convênio -, reconsidero minha posição, aliás, hoje já superada pela mais recente jurisprudência da própria Segunda Turma, sobre a matéria".

4. O acórdão recorrido está em dissonância do entendimento do STJ de que ao FNDE deixou de ter legitimidade passiva ad causam para ações que visem à cobrança de contribuições tributárias ou à sua restituição, após a entrada em vigor da Lei 11.457/2007. Contraria a jurisprudência do STJ também quando afasta a legitimidade passiva da Fazenda Nacional.

5. O recorrente Jonas Noriyashu Kakimoto pugna pelo reconhecimento do litisconsórcio passivo necessário da União e do FNDE para figurar no polo passivo da demanda.

6. A análise do apelo se encontra prejudicada, pois se confunde totalmente com a matéria trazida pela Fazenda Nacional em seu apelo, razão pela qual o conhecimento do apelo se encontra prejudicado.

7. Recurso Especial da Fazenda Nacional parcialmente conhecido, e, nessa extensão, provido para reconhecer sua legitimidade passiva ad causam e afastar a legitimidade do FNDE. Recurso Especial de Jonas Noriyashu Kakimoto prejudicado.

(REsp 1841564/DF, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/12/2019, DJe 19/12/2019)

Tampouco é o caso de admissão como assistentes litisconsorciais ou simples, considerando, a incompatibilidade entre a intervenção de terceiros com o rito do mandado de segurança, conforme julgados do E. STJ e deste Tribunal:

PROCESSUAL CIVIL. ADMINISTRATIVO. MANDADO DE SEGURANÇA. PEDIDO DE INGRESSO NO FEITO. CONDIÇÃO DE ASSISTENTE LITISCONSORCIAL OU INTERVENÇÃO ANÔMALA. VEDAÇÃO DO § 2º DO ART. 10 DA LEI 12.016/2009 E INAPLICABILIDADE DO ART. 5º, PARÁGRAFO ÚNICO, DA LEI 9.469/97. PRECEDENTES DO STJ E DO STF.

1. Agravo regimental interposto contra decisão na qual foi indeferido o pedido de ingresso no feito mandamental no polo passivo, na condição de assistente litisconsorcial ou como interveniente anômalo.

2. O Supremo Tribunal Federal já fixou que "(...) o rito procedimental do mandado de segurança é incompatível com a intervenção de terceiros, ex vi do art. 24 da Lei nº 12.016/09, ainda que na modalidade de assistência litisconsorcial, na forma da jurisprudência remansosa do Supremo Tribunal Federal (....)" (MS 32.074/DF, Relator Min. Luiz Fux, Primeira Turma, Processo Eletrônico publicado no DJe-217 em 5.11.2014.).

3. Em caso, todo similar ao encontrado no presente feito, a Primeira Seção já manteve o indeferimento de entidade da Administração Pública federal indireta que postulava o ingresso no feito mandamental para auxiliar na defesa da autoridade coatora e da União; no caso, restou assentado que "a jurisprudência vem se consolidando no sentido de considerar incompatível o instituto da assistência simples com o rito e a finalidade do mandado de segurança" e que "não se aplica ao mandado de segurança o art. 5º, parágrafo único, da Lei n. 9.469/1997, que confere à pessoa jurídica de direito público o privilégio de intervir como assistente em qualquer causa" (AgRg no MS 15.298/DF, Rel. Ministro Og Fernandes, Primeira Seção, DJe 14.10.2014).

Agravo regimental improvido.

(AgRg no MS n. 16.702/DF, relator Ministro Humberto Martins, Primeira Seção, julgado em 14/10/2015, DJe de 22/10/2015.)

TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO EM AGRAVO DE INSTRUMENTO. SISTEMA S. LIMITE DE 20 SALÁRIOS MÍNIMOS. SESI. SENAI. LEGITIMIDADE.  LITISCONSÓRCIO PASSIVO NECESSÁRIO. INTERVENÇÃO DE TERCEIROS. IMPOSSIBILIDADE. AGRAO INTERNO DESPROVIDO

1. Não há que se falar em admissão das entidades do sistema "S" como litisconsortes passivos necessários. Conforme entendimento desta Corte as entidades do sistema "S" não possuem legitimidade passiva em feito que discute a inexigibilidade de contribuição a eles destinada incidente sobre determinadas verbas, uma vez que inexiste qualquer vínculo jurídico com o contribuinte e são apenas destinatários das contribuições referidas, cabendo à União as tarefas de fiscalização, arrecadação, cobrança e recolhimento das 'contribuições destinadas a terceiros' que incumbem à Receita Federal do Brasil, por força da Lei nº 11.457/2007. Precedentes jurisprudenciais.

2. Os precedentes desta Corte Regional apontam maciçamente na direção de que as chamadas terceiras entidades possuem interesse reflexo que afasta tal pretensão, embora sejam as entidades destinatárias do produto da arrecadação de contribuições fiscais.

3. Também destaca-se que o mandado de segurança permite apenas formação de litisconsórcio necessário (artigo 24, da Lei n. 12.016 de 2009), não permitindo ampliação extensiva no tema da intervenção de terceiros (assistência simples), afastando a hipótese de recorrer na condição de terceiro interessado (artigos 119 e 996, parágrafo único, do CPC).

4. Convém ressaltar que, com a edição da Lei n° 11.457 de 2007, a RFB passou a centralizar a arrecadação, fiscalização e cobrança das contribuições parafiscais destinadas a terceiro, assumindo toda a capacidade tributária ativa que podia ser atribuída às entidades paraestatais e reservando-lhes apenas o produto da arrecadação das prestações (artigos 2° e 3°).

5. Agravo interno desprovido.

(TRF3, AGRAVO DE INSTRUMENTO 5029997-20.2020.4.03.0000, 3ª Turma, Rel. Des. Fed. Antonio Cedenho, j. 08/10/2021 , DJe 14/10/2021)

Portanto, excluo, de oficio, o SENAR e a respectiva autoridade, do polo passivo deste feito, prejudicada a apelação interposta. Passo ao exame do mérito.

Na vigência da Carta Constitucional de 1967 (com a Emenda nº 01/1969), o restrito Programa de Assistência ao Trabalhador Rural (FUNRURAL) era basicamente custeado com as contribuições previstas no art. 15 da Lei Complementar nº 11/1971, exigidas do produtor rural sobre o valor comercial de seus produtos (recolhidas pelo adquirente, consignatário ou cooperativa, e pelo próprio produtor quando ele próprio industrializava seus produtos), além de adicional da contribuição de empresas.

Em vista da ordem constitucional de 1988, foi necessário redesenhar o financiamento desse segmento em razão do aumento de custos decorrentes da unificação de regimes previdenciários urbanos e rurais. Tendo como parâmetro essencialmente o art. 195 da Constituição Federal, a União Federal editou vários atos legislativos nesse sentido, sobre os quais destaco as exigências feitas do empregador rural pessoa jurídica (art. 25 da Lei nº 8.870/1994, depois com redação dada pela Lei nº Lei nº 10.256/2001), da agroindústria (art. 25, §2º, da Lei nº 8.870/1994, revogado pela Lei nº 10.256/2001 que, ao mesmo tempo, passou a tratar do tema no art. 22-A da Lei nº 8.212/1991), e do empregador rural pessoa física (art. 25 da Lei 8.212/1991, alterado pela Lei nº 8.540/1992, mais adiante pela Lei nº 9.528/1997 e, enfim, pela Lei nº 10.256/2001). Há ainda situações com parâmetros correlatos, tais como cooperativas de pessoas físicas (art. 25-A da Lei nº 8.870/1994), serviços prestados a terceiros (art. 22 da Lei nº 8.212/1991), consórcio simplificado (art. 22-B, da Lei nº 8.212/1991) e segurados especiais (também pelo art. 25 da Lei 8.212/1991, alterado pela Lei nº 8.540/1992, pela Lei nº 9.528/1997 e pela Lei nº 10.256/2001).

As incidências exigidas dos empregadores rurais (pessoa física ou pessoa jurídica, de qualquer espécie) tiverem importante problema quando vigia a redação originária do art. 195, I, da Constituição Federal, pois o campo de incidência das contribuições para a seguridade social era a folha de salários, o faturamento e o lucro. Esse mesmo art. 195 da Constituição Federal, em seu §8º, permitia a tributação do resultado da comercialização da produção rural apenas para quem não tinha empregado permanente (produtor, parceiro, meeiro e arrendatário rurais, garimpeiro e pescador artesanal, bem como os respectivos cônjuges, que exercessem suas atividades em regime de economia familiar, embora pudessem contar com empregados por curtos períodos).

Logo, àquele tempo, o campo de incidência originalmente previsto no art. 195, I, da Constituição Federal não permitia a tributação da receita bruta proveniente da produção rural (estimada ou efetiva) para a pessoa física ou jurídica (inclusive agroindústria) que tinha empregados permanentes. Ainda assim, o art. 25, I e II, da Lei nº 8.870/1994 exigiu contribuição previdenciária sobre a receita bruta de empregador rural pessoa jurídica, ao passo em que o §2º desse mesmo preceito legal previu a incidência sobre o valor estimado da produção agrícola própria auferido por agroindústria.

Esse art. 25, §2º, da Lei nº 8.870/1994 foi declarado inconstitucional pelo E.STF (ADI 1.103/DF, em 18/12/1996) porque o valor estimado da produção agrícola própria das agroindústrias não se inseria no campo material de incidência (folha de salários, faturamento ou lucro) originalmente previsto no art. 195, I, da Constituição, e sua ampliação exigiria o exercício da competência tributária residual de que trata o §4º do mesmo preceito constitucional (notadamente a edição de lei complementar). A mesma ratio foi aplicada aos demais empregadores rurais pessoas jurídicas porque, àquele tempo, apenas o segurado especial (não empregador permanente) podia ser tributado com base no resultado de sua produção rural.

Lembre-se que o E.STF já havia firmado orientação pela distinção entre os conceitos de faturamento, receita bruta e resultado da comercialização da produção, como se nota em julgados como o RE 346084, 358,273, 357950 e 390840, pertinentes à incidência de PIS e COFINS.  Transcrevo a ementa dessa ADI 1.103/DF, que tratou a contribuição previdenciária das agroindústrias, nos moldes do art. 25, §2º, da Lei nº 8.870/1994:

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. CONTRIBUIÇÃO DEVIDA À SEGURIDADE SOCIAL POR EMPREGADOR, PESSOA JURÍDICA, QUE SE DEDICA À PRODUÇÃO AGRO-INDUSTRIAL (§ 2º DO ART. 25 DA LEI Nº 8.870, DE 15.04.94, QUE ALTEROU O ART. 22 DA LEI Nº 8.212, DE 24.07.91): CRIAÇÃO DE CONTRIBUIÇÃO QUANTO À PARTE AGRÍCOLA DA EMPRESA, TENDO POR BASE DE CÁLCULO O VALOR ESTIMADO DA PRODUÇÃO AGRÍCOLA PRÓPRIA, CONSIDERADO O SEU PREÇO DE MERCADO. DUPLA INCONSTITUCIONALIDADE (CF, art. 195, I E SEU § 4º) PRELIMINAR: PERTINÊNCIA TEMÁTICA. 

1. Preliminar: ação direta conhecida em parte, quanto ao § 2º do art. 25 da Lei nº 8.870/94; não conhecida quanto ao caput do mesmo artigo, por falta de pertinência temática entre os objetivos da requerente e a matéria impugnada. 

2. Mérito. O art. 195, I, da Constituição prevê a cobrança de contribuição social dos empregadores, incidentes sobre a folha de salários, o faturamento e o lucro; desta forma, quando o § 2º do art. 25 da Lei nº 8.870/94 cria contribuição social sobre o valor estimado da produção agrícola própria, considerado o seu preço de mercado, é ele inconstitucional porque usa uma base de cálculo não prevista na Lei Maior. 

3. O § 4º do art. 195 da Constituição prevê que a lei complementar pode instituir outras fontes de receita para a seguridade social; desta forma, quando a Lei nº 8.870/94 serve-se de outras fontes, criando contribuição nova, além das expressamente previstas, é ela inconstitucional, porque é lei ordinária, insuscetível de veicular tal matéria. 4. Ação direta julgada procedente, por maioria, para declarar a inconstitucionalidade do § 2º da Lei nº 88.870/94.”

(ADI 1103, Relator(a): Min. NÉRI DA SILVEIRA, Relator(a) p/ Acórdão: Min. MAURÍCIO CORRÊA, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/1996, DJ 25-04-1997 PP-15197 EMENT VOL-01866-02 PP-00270)

Em razão da inconstitucionalidade do art. 25 da Lei nº 8.870/1994, os empregadores rurais pessoas jurídicas e as agroindústrias voltaram a recolher contribuição previdenciárias sobre a folha de salários (com efeitos desde agosto de 1994), mas desde então houve duas mudanças normativas relevantes e subsequentes: primeiro, a Emenda Constitucional nº 20/1998 aumentou o campo material de incidência à disposição do titular da competência tributária originária, passando a compreender a receita ou o faturamento; segundo,  foi editada a Lei nº 10.256/2001 para então exigir contribuições previdenciárias de empregadores rurais pessoas jurídicas (inclusive agroindústrias) sobre a receita bruta proveniente da comercialização da sua produção.

Com efeito, a Emenda Constitucional nº 20/1998, publicada em 16/12/1998, ampliou o campo de incidência das contribuições para a seguridade social, de modo que a nova redação dada ao art. 195, I, da Constituição Federal, permitiu a imposição de contribuição para a seguridade devida por empregador, empresa e entidade a ela equiparada na forma da lei, incidente sobre: a) folha de salários e demais rendimentos do trabalho (pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício); b) receita ou o faturamento; e c) o lucro.

Assim, com fundamento de validade no art. 195, I, “b”, da Constituição Federal (cujo vocábulo “receita” comporta “receita bruta”), sobreveio a edição da Lei nº 10.256/2001, cujas alterações impõem contribuição previdenciária sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção por parte de empregador rural pessoa jurídica (art. 25, caput, I e II da Lei nº 8.870/1994) e de agroindústria (art. 22-A, da Lei nº 8.212/1991). Portanto, essas novas imposições estão dentro do campo material de incidência, viabilizando o exercício de competência tributária originária pelo legislador ordinário federal, tornando desnecessária a lei complementar de que trata o art. 195, § 4º, da Constituição Federal (imperativa em se tratando de competência tributária residual).

Também é desnecessária lei complementar para o que dispõe o art. 146, III, Constituição Federal, porque para tanto foram recepcionados os preceitos do Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/1966) no que concerne às normas gerais em matéria de legislação tributária (especialmente sobre definição de tributos e de suas espécies). Note-se que o art. 146, III, “a”, da Constituição Federal, exige lei complementar para a descrição de normas gerais atinentes a impostos (cuidando então de fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes), modalidade tributária distinta das contribuições devidas para a seguridade social.

Não há efeito confiscatório, violação à isonomia, bis in idem (bitributação ou pluritributação) ou transgressão à unicidade, porque essa contribuição sobre a receita bruta substitui a imposição sobre a folha de salários do mesmo empregador rural. Ainda que pessoas jurídicas paguem PIS (escorado no art. 239, da ordem de 1988), COFINS e contribuição previdenciária (ambas amparadas no art. 195, I, “b”, da Constituição), todas concomitantemente calculadas sobre a receita bruta rural e destinadas à seguridade social, tal situação não é distinta de pessoas jurídicas empregadoras do setor urbano obrigadas a esses mesmos três tributos (sobretudo as que pagam a CPRB em substituição àquela exigida sobre a folha de salários, nos moldes da Lei nº 12.546/2011 estimulada pelo art. 195, § 13 da Constituição, incluído pela Emenda nº 42/2003, embora revogado pela Emenda nº 103/2019).

Por ausência de impeditivo constitucional expresso ou implícito, o legislador ordinário tem discricionariedade política para trocar o elemento material da contribuição previdenciária (folha de salários ou receita bruta), além de ser legitimado pela histórica e notória precariedade do registro de trabalho na área rural para instituir medidas para o equitativo e solidário financiamento da seguridade social. Não bastasse, o art. 25, §7º da Lei nº 8.870/1994 (incluído pela Lei nº 13.606/218) permite que o empregador pessoa jurídica opte por contribuir sobre a receita bruta rural ou sobre sua folha de salários, dando contornos de benefício fiscal (tal como afirmado pelo E.STF para empresas urbanas, Temas 1048 e 1135).

Logo, por força da nova redação dada pela Emenda nº 20/1998 ao art. 195, I, da Constituição Federal, e em vista da edição da Lei 10.256/2001, são formal e materialmente válidas as previsões do art. 22-A da Lei 8.212/1991 (pertinente às agroindústrias) e do art. 25 da Lei 8.870/1994 (destinado à pessoa jurídica empregadora rural), em todos os elementos da obrigação tributária (pessoal, material, quantitativo, temporal e territorial, bem como a finalidade da tributação).

O E.STF, em 2023, no RE 611601, Tema 281, sobre agroindústria, firmou a seguinte Tese: “É constitucional o art. 22-A da Lei nº 8.212/1991, com a redação da Lei nº 10.256/2001, no que institui contribuição previdenciária incidente sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção, em substituição ao regime anterior incidente sobre folha de salários.”. Por sua vez, o mesmo E.STF, no RE 700922, Tema 651 (pertinente a empregador rural pessoa jurídica), concluiu com a seguinte Tese: “I - É inconstitucional a contribuição à seguridade social, a cargo do empregador rural pessoa jurídica, incidente sobre a receita bruta proveniente da comercialização da sua produção, prevista no artigo 25, incisos I e II, da Lei nº 8.870/1994, na redação anterior à Emenda Constitucional nº 20/1998; II - É constitucional a contribuição à seguridade social, a cargo do empregador rural pessoa jurídica, incidente sobre a receita bruta proveniente da comercialização da sua produção, prevista no art. 25, incisos I e II, da Lei 8.870/1994, na redação dada pela Lei nº 10.256/2001; III - É constitucional a contribuição social destinada ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (SENAR), de que trata o art. 25, § 1º, da Lei nº 8.870/1994, inclusive na redação conferida pela Lei nº 10.256/2001.".

Por motivos semelhantes, cuidando de empregador rural pessoa física, em 30/03/2017, o pretório excelso já havia afirmado a constitucionalidade (formal e material) da mesma Lei nº 10.256/2001, autorizada pelo novo texto do art. 195, I, “b”, da Constituição, dado pela Emenda nº 20/1998 (RE 718874, Tema 669, e também em EDs), superando o decidido no RE 363852 (que então gerou a Resolução do Senado Federal nº 15/2017) e no RE 596177 (Tema 202). Com maior razão, está superado o efeito vinculante decorrente da ADI 1.103/DF.

Sobre a caracterização de agroindústria, o art. 22-A do CTN a define como o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de produção própria e adquirida de terceiros. 

No caso dos autos, pretende a parte impetrante que a contribuição prevista no art. 22-A da Lei nº 8.212/91, ao SAT e ao SENAR incidam apenas sobre a receita bruta decorrente das chamadas atividades típicas da agroindústria.

Conforme o disposto no mencionado artigo, a contribuição previdenciária devida pela agroindústria incidirá sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção, em substituição àquelas previstas nos incisos I e II do art. 22 da mesma lei. Dessa forma, será de 2,5% destinado à Seguridade Social (inciso I), de 0,1% para o SAT/RAT (inciso II) e de 0,25% para o SENAR (§ 5º), remanescendo as contribuições sobre a folha de salários no tocante às operações relativas a prestação de serviços a terceiros (§ 2º).

A propósito, transcrevo o disposto no mencionado artigo 22-A:

Art. 22A. A contribuição devida pela agroindústria, definida, para os efeitos desta Lei, como sendo o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de produção própria e adquirida de terceiros, incidente sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção, em substituição às previstas nos incisos I e II do art. 22 desta Lei, é de:            (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

I - dois vírgula cinco por cento destinados à Seguridade Social;                   (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

II - zero vírgula um por cento para o financiamento do benefício previsto nos arts. 57 e 58 da Lei n^o 8.213, de 24 de julho de 1991, e daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade para o trabalho decorrente dos riscos ambientais da atividade.           (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

§ 1^o (VETADO)                    (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

§ 2^o O disposto neste artigo não se aplica às operações relativas à prestação de serviços a terceiros, cujas contribuições previdenciárias continuam sendo devidas na forma do art. 22 desta Lei.         (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

§ 3^o Na hipótese do § 2^o, a receita bruta correspondente aos serviços prestados a terceiros será excluída da base de cálculo da contribuição de que trata o caput.                (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

§ 4^o O disposto neste artigo não se aplica às sociedades cooperativas e às agroindústrias de piscicultura, carcinicultura, suinocultura e avicultura.                (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

§ 5^o O disposto no inciso I do art. 3^o da Lei n^o 8.315, de 23 de dezembro de 1991, não se aplica ao empregador de que trata este artigo, que contribuirá com o adicional de zero vírgula vinte e cinco por cento da receita bruta proveniente da comercialização da produção, destinado ao Serviço Nacional de Aprendizagem Rural (SENAR).                  (Incluído pela Lei nº 10.256, de 2001).

§ 6^o Não se aplica o regime substitutivo de que trata este artigo à pessoa jurídica que, relativamente à atividade rural, se dedique apenas ao florestamento e reflorestamento como fonte de matéria-prima para industrialização própria mediante a utilização de processo industrial que modifique a natureza química da madeira ou a transforme em pasta celulósica.                   (Incluído pela Lei nº 10.684, de 2003).

§ 7^o Aplica-se o disposto no § 6^o ainda que a pessoa jurídica comercialize resíduos vegetais ou sobras ou partes da produção, desde que a receita bruta decorrente dessa comercialização represente menos de um por cento de sua receita bruta proveniente da comercialização da produção.                   (Incluído pela Lei nº 10.684, de 2003).

Conclui-se, portanto, que pretendeu o legislador, na verdade, sujeitar a empresa agroindustrial a determinada sistemática de arrecadação, ainda que algumas de suas atividades não estejam relacionadas à comercialização de sua produção. Ou seja, conforme argumentou a União, não se pode confundir o que seria a sujeição passiva com a base de cálculo.

Não é possível afirmar, portanto, que a lei excluiu, além da prestação de serviços a terceiros (§ 2º), outras atividades da agroindústria da incidência da contribuição previdenciária, ao SAT/RAT e do SENAR sobre a receita bruta. Se essa fosse a intenção do legislador, o teria feito expressamente, assim como ocorreu em relação à prestação de serviços a terceiros, mas não o fez, não sendo possível, portanto, deduzir o contrário para afastar a tributação expressamente prevista.

E segundo essa interpretação, foram editados os arts. 201-A e 201-B do Decreto nº 3.048/99, além do art. 173 da IN RFB nº 971/2009 (atualmente revogado pela IN RFB nº 2.110/2022, arts. 100 e 101), dispondo acerca da incidência das contribuições sobre a receita bruta, seja decorrente da comercialização de produção própria ou de terceiros, industrializada ou não ou decorrente de outras atividades exploradas pela agroindústria:

Art. 201-A.  A contribuição devida pela agroindústria, definida como sendo o produtor rural pessoa jurídica cuja atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de produção própria e adquirida de terceiros, incidente sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção, em substituição às previstas no inciso I do art. 201 e art. 202, é de:                      (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

        I - dois vírgula cinco por cento destinados à Seguridade Social; e                   (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

        II - zero vírgula um por cento para o financiamento do benefício previsto nos arts. 64 a 70, e daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade para o trabalho decorrente dos riscos ambientais da atividade.               (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

        § 1º  Para os fins deste artigo, entende-se por receita bruta o valor total da receita proveniente da comercialização da produção própria e da adquirida de terceiros, industrializada ou não.                          (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

        § 2^o  O disposto neste artigo não se aplica às operações relativas à prestação de serviços a terceiros, cujas contribuições previdenciárias continuam sendo devidas na forma do art. 201 e 202, obrigando-se a empresa a elaborar folha de salários e registros contábeis distintos.                      (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

        § 3^o  Na hipótese do § 2^o, a receita bruta correspondente aos serviços prestados a terceiros não integram a base de cálculo da contribuição de que trata o caput.                      (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

        § 4º  O disposto neste artigo não se aplica às sociedades cooperativas e às agroindústrias de piscicultura, carcinicultura, suinocultura e avicultura.                         (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

        § 4^o O disposto neste artigo não se aplica:                         (Redação dada pelo Decreto nº 4.862, de 2003)

        I - às sociedades cooperativas e às agroindústrias de piscicultura, carcinicultura, suinocultura e avicultura; e                       (Incluído pelo Decreto nº 4.862, de 2003)

        II - à pessoa jurídica que, relativamente à atividade rural, se dedique apenas ao florestamento e reflorestamento como fonte de matéria-prima para industrialização própria mediante a utilização de processo industrial que modifique a natureza química da madeira ou a transforme em pasta celulósica.                      (Incluído pelo Decreto nº 4.862, de 2003)

        § 5^o  Aplica-se o disposto no inciso II do § 4^o ainda que a pessoa jurídica comercialize resíduos vegetais ou sobras ou partes da produção, desde que a receita bruta decorrente dessa comercialização represente menos de um por cento de sua receita bruta proveniente da comercialização da produção.                   (Incluído pelo Decreto nº 4.862, de 2003)

        Art. 201-B.  Aplica-se o disposto no artigo anterior, ainda que a agroindústria explore, também, outra atividade econômica autônoma, no mesmo ou em estabelecimento distinto, hipótese em que a contribuição incidirá sobre o valor da receita bruta dela decorrente.                     (Incluído pelo Decreto nº 4.032, de 2001)

Art. 173. A partir de 1º de novembro de 2001, a base de cálculo das contribuições devidas pela agroindústria é o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção própria e da adquirida de terceiros, industrializada ou não, exceto para as agroindústrias de piscicultura, carcinicultura, suinocultura e avicultura e para as sociedades cooperativas.

Parágrafo único. Ocorre a substituição da contribuição tratada no caput, ainda que a agroindústria explore, também, outra atividade econômica autônoma, no mesmo ou em estabelecimento distinto, hipótese em que a contribuição incidirá sobre o valor da receita bruta decorrente da comercialização em todas as atividades, ressalvado o disposto no inciso I do art. 180 e observado o disposto nos arts. 170 e 171.

A propósito dessas questões, transcrevo julgados deste E. Tribunal e do E. Tribunal Regional Federal da Primeira Região:

APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO DA AGROINDÚSTRIA. ART. 22A DA LEI Nº 8.212/91. BASE DE CÁLCULO. TOTALIDADE DA RECEITA BRUTA DA AGROINDÚSTRIA PROVENIENTE DE QUALQUER PRODUÇÃO. APELAÇÃO DESPROVIDA. SENTENÇA MANTIDA.

1. O cerne da questão consiste no pedido da não incidência da contribuição previdenciária prevista no artigo 22A da Lei nº 8.212/1991.

2. Da leitura dos artigos 22-A, da Lei 8.212/91, e 201-B, do Decreto 3.048/1999 (Regulamento da Previdência Social), resta cristalino que todo e qualquer ingresso de receitas nos cofres do contribuinte agroindustrial, quer seja decorrente de operações comerciais realizadas com intuito de lucro, quer sejam elas ligadas à atividade primária ou a atividades secundárias da empresa, estão sim incluídas na base de cálculo da contribuição previdenciária aqui discutida. Ademais, o artigo 201-B estatui que as atividades autônomas estão sujeitas ao recolhimento sob o regime da contribuição substitutiva aplicável à empresa principal, assim, a empresa agroindustrial é responsável tributária pelo recolhimento das contribuições previdenciárias, sejam as receitas provenientes da sua atividade primária ou ainda de unidades autônomas.

3. Apelação desprovida.

TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5016375-33.2022.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, julgado em 02/03/2023, Intimação via sistema DATA: 03/03/2023

TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO DA AGROINDÚSTRIA. ART. 22-A DA LEI Nº 8.212/91. BASE DE CÁLCULO. TOTALIDADE DA RECEITA BRUTA DA AGROINDÚSTRIA PROVENIENTE DE QUALQUER PRODUÇÃO. APELAÇÃO DESPROVIDA. SENTENÇA MANTIDA.

1. Conquanto o art. 22-A da Lei nº 8.212/91 não tenha sido redigido da maneira mais clara e didática, é possível se depreender da simples leitura do dispositivo que o legislador pretendeu, na primeira parte do artigo, delimitar o conceito de agroindústria e, na segunda, definir a base de cálculo da contribuição em questão. E é certo que a segunda parte do artigo, na qual é definida a base de cálculo da contribuição como sendo “o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção”, não remete, expressamente, à atividade descrita no início do artigo como definidora da agroindústria: “atividade econômica seja a industrialização de produção própria ou de produção própria e adquirida de terceiros”. Para tanto, seria necessário que o legislador tivesse empregado expressões que destinadas a explicitar tal alusão, como, por exemplo, “dessa produção” ou “da mencionada produção” ou, ainda, “da produção que caracteriza as agroindústrias”. Ao deixar de impor, de modo expresso, qualquer limitação à “produção” sobre a qual deve recair a contribuição, deve-se entender que o legislador almejou que a contribuição incidisse sobre a totalidade da receita bruta da agroindústria, isto é, sobre a receita bruta proveniente de toda e qualquer produção da agroindústria.

2. Ademais, não se pode olvidar que, em nosso ordenamento, adota-se a presunção de constitucionalidade e de legalidade das normas, de modo a preservar a validade das normas.

3. Nesse sentido, o §1º do art. 201-A do Decreto nº 3.048/99, sem inovar no ordenamento, cindiu a previsão do art. 22-A, caput, da Lei nº 8.212/91 a fim de torná-la mais clara e didática: (i) foi mantida no caput a definição de “agroindústria” e; (ii) foi transportada para o §1º a definição da base cálculo (“receita bruta”). No mesmo sentido, manifestou-se a Receita Federal do Brasil na “Solução de Consulta COSIT nº 34, de 11 de abril de 2016”.

4. Acrescente-se, ainda, que esse Relator vem entendendo que, para fins de FUNRURAL, a “receita bruta” abrange todos os custos operacionais, inclusive os tributários (como, ICMS e IPI), constituem o valor do produto, e, como tal, são parte integrante da receita (cf. 0000781-93.2012.4.03.6139 e 5000444-45.2017.4.03.6106).

5. Apelação desprovida.

TRF 3ª Região, 1ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5004164-04.2018.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal Convocado HELIO EGYDIO DE MATOS NOGUEIRA, julgado em 29/09/2023, Intimação via sistema DATA: 03/10/2023

TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇOES DEVIDAS COM BASE NO ARTIGO 22-A DA LEI N° 8.112/91. EMPRESAS AGROINDUSTRIAIS. INCIDÊNCIA SOBRE RECEITA BRUTA. ATIVIDADES TÍPICAS E NÃO TÍPICAS. DECRETO N°. 3.048/99. IN RFB N° 971/09.

1. Nos termos do disposto no artigo 22-A, da Lei 8.212/1991, com redação dada pela Lei 10.256/ 2001, a agroindústria se encontra sujeita à contribuição nela prevista, incidente sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção, qualquer que seja sua natureza, em substituição às previstas nos incisos I e II do artigo 22 do diploma legal em referência, a qual é devida apenas nas hipóteses de prestação de serviço (§§ 2º e 3º).

2. Segundo a sistemática estabelecida, a agroindústria deve recolher a contribuição previdenciária sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção com base na aplicação das seguintes alíquotas: 2,5% destinado à Seguridade Social como Contribuição Patronal; 0,1% em razão dos Riscos de Acidente de Trabalho (RAT) e 0,25% destinados ao SENAR.

3. As impetrantes desenvolvem atividades agroindustriais típicas, produzindo e industrializando produtos provenientes da cana-de-açúcar, exploração de grãos, cereais e leguminosas naturais ou beneficiadas, dentre outras, e assim se encontram enquadradas no conceito de agroindústria para fins de recolhimento das exações em comento, incidentes sobre o valor da receita bruta proveniente da comercialização da produção, englobando, na linha da regulamentação da norma legal (Decreto 3.048/1999, artigos 201-A e 201-B), não só as receitas provenientes das atividades consideradas típicas da agroindústria, mas também outras que não tenham tal conformação, resultantes de outra(s) atividade(s) econômica(s) autônoma(s) explorada(s), no mesmo ou em estabelecimento distinto.

4. Na linha de precedente do Tribunal, o cotejo analítico dos dispositivos legais que regem a matéria revela desarrazoada a tese de inconstitucionalidade dos arts. 201-A e 201-B do Decreto nº 3.048/99 por violação ao princípio da estrita legalidade na medida em que referidos artigos não criaram nem ampliaram a base de cálculo legalmente prevista da contribuição, apenas regulamentaram, tornando claro e expresso, o que se infere da legislação então vigente. Idêntico raciocínio se aplica aos arts. 166, III, e 173 da IN nº. 971/2009 (AC 0052637-83.2016.4.01. 3400/DF, Rel. Juiz Federal, convoc., Eduardo Morais da Rocha, 7ª Turma, e-DJF1 de 8/9/2017)

5. Recurso de apelação não provido.

(AMS 0002020-14.2015.4.01.3802, DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS MOREIRA ALVES, TRF1 - OITAVA TURMA, PJe 13/08/2020 PAG.)

Nesse contexto, não há qualquer ilegalidade a sanar com relação à incidência das contribuições tratadas nos autos. Consequentemente, resta prejudicada a análise das questões envolvendo a recuperação do indébito.

Ante o exposto, de ofício, excluo do polo passivo o Serviço Nacional de Aprendizagem Rural – SENAR (e a respectiva autoridade impetrada), julgando prejudicada a apelação interposta, nego provimento à apelação da parte impetrante e dou provimento à remessa necessária e à apelação da União Federal para denegar a segurança.

É o voto.