V O T O

Como se verifica dos autos o Banco Itaú S/A (Itaú Unibanco S/A) tinha a estrutura centralizadora dos custos. A ITAUCAP (autoras) ressarcia periodicamente os custos suportados pelo Itaú Unibanco. Pelo uso da estrutura compartilhada foram feitos os ressarcimentos dos valores registrados pelas Autoras como despesas operacionais e deduzidos das bases de cálculo do IRPJ e CSLL, tudo de acordo com o convênio CRCC.

A fiscalização, verificando a existência do convênio requisitou a apresentação de documentos dos custos homem/hora para confirmação.

Como as Autoras usavam o método indireto de repartição de custos (variável em função do gasto) a fiscalização refez o rateio com base na receita bruta e exigiu diferenças de IRPJ e CSLL, mas a fiscalização com o argumento de que não teria tido acesso ao laudo que comprovaria a repartição pelo método utilizado pelas Apelantes, constituiu definitivamente o débito.

A sentença de 1º grau, passando ao largo dos laudos então apresentados e realizados por peritos idôneos, julgou improcedente o pleito, considerando preclusas as provas então apresentadas (laudos).

As autoras entenderam nula a sentença por adotar tal entendimento, mas, no ver desta julgadora, a questão deve ser resolvida pelo mérito, uma vez que a jurisprudência já tem se manifestado em situações como a presente. As próprias Autoras, contradizendo seu pensar sobre nulidade da sentença, avivaram o artigo 148 do Código Tributário Nacional que reconhece a avaliação judicial, em caso de contestação do arbitramento realizado pelo Fisco.

De conseguinte, não entendo preclusa a realização de prova em juízo, seguindo os ditames da Constituição Federal que assegura a ampla defesa e o socorro ao Judiciário de quem se julgue prejudicado.

Como bem lembrado pelas Apelantes, não existe uma única forma de rateio de custos compartilhados entre conglomerados para efeito de dedução de despesas na apuração do IRPJ/CSLL.

A própria Receita admite, nos termos explicitados pelas Apelantes com relação à Solução de Divergência COSIT nº 23/2013, “in verbis”:

“a forma de rateio de despesas administrativas pode, em tese, ficar a critério do contribuinte, desde que tais operações estejam de acordo com as normas e padrões de contabilidade geralmente aceitos...”

Os auditores independentes, todos de notório conhecimento e reputação límpida, concluíram que o procedimento do grupo estava alinhado e adequado à legislação e melhores práticas gerenciais.

Assim seria mesmo incompatível com o método adotado pelas Apelantes, que era legal, apresentar planilhas de distribuição de homens/hora.

O que vigora no processo administrativo fiscal é o princípio da verdade material.

O Decreto nº 70.235/72 prevê essa situação: “Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias”.

De conseguinte, o que deve o julgador é procurar a realidade dos fatos, inspirado na verdade material, valorando as provas.

O próprio CARF assim considera:

“Por outro lado, pelo princípio da verdade material essa Turma não poderia alegar desconsiderar a existência do documento ao qual teve acesso. O que  se  busca  no  processo  administrativo  é  a  verdade  material.  Serão considerados todas as provas e fatos  novos  mesmo  que  não  tenham  sido  alegados  ou declarados,  desde  que  sejam  provas  lícitas.  Interessa à  Administração  que  seja  apurada a verdade real dos fatos ocorridos (verdade material), e não apenas a verdade que é, a principio, trazida aos autos pelas partes (verdade formal). São esses os princípios que norteiam o Processo Administrativo Fiscal e que definem os limites dos poderes de cognição do julgador em relação aos fatos que podem ser considerados para a decisão da situação que lhe é submetida” (Acórdão nº 3801-001.859 emitido em 25 de abril de 2013 pela 1ª Turma Especial do CARF, Processo nº 13876.000361/2007-83).

“No que concerne a empresas do mesmo grupo econômico, é possível a concentração, em uma única empresa, do controle dos gastos referentes a departamentos de apoio administrativo centralizados, para posterior rateio dos custos e despesas administrativas comuns entre empresas que não a mantenedora da estrutura administrativa concentrada”.

Este é o pensamento da Equipe Portal Tributário que anota que “quando duas ou mais empresas utilizam dos mesmos bens ou estruturas operacionais, há uma caracterização de compartilhamento de custos ou despesas”.

Nesse sentido a decisão: “Demonstrado que os valores foram rateados tendo em vista a efetiva utilização dos serviços e a necessidade das empresas, não prevalece a glosa” (“in” proc nº 16327.000011/2005-60, Recurso nº 151.000, Acórdão nº 101.95.958 – Recorrente Itaú Capitalização S.A., Recorrida 4ª T – DRJ – Fortaleza – Ceará, Primeiro Conselho de Contribuintes – Primeira Câmara Ministério da Fazenda).

No processo supracitado, calha adotar à situação descrita nestes autos, o que foi então objeto do voto da Conselheira Sandra Faroni, “in verbis”:

“De se observar que a fiscalização não rejeitou o critério adotado pelo impugnante, mas se viu impossibilitada de conferi-lo, pela não apresentação dos demonstrativos que o respaldam. Não cabe exigir da fiscalização que, ante a ausência de fornecimento de elementos para averiguar o rateio feito, o homologue. Por outro lado, não é razoável impugnar o rateio de despesas, se não houver dúvidas quanto à efetiva repartição dos custos. Assim, a fiscalização agiu com ponderação e equilíbrio ao acatar o rateio aplicando o método indireto, o único a que pôde ter acesso e que, inclusive, é o mais freqüentemente adotado.

Ocorre que o Recorrente está agora trazendo pareceres técnicos de renomadas entidades, que analisam procedimentos contábeis do Banco Itaú, relacionados ao convênio de rateio de custos, e relatam uma revisão e avaliação dos métodos utilizados no rateio de custos comuns do Conglomerado Itaú nos exercícios de 1999 a 2003.

A primeira questão que se põe é definir se esses trabalhos devem ser levados em consideração nessa altura do processo. E essa definição demanda a ponderação de princípios, uma vez que, como já dito, não obstante o processo administrativo fiscal ser informado pelo princípio da verdade material e do formalismo moderado, a inobservância da prática de atos preestabelecidos e de prazos desvirtua o objetivo do processo.

Sopesando os princípios da verdade material e do formalismo moderado com o princípio finalístico do processo, entendo que, caso os documentos trazidos com o memorial não permitissem ao julgador formar convicção, mas demandassem diligência, não deveriam ser considerados nessa fase processual.

Da análise dos documentos trazidos, a primeira constatação que aflora é de que a possibilidade de verificação do rateio pelo fisco não se resumiria a analisar "planilhas e demonstrativos", exigindo uma auditoria profunda, tal como as feitas, especialmente, pelo FIPECAFI e pela Moore Stephens, cujos relatórios se encontram anexados ao memorial. Essa constatação atenua a percepção de que o contribuinte teria descumprido seu dever de colaboração com a fiscalização. Veja-se que, ao ser intimado a comprovar, com documentação hábil e idônea, a efetiva prestação dos serviços que teriam sido prestados pelo Banco Itaú às demais empresas, identificando e quantificando os funcionários envolvidos na referida prestação e destacando a parcela dos serviços destes que teria sido debitada à empresa contratante, o Banco esclareceu ser inviável, face ao sistema de compartilhamento de custos, identificar quais funcionários trabalham para cada uma das empresas. Aduziu que o processo de apuração do montante a ser rateado mensalmente toma como base os valores efetivamente utilizados, bem como os volumes produzidos pelos recursos compartilhados e que, para tanto, utiliza um modelo de apuração de custos, em que os custos departamentalizados são alocados aos produtos ou diretamente às empresas através da medição dos custos das áreas envolvidas. Esclareceu que o rateio abrange um imenso volume de informações, visto envolver praticamente toda a estrutura operacional do conglomerado, e se dispôs a prestar os esclarecimentos que se fizessem necessários.

A análise do FIPECAFI contemplou aspectos conceituais e procedimentais relativos ao sistema de custos utilizado pelo Grupo Itaú e à forma de rateio, a abrangeu o período de 1999 a 2003. Convém pinçar alguns registros contidos no relatório produzido por aquele Instituto:

O sistema de apuração e rateio de custos compreende um processo composto por três grandes fases: departamentalização de custos, custeio de produtos e rateio de custos às empresas do grupo.

1. Departamentalização:

Para fins de departamentalização de custos, todas as unidades (áreas, diretorias, superintendências, órgãos, gerências, etc.) são classificadas como centros de custos ou como centros de resultados.

Os centros de resultados são canais de comercialização, relacionando-se com clientes externos e gerando receitas (ex. agências do banco comercial, Diretoria Personnalité, Seguros, Capitalização, Previdência, etc.), e que podem distribuir mais de um produto (como as agências do Banco Itáu, que comercializam todos os produtos).

Centros de custos são as unidades (áreas, diretorias, órgãos, etc.) em que se realizam atividades de apoio aos centros de resultado e também a outros centros de custos (ex. área de controle econômico, área de contabilidade, área de recursos humanos, etc.)

O processo de custeio realiza-se em dois estágios. No primeiro, o valor de cada centro de custo é alocado a outros centros de custos e aos centros de resultados. No segundo, os valores remanescentes nos centros de custos são alocados aos centros de resultados.

Nos centros de custos cujas atividades são dirigidas a mais de um órgão usuário, a alocação se faz de acordo com o volume de atividade absorvido por esses centros recebedores. Esse volume de atividade é medido por meio de fatores físicos e operacionais que representam, efetivamente, a demanda de atividade por parte do centro usuário, e são conhecidos como direcionadores de custos. Os direcionadores de custos, em geral, são medidas quantitativas que refletem algum aspecto da realidade operacional da atividade em questão.

Os direcionadores de custos utilizados pelo Banco Itaú no período de 1999 a 2003 foram os seguintes:

 

Atividades	Direcionadores
Gestão de pessoal	Número de funcionários
Administração de processos trabalhistas	Número de processos trabalhistas
Administração de segurança	Custo com segurança
Administração de serviços gerais	Área ocupada
Administração do imobilizado	Área ocupada
Administração do layout de agências	Área ocupada por agência
Pagadoria	Número de pagamentos efetuados
Processamento de dados	R$ processados
Administração de suprimentos	Itens requisitados
Desenvolvimento de sistemas	Hora-homem de desenvolvimento
Processamento de sistemas	UPS, microfichas, toques de digitação etc.
Organização de agências	Horas-homem
Expedição	Peso (kg) expedido)
Back-office de agências	Número de transações, ponderado tempo medido de cada transação

 

Há ainda uma situação em que a alocação não é feita nem diretamente, nem por meio de direcionadores. Trata-se de centros de custos para os quais, seja por sua complexidade, seja pela irrelevância de seu valor, não se identificou o respectivo direcionador. Os valores que se encontram nessa situação são agrupados sob a rubrica "Custos de Conjunto" e são alocados exclusivamente aos centos de resultado, proporcionalmente aos custos que estes receberam até então (exemplos: Presidência Executiva do ltaubanco, Área de Consultoria Jurídica, Área de Controle Econômico, etc.).

2. Custeio de Produtos;

O Banco utiliza o método da absorção total ou do custeio pleno, pelo qual todos os custos, seja de produção, de administração ou de comercialização são apropriados aos produtos.

O custo de cada produto é formado pela soma dos custos de todos os eventos a ele relacionados. Esse custo é dividido pelo tempo total de execução da atividade, obtendo-se o custo da atividade por unidade de tempo, de cada uma.

Como existe um tempo padrão predeterminado para realizar cada atividade associada a cada produto, chega-se ao custo do produto.

Como se pode observar, a estrutura completa do custo de cada produto é composta por várias atividades. A modelagem e a composição dessa estrutura é um processo complexo que requer não só a correta identificação de todas as atividades relacionadas com o produto, como também a mensuração do tempo padrão de cada uma delas.

Em seguida são alocados os Custos de Conjunto, proporcionalmente aos custos até então acumulados em cada produto.

3. Rateio de custos

Por uma questão de economia de escala e para otimizar a eficiência e produtividade, as atividades de apoio e as realizadas no âmbito dos canais de comercialização são desempenhadas pelo Banco Itaú e compartilhadas com as demais empresas do Grupo.

Para apurar o valor a ser ressarcido, elabora-se uma Grade de Rateio, com base em duas diferentes situações. Na primeira, há aquelas atividades executadas para viabilizar um produto, processo ou apoio dirigido exclusivamente a determinada empresa, e nesse caso, na Grade de Rateio de Custos, o custo será indicado para ser ressarcido apenas por essa empresa. A segunda refere-se a atividades que são executadas para viabilizar produto, processo ou apoio dirigidos a mais de uma empresa do grupo, e nesse caso, na Grade de Rateio a indicação é que o ressarcimento será feito de acordo com o volume de atividade absorvido pelas empresas usuárias. A medida do volume de atividade é feita por direcionadores de custos, que são parâmetros físico-operacionais que podem não guardar correlação com o valor da receita das empresas do grupo.

O Grupo Itáu utiliza o método de Custeio por Absorção Total (Custeio Pleno), pelo qual todos os custos são apropriados aos produtos.

A estrutura completa do custo de cada produto é composta por várias atividades. A modelagem e a composição dessa estrutura é um processo complexo que requer não só a correta identificação de todas as atividades relacionadas com o produto, como também a mensuração do tempo padrão de cada uma delas. Esse processo de modelagem, desenvolvimento, teste e validação da estrutura de custos de um produto pode demorar meses, ou mais de um ano. Por Isso, há produtos que já se encontram com sua estrutura de custos bem definida e validade e outros não.

Em 1999 concluiu-se a validação da estrutura de custos do produto Títulos de Capitalização, e assim, para a empresa Itaú Capitalização, o ressarcimento não foi realizado com base na Grade de Custos, mas com base no volume de títulos de capitalização comercializados por intermédio das agências do Banco.

No ano de 2003 foram concluídas e validadas as estruturas de custos dos produtos Seguros e Previdência, e a partir de então as empresas Itaú Seguros e Itaú Previdência passaram a ressarcir os custos compartilhados com o Banco Itaú com base no volume desses produtos comercializados por intermédio de suas agências. Pondera o parecerista que embora o sistema adotado pelo Itaú seja realmente complexo, devido à quantidade de empresas e à diversidade de atividades, o mecanismo de ressarcimento é conceitualmente correto. Afirma que "o ressarcimento de custos das atividades compartilhadas com base nos critérios demonstrados é realizado conforme previsto no Convênio de Rateio de Custos Comuns, tanto no que se refere à efetiva utilização, pelas empresas, daquelas atividades, como por satisfazer aos requisitos técnicos necessários aos direcionadores de custos.

Em sua conclusão, afirma o parecer do FIPECAFI que: (a) o procedimento está conceitualmente correto; (b) nas duas formas de ressarcimento (com base na grade de rateio e com base no custo dos produtos efetivamente comercializados) houve mensuração sistemática, direita e indireta, individualizada por empresa; (c) embora a empresa venha migrando, gradativamente, do ressarcimento feito com base na grade de custeio para o feito com base no custo dos produtos — na medida em que se aperfeiçoa o processo de mensuração de seus custos — não foi detectada utilização assistemática, errática ou aleatória de critérios de rateio, como se houvesse intuito de manipular resultados.

Da mesma forma, a Moore Stephens Auditores Independentes, no item 2 do Relatório de Avaliação dos Métodos Utilizados, descreve as principais características do sistema de custos adotado pelo Grupo Raiz. No item 3, para melhor visualizá-lo, apresenta dois casos reais, e no item 5 conclui que o sistema atende a diversas e importantes finalidades, uma das quais é a mensuração dos valores devidos pelas empresas do Conglomerado Itáu pelo compartilhamento das estruturas administrativa, operacional e comercial do ltaubanco.

Considero que os documentos trazidos, cuja anexação aos autos foi determinada, demonstram que os valores foram rateados tendo em vista a efetiva utilização dos serviços e à necessidade das empresas, não podendo prevalecer a glosa. ”

Pois bem, como já consignado, as Apelantes trouxeram aos autos estudos realizados não só pela BDO Trevisan, como pela FIPECAFI e Moore Stephens.

Os exames de revisão especial feitos pela Trevisan foram aplicados sobre os documentos disponíveis entre janeiro de 1999 e dezembro de 2003, tais como Convênio de Rateio de Custos Comuns, balancetes mensais da Itaú Capitalização S.A., identificação de valores registrados contabilmente pelo Banco Itaú S.A. e verificação dos valores relativos aos ressarcimentos de custos.

O CRCC firmado entre a Itaú Capitalização S.A. e o Banco Itaú S.A. decorreu da necessidade da estrutura administrativa comercial e tecnológica para desenvolvimento de suas atividades, concluindo a Trevisan pela correção das atividades desenvolvidas.

Tanto isto é certo que o BDO Trevisan concluiu que:

“(...) tendo em vista o resultado dos procedimentos de auditoria realizados nos documentos disponíveis, relativos ao reembolso de custos por parte do Itáu Capitalização S.A. ao Banco Itaú S.A em função do CRCC, concluímos que:

- A Itaú Capitalização S.A. liquidou, efetivamente, os valores devidos ao Banco Itaú S.A. a titulo de reembolso de custos.

- Os valores reconhecidos contabilmente por parte da Itaú Capitalização S.A., a débito de grupo contábil de despesa, no período compreendido entre Janeiro de 1999 e Dezembro de 2003, estavam suportados por demonstrativos de apuração de custo, elaborados pela DIRCO— Diretoria Executiva de Controladoria do Banco Itaú S.A., conforme estabelecido no Convênio de Rateio de Custos Comuns.

- Os valores reconhecidos por parte da Itaú Capitalização S.A., a titulo de reembolso de custos comuns, correspondiam aos respectivos valores reconhecidos pelo Banco Itaú S.A. como ressarcimento de custos.

- As liquidações realizadas entre a Itaú Capitalização S.A. e o Banco Itaú S.A., guardavam relação com as disposições estabelecidos no referido convênio.

- A Itaú Capitalização S.A. possuía, formalmente estabelecido, no período compreendido entre Janeiro de 1999 e Dezembro de 2003, o Convênio de Rateio de Custos Comuns junto ao Banco Itaú S.A..

- Não foi identificada qualquer pendência de pagamento por parte da Itaú Capitalização S.A. que pudesse configurar inadimplência quanto ao ressarcimento de valores devidos na forma dá Convênio de Rateio de Custos Comuns, estabelecido junto ao Banco Itaú S.A..”

Em relação ao trabalho realizado pela FIPECAFI, a explanação tornou-se mais minuciosa, ressaltando o colocado sob o título 3.3.1. Ressarcimento com base em grades de rateio pela leitura do qual se compreende perfeitamente o sistema de rateio e suas diferentes situações.

Veja-se alguns parágrafos:

“Deve-se observar, também, que o rateio não se faz por conta contábil (que identifica a natureza do recurso econômico utilizado) nem muito menos por salário de cada funcionário, que é, apenas, um dos recursos, e sim por atividade. A atividade é a ação praticada com o concurso de vários recursos: humanos, materiais, etc.

Uma observação importante é que os direcionadores de custos são parâmetros físico-operacionais e podem não guardar correlação com o valor da receita das empresas do grupo. Como exemplo, no que se refere aos custos de RH, uma empresa pode ter uma receita relativamente alta mas uma quantidade de funcionários relativamente baixa, como conseqüência, por exemplo, de ser bastante automatizada. Ratear a essa empresa um custo relativamente alto a título de Administração de Recursos Humanos seria arbitrário, contrariando o verdadeiro significado econômico do custo.”

Quanto ao critério de rateio de custos entre as empresas, o laudo da FIPECAFI explana bem o sistema (cf. item 4.1), concluindo que o mecanismo de custos utilizados é conceitualmente correto, asseverando que o Fisco tomou por base apenas a receita de cada uma das empresas no ressarcimento dos custos, princípio este que feriu frontalmente o estabelecido no convênio.

Adiante no item 4.2 o laudo em questão criticou o Fisco quanto aos custos ressarcidos deixando claro que à luz da Teoria Contábil o conceito de renda não se confunde com o de recuperação de custos.

Concluiu o minucioso trabalho:

“E todo o conjunto final de valores dos custos e resultados, tanto do Banco Itaú S/A como das empresas participantes do Convênio de Rateio de Custos Comuns, no período analisado (1999 a 2003), encontra-se dentro dos princípios, normas e critérios estabelecidos pela Contabilidade e pelas normas tributárias, conforme corroborado pelos Relatórios dos Auditores Independentes.”

No que tem pertinência com o laudo desenvolvido por Moore Stephens cuida chamar atenção para o minucioso Sumário Executivo que explica bem o contexto de compartilhamento de estruturas do Itaú Banco.

Os auditores em questão afirmam que os critérios adotados pelo Itaú Banco para apuração e repasse dos valores de rateio dos custos pelo uso da estrutura compartilhada no período analisado estão, também, adequados e alinhados com as melhores práticas gerenciais.

O trabalho desses consultores é singular no tocante a mais moderna contabilidade de custos finalizando o capítulo com a observação de que o Sistema de Custo do Itaú Banco “utiliza as melhores práticas gerenciais evidenciadas em literatura especializada e em teses acadêmicas, bem como as adotadas por outras empresas. Conceitos modernos e em fase de evolução, como o ABC e o ABM, já estão incorporados ao acervo de técnicas gerenciais do ITAUBANCO”.

Pelo que foi supra exposto e pelo que flui dos laudos dos auditores independentes, formadores do pleno conhecimento técnico-contábil-legal, exsurge o juízo de que a fiscalização deixou de observar e aceitar os critérios racionais adotados pelos Apelantes, adequados ao tamanho da estrutura e em conformidade com as exigências legais e fiscais para a devida escrituração de atividade compartilhada.

Muitos processos semelhantes já foram apreciados administrativamente e judicialmente, todos reconhecendo a inexistência de fato gerador, tecendo o princípio da legalidade tributária.

Realmente a fiscalização não entendeu o método utilizado pelas Apelantes, passando ao largo do método compartilhado e do conceito correto de despesa operacional.

No que se verifica do laudo do sr. Perito Judicial é que ele, apesar de reconhecer a correção dos critérios adotados pelo Banco, houve por não atestar a conformidade dos processos de custeio e rateio do CRCC – Itaú Banco devido a não disponibilização dos documentos comprobatórios.

Ora, consta exatamente na manifestação da Conselheira Sandra Faroni (que adoto como fundamento de decisão) que tal exame exigiria uma auditoria muito mais profunda como as feitas por FIPECAFI e pela Moore Stephens, face ao sistema de compartilhamento de custos adotado, razão pela qual deixo de acolher o laudo do perito judicial como fundamento da decisão.

A jurisprudência do Egrégio Tribunal Regional Federal da 3ª Região vem se manifestando em consonância com os argumentos expedidos neste voto, como exemplifica a ementa ora trazida à colação:

“TRIBUTÁRIO. PIS. BASE DE CÁLCULO. CONVÊNIO DE RATEIO DE CUSTOS COMUNS. RESSARCIMENTO PELOS SERVIÇOS PRESTADOS PELO APELANTE ÀS DEMAIS EMPRESAS DO GRUPO ECONÔMICO. ART. 3º DA LEI 9.715/98. MP 66/2002. SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT Nº 23/2013, DA SRF. PRINCÍPIO DA ISONOMIA.

A questão em pauta gira em torno de identificar a qualificação das importâncias correspondentes aos ressarcimentos pelos serviços prestados pelo apelante às demais empresas do grupo econômico, em razão dos convênios firmados entre elas para rateio de várias despesas comuns, com vistas a diminuir os custos operacionais de cada empresa.

Nos termos do art. 3º da Lei 9.715/98, apenas as receitas operacionais, ou seja, aquelas que decorrem da atividade típica da pessoa jurídica, é que deviam ser computadas como base de cálculo do PIS, destacando-se que o STF considerou inconstitucional a ampliação da base de cálculo promovida pelo art. 3º da Lei nº 9.718/98.

Após 01/12/2002, com a entrada em vigor da Medida Provisória 66/2002, cujo amparo constitucional repousa no art. 195, I, "a", da Constituição de 1988 (com a redação dada pela Emenda 20), também passaram a compor a base de cálculo do PIS as receitas não operacionais.

A Solução de Divergência - COSIT nº 23/2013, da Secretaria da Receita Federal, aplicável, a teor do art. 9º da IN 1.396/2013, com a redação dada pela IN 1.434/2013, ambas da SRF, a todos os contribuintes em situação análoga, considerou que as receitas relativas ao ressarcimento de custos e despesas, recebidos das demais empresas do grupo econômico, em razão de convênio de rateio de custos comuns, não integram a base de cálculo do PIS e da COFINS, entendimento esse que deve ser estendido ao apelante em homenagem ao princípio da igualdade tributária.

Apelação provida, com inversão dos ônus da sucumbência.”

(TRF 3ª Região, QUARTA TURMA, Ap - APELAÇÃO CÍVEL - 1683458 - 0036855-11.2008.4.03.6100, Rel. JUIZ FEDERAL CONVOCADO MARCELO GUERRA, julgado em 05/02/2015, e-DJF3 Judicial 1 DATA:18/03/2015 )

Em face do exposto, voto pelo provimento da presente apelação, para anular o crédito tributário constante do Termo de Verificação de Infração nº 02 do P.A. 16327.000010/2006-04, afastando a exigência do IRPJ e da CSLL ali contidos, arcando a União com as custas processuais e honorários advocatícios arbitrados sobre o proveito econômico, nos percentuais mínimos (art. 85 § 3º e incisos do CPC).

É como voto.

E M E N T A

AÇÃO ANULATÓRIA. APELAÇÃO. CONTRATO DE RATEIO DE DESPESAS COMUNS DO GRUPO. DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE SUA EFETIVA REALIZAÇÃO. MÉTODO DO CUSTO DIRETO PREVISTO CONTRATUALMENTE. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO PELO CONTRIBUINTE. APURAÇÃO DAS DESPESAS PELO MÉTODO DA RECEITA BRUTA PELAS AUTORIDADES FISCAIS ANTE A AUSÊNCIA DE ELEMENTOS SUFICIENTES PARA APURAR O CUSTO DIRETO. LEGITIMIDADE. O CONTRIBUINTE NÃO LOGROU ÊXITO EM DEMONSTRAR O CRITÉRIO DE APURAÇÃO DAS DESPESAS DEDUZIDAS NA APURAÇÃO DO IRPJ E DA CSLL NO PERÍODO FISCALIZADO. O FATO DOS VALORES PAGOS PELO RECORRENTE TEREM SIDO CONTABILIZADOS E TRIBUTADOS COMO RECEITA NA EMPRESA MÃE NÃO LEVA A CONCLUSÃO DE QUE TAIS PAGAMENTOS DEVEM SER CONSIDERADOS DESPESAS DEDUTÍVEIS PELO CONTRIBUINTE. RECURSO DESPROVIDO.

- Trata-se de recurso de apelação interposto por ITAU VIDA E PREVIDENCIA S.A. e ITAU SEGUROS S.A. em face da sentença que julgou improcedente a ação anulatória de débito fiscal ajuizada em face da UNIÃO FEDERAL, que visava o cancelamento do débito tributário constante no Termo de Verificação de Infração nº 02 do Processo Administrativo nº 16327.000010/2006-04.

- O débito fiscal que se pretende anular decorre da glosa de despesas decorrentes do Convênio de Rateio de Custos Comuns (CRCC) do Grupo ITAÚ, incorridas entre dezembro de 2000 a maio de 2001 pela empresa ITAUCAP. Em razão da extinção da ITAUCAP por cisão total em 2004, os valores foram lançados em face de sua sucessora tributária - PARANÁ CIA DE SEGUROS - posteriormente incorporada pelas autoras ITAÚ VIDA E PREVIDÊNCIA S.A. e ITAU SEGUROS S.A.

- Conforme se verifica no Termo de Verificação de Infração nº 02 do Processo Administrativo nº 16327.000010/2006-04 e respectivo Acórdão proferido pelo antigo Conselho de Contribuintes, as despesas das diversas empresas do GRUPO ITAÚ nas áreas de auditoria, contencioso judicial, consultoria jurídica, contabilidade/financeira, marketing, recursos operacionais e recursos humanos eram centralizadas no BANCO ITAÚ S.A. e cobradas das demais por meio de contrato de rateio de despesas (CRCC).

- A apuração dos valores a serem pagos, de acordo com o contrato firmado entre o contribuinte (ITAUCAP) e o BANCO ITAÚ S.A., seria feita pelo método do custo direto, em que o BANCO ITAÚ S.A. aferiria mensalmente o valor das despesas efetivamente incorridas em benefício da ITAUCAP e promoveria a cobrança dos respectivos valores.

- Para o período de dezembro de 2000 a maio de 2001, no entanto, a ITAUCAP, sucedida posteriormente pelas ora recorrentes, não comprovou à fiscalização como apurou os valores incorridos no referido contrato de rateio de custos comuns.

- Por não receber tal demonstrativo, as autoridades fiscais então não desconsideraram por completo as despesas incorridas pela empresa, mas apenas apuraram os valores de sua parcela no rateio de acordo com outro método, o único possível com base nos elementos que tinham disponíveis: o método da receita bruta, aplicando sobre o valor total da despesa incorrida pela empresa mãe o percentual que corresponde à receita da empresa filha no total da receita do GRUPO.

- Tal alteração do critério de apuração de sua cota parte no rateio – de custo direto (não comprovado) para percentual da receita bruta (apurado pela fiscalização) gerou um valor menor de despesas passíveis de dedução, com a glosa dos valores deduzidos nas bases de IRPJ e CSLL da ITAUCAP e o consequente lançamento da diferença não recolhida aos cofres públicos.

- Isso porque, de acordo com o art. 299 do Regulamento do Imposto de Renda vigente à época, aprovado pelo Decreto 3.000/1999 (atual art. 311 do RIR/2018), as despesas operacionais, para serem dedutíveis do Lucro Real, devem ser necessárias, usuais, comprovadas, e normais, isto é, em montantes compatíveis com as necessidades da empresa.

- Se no momento do exame do recurso administrativos dos autores não haviam provas suficientes para o reconhecimento da legalidade da dedução das despesas com o ressarcimento de custos do Convênio de Rateio de Custos Comuns (CRCC) incorridas pelo contribuinte, não há que se falar em ilegalidade praticada pelas autoridades fiscais.

- Os pareceres dos especialistas juntados pelas recorrentes, por sua vez, não foram capazes de refutar o fato de o contribuinte não ter logrado, no decorrer da fiscalização e do processo administrativo, demonstrar o critério de apuração dos valores efetivamente deduzidos como despesas no contrato de rateio, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, no período de dezembro de 2000 a maio de 2001.

- O Parecer Técnico FIPECAFI, por exemplo, quanto ao critério de rateio de custos entre as empresas do Grupo no período de 1999 a 2003, embora  reconheça a acuracidade do procedimento de rateio de despesas do GRUPO ITAÚ no período analisado, bem como o fato do ressarcimento ter sido feito com base no custo demandado de modo a refletir a efetiva utilização dos canais, não afasta o fato do contribuinte não ter comprovado as despesas deduzidas, mediante apresentação à fiscalização de documentação apta e suficiente no período de dezembro de 2000 à maio de 2001. Além disso, o parecer foi elaborado em 7 de julho de 2006, após a fiscalização sofrida pela empresa ITAUCAP.

- Da mesma forma, o relatório produzido pela BDO Trevisan para o período de janeiro de 1999 a maio de 2003 também não atesta que os custos, incorridos entre dezembro de 2000 a maio de 2001, suportados pela empresa ITAUCAP, corresponderam os serviços efetivamente prestados pelo BANCO ITAÚ S.A. no período – razão pela qual a fiscalização efetuou o lançamento tributário e o contribuinte não obteve êxito em comprovar o contrário no trâmite do processo administrativo.

- Em juízo, no decorrer da processual da presente ação anulatória, foram produzidos um laudo pericial e dois laudos complementares de esclarecimento. O perito judicial confirmou que as autoras não conseguiram comprovar à fiscalização as despesas deduzidas do IRPJ e da CSLL.

- Posteriormente, o perito judicial conclui que as planilhas juntadas pelas autoras durante a fiscalização não permitem atestar a conformidade dos processos de rateio de custos no período de janeiro a dezembro de 2000, e muito menos para o período de janeiro a maio de 2001 (período a que se refere o débito fiscal que se busca anular na presente demanda), no qual nenhuma planilha foi apresentada.

- Nos últimos esclarecimentos, o perito judicial constatou que os valores contabilizados e deduzidos na empresa pagadora do rateio (ITAUCAP) foram contabilizados e tributados na empresa mãe, que os recebeu.

- Com isso o contribuinte pretende demonstrar que como foi tributado, no BANCO ITAÚ (empresa mãe), todo valor contabilizado e recebido da ITAUCAP (empresa filha) a título de rateio de despesas, essas despesas devem ser admitidas como dedutíveis da empresa pagadora. Porém, entendo se tratar de assuntos diferentes. O presente processo trata da dedutibilidade das despesas da ITAUCAP (sucedida pelas recorrentes), que, para ser possível, deve haver efetiva comprovação. A tributação, eventualmente indevida, dos valores contabilizado a título de rateio recebido pela empresa mãe (BANCO ITAÚ) deve ser objeto de discussão em outro processo.

- No presente processo, não ficou demonstrado que o contribuinte atendeu os requisitos legais para a dedutibilidade de suas despesas incorridas com o contrato de rateio de despesas do GRUPO ITAÚ no período fiscalizado.

- Recurso de apelação desprovido.