V O T O

A Senhora Desembargadora Federal Leila Paiva (Relatora):

Trata-se de ação sob procedimento comum, por meio da qual a autora objetiva a anulação dos créditos tributários de II, IPI, PIS e COFINS consubstanciados nos autos de infração lavrados no bojo do processo administrativo n. 10814.730536/2013-65, exigidos em razão da responsabilidade do transportador pelo extravio de mercadorias procedentes do exterior.

A apelação preenche os requisitos de admissibilidade e merece ser conhecida.

Da decadência

Em que pese a decadência para constituição do crédito tributário tenha sido expressamente afastada pela r. sentença, o que, a princípio, conduziria ao não conhecimento da apelação fazendária neste tópico por ausência de interesse recursal, o fato é que o tema será objeto de apreciação neste julgado por se tratar de matéria de ordem pública, que pode ser conhecida de ofício ou arguida em qualquer fase do processo, consoante artigos 210 do Código Civil (CC) e 173 do Código Tributário Nacional (CTN), além de ter sido suscitada pela parte autora em preliminar de contrarrazões de apelação.

Com efeito, o artigo 156, V, do CTN prevê que a decadência é causa de extinção do crédito tributário, decorrente da inércia da Fazenda Pública em promover o lançamento para a cobrança do tributo. Por sua vez, o Fisco dispõe do prazo de cinco anos para realizar o lançamento tributário, sob pena de decadência, consoante prevê o artigo 173 do CTN, in verbis:

“Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados:

I – do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;

II – da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado.

Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.”

No mesmo sentido dispõe o artigo 138 do Decreto-lei n. 37/1966, aplicável ao IPI:

Art.138 - O direito de exigir o tributo extingue-se em 5 (cinco) anos, a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderia ter sido lançado.

Parágrafo único. Tratando-se de exigência de diferença de tributo, contar-se-á o prazo a partir do pagamento efetuado. 

Na espécie, cumpre verificar se os créditos tributários de II, IPI, PIS e COFINS que aparelham o processo administrativo n. 10814.730.536/2013-65, exigidos em razão da responsabilidade do transportador pelo extravio de mercadorias procedentes do exterior, foram fulminados pelo decurso do prazo decadencial.

Em se tratando de importação de bens e serviços, reputa-se ocorrido o fato gerador do II e das contribuições do PIS e da COFINS com a entrada das mercadorias estrangeiras em território nacional, conforme se depreende do artigo 1º do Decreto-lei n. 37/1966 e artigo 3º, I e § 1º, da Lei n. 10.865/2004.

Em relação ao IPI, constitui fato gerador do imposto o desembaraço aduaneiro das mercadorias, assim entendido, na hipótese de extravio dos bens, no momento em que apurada a falta pela autoridade fiscal, conforme assentado no artigo 2º, I e § 3º, da Lei n. 4.502/1964, in verbis:

Art. 2º Constitui fato gerador do impôsto:

I - quanto aos produtos de procedência estrangeira o respectivo desembaraço aduaneiro;

(...)

§ 3º Para efeito do disposto no inciso I, considerar-se-á ocorrido o respectivo desembaraço aduaneiro da mercadoria que constar como tendo sido importada e cujo extravio ou avaria venham a ser apurados pela autoridade fiscal, inclusive na hipótese de mercadoria sob regime suspensivo de tributação. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 29 12 2003)

Nessa senda, verifica-se dos autos de infração encartados no processo administrativo n. 10814.730.536/2013-65 que as mercadorias acobertadas pelos HAWBs n. 00620112665 e 00695933191, transportadas pela parte autora através do voo DAL-0121, procedente do aeroporto JFK, dos Estados Unidos da América, foram descarregadas no Aeroporto Internacional de São Paulo / Guarulhos em 12/08/2008, reputando-se ocorrido, nesta data, o fato gerador do II, PIS e da COFINS (IDs 89834257 - Págs. 79/86, 87/93, 94/103, 104/105 e 89834258 - Págs. 1/8).

Ainda de acordo com as autuações fiscais, em 27/11/2013, ao se confrontar a fatura comercial da totalidade da carga transportada com a quantidade de mercadorias armazenadas (abandonadas) no terminal do aeroporto (TECA-Importação), foi constatado o extravio de 464 volumes de carga, caracterizando, assim, o fato gerador do IPI.

Assim, com base no artigo 173, I, do CTN e artigo 138 do Decreto-lei n. 37/1966, a contagem do prazo decadencial de cinco anos para a constituição dos créditos tributários de II, PIS e COFINS teve início em 01/01/2009, e, para o IPI, em 01/01/2014 (primeiro dia do exercício seguinte àquele em que os lançamentos poderiam ter sido efetuados).

Nesse diapasão, observa-se que os lançamentos tributários objeto da controvérsia foram efetuados através dos autos de infração lavrados em 27/11/2013, dos quais a parte autora foi notificada em 13/12/2013 (ID 89834258 - Pág. 63), antes, portanto, do transcurso do prazo decadencial de cinco anos (IDs 89834257 - Págs. 79/86, 87/93, 94/103, 104/105 e 89834258 - Págs. 1/8).

Destaco, nesse sentido, a ratio decidendi do Tema 1048/STJ, que firmou entendimento no sentido de que o termo inicial para contagem do prazo decadencial leva em consideração o momento da ocorrência do fato gerador e não aquele em que o contribuinte presta informações ao Fisco, conforme se depreende da tese fixada: "O Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação - ITCDM, referente a doação não oportunamente declarada pelo contribuinte ao fisco estadual, a contagem do prazo decadencial tem início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, observado o fato gerador, em conformidade com os arts. 144 e 173, I, ambos do CTN." 

Isto posto, rejeito a preliminar de decadência suscitada pela parte autora em contrarrazões.

Superada a questão, avanço ao mérito propriamente dito.

Do Direito

A Constituição da República (CR), nos artigos 22, VIII e 153, I e II, outorgou à União competência para legislar sobre comércio exterior, bem como para instituir imposto de importação de produtos estrangeiros e de exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados. Além disso, reza o artigo 237 que “A fiscalização e o controle sobre o comércio exterior, essenciais à defesa dos interesses fazendários nacionais, serão exercidos pelo Ministério da Fazenda”.

Nessa senda, o Decreto-lei n. 37/1966, recepcionado expressamente pelo artigo 34 do ADCT, ao dispor sobre o imposto de importação, estabelecia, na redação vigente à época do fato gerador, in verbis: 

Art. 32. É responsável pelo imposto:

I - o transportador, quando transportar mercadoria procedente do exterior ou sob controle aduaneiro, inclusive em percurso interno;

(...)

Art.60 - Considerar-se-á, para efeitos fiscais:

I - dano ou avaria - qualquer prejuízo que sofrer a mercadoria ou seu envoltório;

II - extravio - toda e qualquer falta de mercadoria, ressalvados os casos de erro inequívoco ou comprovado de expedição.

No mesmo sentido dispõe a Lei n. 4.502/1964 ao imputar responsabilidade tributária ao transportador de mercadorias sujeitas à incidência do IPI. Confira-se:

Art. 35. São obrigados ao pagamento do imposto

(...)

II - como contribuinte substituto:

 a) o transportador com relação aos produtos tributados que transportar desacompanhados da documentação comprobatória de sua procedência;

Com relação às contribuições do PIS e da COFINS incidentes nas operações de importação de bens e serviços, o artigo 6º, II, da Lei n. 10.865/2004 estabelece:

Art. 6º São responsáveis solidários:

(...)

II - o transportador, quando transportar bens procedentes do exterior ou sob controle aduaneiro, inclusive em percurso interno;

Assim, resta assente a responsabilidade do transportador pelo pagamento dos tributos incidentes na importação de mercadorias procedentes do exterior, mesmo em relação àquelas extraviadas sob sua guarda.

À época em que as mercadorias ingressaram em território nacional, vigorava o antigo Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto n. 4.543/2002, cujos artigos 589 e 591 assentavam:

Art. 589. A conferência final do manifesto de carga destina-se a constatar extravio ou acréscimo de volume ou de mercadoria entrada no território aduaneiro, mediante confronto do manifesto com os registros de descarga (Decreto-lei nº 37, de 1966, art. 39, § 1º).

Art. 591. A responsabilidade pelo extravio ou pela avaria de mercadoria será de quem lhe deu causa, cabendo ao responsável, assim reconhecido pela autoridade aduaneira, indenizar a Fazenda Nacional do valor do imposto de importação que, em conseqüência, deixar de ser recolhido, ressalvado o disposto no art. 586 (Decreto-lei no 37, de 1966, art. 60, parágrafo único).

Dessarte, à vista da regulamentação vigente na data do fato gerador, a Conferência Final de Manifesto de Carga destinada a apuração do extravio de carga deveria ser efetuada “mediante confronto do manifesto com os registros de descarga”, em procedimento de vistoria aduaneira realizada em dia e hora fixados pela autoridade aduaneira, assistida pelo depositário, o importador e o transportador, conforme previsto no artigo 587 do antigo Regulamento Aduaneiro.

Não obstante, depreende-se dos autos de infração encartados no bojo do processo administrativo n. 10814.730536/2013-65 que a Conferência Final de Manifesto de Carga foi efetuada com base em informações sobre o armazenamento de mercadorias registradas no Siscomex MANTRA, em desconformidade com a metodologia estabelecida no artigo 589 do Decreto n. 4.543/2002.

Anoto que a possibilidade de conferência final do manifesto de carga a partir de registros de descarga ou armazenamento passou a ser admitida somente com o advento do Decreto n. 8.010, de 16/05/2013 (editado após a ocorrência do fato gerador e antes da lavratura dos autos de infração), que deu nova redação ao artigo 658 do Decreto n. 6.759/2009 (atual Regulamento Aduaneiro), in verbis:

Art. 658. A conferência final do manifesto de carga destina-se a constatar extravio ou acréscimo de volume ou de mercadoria entrada no território aduaneiro, mediante confronto do manifesto com os registros, informatizados ou não, de descarga ou armazenamento (Decreto-Lei nº 37, de 1966, art. 39, § 1º).

Nessa senda, resta definir se é válida a constituição de crédito tributário com base em procedimento de verificação não previsto à época da ocorrência do fato gerador.

A propósito, o artigo 144, § 1º, do CTN estabelece in verbis:

Art. 144. O lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

§ 1º Aplica-se ao lançamento a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os podêres de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

§ 2º O disposto neste artigo não se aplica aos impostos lançados por períodos certos de tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido.

Com efeito, o C. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE n. 601314, relativo ao Tema 225 de repercussão geral, ao decidir sobre a possibilidade aplicação da Lei n. 10.174/2001, que autoriza a utilização de informações sigilosas de movimentação bancária para instaurar procedimento administrativo tendente a verificar a existência de crédito tributário, independentemente de autorização judicial, a fatos ocorridos anteriormente ao início da sua vigência, firmou a seguinte tese: “A Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis tributárias, tendo em vista o caráter instrumental da norma, nos termos do artigo 144, §1º, do CTN”. Confira-se a ementa do julgado: 

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO TRIBUTÁRIO. DIREITO AO SIGILO BANCÁRIO. DEVER DE PAGAR IMPOSTOS. REQUISIÇÃO DE INFORMAÇÃO DA RECEITA FEDERAL ÀS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. ART. 6º DA LEI COMPLEMENTAR 105/01. MECANISMOS FISCALIZATÓRIOS. APURAÇÃO DE CRÉDITOS RELATIVOS A TRIBUTOS DISTINTOS DA CPMF. PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE DA NORMA TRIBUTÁRIA. LEI 10.174/01. 1. O litígio constitucional posto se traduz em um confronto entre o direito ao sigilo bancário e o dever de pagar tributos, ambos referidos a um mesmo cidadão e de caráter constituinte no que se refere à comunidade política, à luz da finalidade precípua da tributação de realizar a igualdade em seu duplo compromisso, a autonomia individual e o autogoverno coletivo. 2. Do ponto de vista da autonomia individual, o sigilo bancário é uma das expressões do direito de personalidade que se traduz em ter suas atividades e informações bancárias livres de ingerências ou ofensas, qualificadas como arbitrárias ou ilegais, de quem quer que seja, inclusive do Estado ou da própria instituição financeira. 3. Entende-se que a igualdade é satisfeita no plano do autogoverno coletivo por meio do pagamento de tributos, na medida da capacidade contributiva do contribuinte, por sua vez vinculado a um Estado soberano comprometido com a satisfação das necessidades coletivas de seu Povo. 4. Verifica-se que o Poder Legislativo não desbordou dos parâmetros constitucionais, ao exercer sua relativa liberdade de conformação da ordem jurídica, na medida em que estabeleceu requisitos objetivos para a requisição de informação pela Administração Tributária às instituições financeiras, assim como manteve o sigilo dos dados a respeito das transações financeiras do contribuinte, observando-se um translado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal. 5. A alteração na ordem jurídica promovida pela Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis tributárias, uma vez que aquela se encerra na atribuição de competência administrativa à Secretaria da Receita Federal, o que evidencia o caráter instrumental da norma em questão. Aplica-se, portanto, o artigo 144, §1º, do Código Tributário Nacional. 6. Fixação de tese em relação ao item “a” do Tema 225 da sistemática da repercussão geral: “O art. 6º da Lei Complementar 105/01 não ofende o direito ao sigilo bancário, pois realiza a igualdade em relação aos cidadãos, por meio do princípio da capacidade contributiva, bem como estabelece requisitos objetivos e o translado do dever de sigilo da esfera bancária para a fiscal”. 7. Fixação de tese em relação ao item “b” do Tema 225 da sistemática da repercussão geral: “A Lei 10.174/01 não atrai a aplicação do princípio da irretroatividade das leis tributárias, tendo em vista o caráter instrumental da norma, nos termos do artigo 144, §1º, do CTN”. 8. Recurso extraordinário a que se nega provimento.

(RE 601314, Relator(a): EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 24-02-2016, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-198  DIVULG 15-09-2016  PUBLIC 16-09-2016)

No mesmo sentido decidiu o C. Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp n. 1134665, relativo ao Tema 275 dos recursos repetitivos, ao firmar entendimento de que "As leis tributárias procedimentais ou formais, conducentes à constituição do crédito tributário não alcançado pela decadência, são aplicáveis a fatos pretéritos". Veja-se:

PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. QUEBRA DO SIGILO BANCÁRIO SEM AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. CONSTITUIÇÃO DE CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS REFERENTES A FATOS IMPONÍVEIS ANTERIORES À VIGÊNCIA DA LEI COMPLEMENTAR 105/2001. APLICAÇÃO IMEDIATA. ARTIGO 144, § 1º, DO CTN. EXCEÇÃO AO PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE.

1. A quebra do sigilo bancário sem prévia autorização judicial, para fins de constituição de crédito tributário não extinto, é autorizada pela Lei 8.021/90 e pela Lei Complementar 105/2001, normas procedimentais, cuja aplicação é imediata, à luz do disposto no artigo 144, § 1º, do CTN.

2. O § 1º, do artigo 38, da Lei 4.595/64 (revogado pela Lei Complementar 105/2001), autorizava a quebra de sigilo bancário, desde que em virtude de determinação judicial, sendo certo que o acesso às informações e esclarecimentos, prestados pelo Banco Central ou pelas instituições financeiras, restringir-se-iam às partes legítimas na causa e para os fins nela delineados.

3. A Lei 8.021/90 (que dispôs sobre a identificação dos contribuintes para fins fiscais), em seu artigo 8º, estabeleceu que, iniciado o procedimento fiscal para o lançamento tributário de ofício (nos casos em que constatado sinal exterior de riqueza, vale dizer, gastos incompatíveis com a renda disponível do contribuinte), a autoridade fiscal poderia solicitar informações sobre operações realizadas pelo contribuinte em instituições financeiras, inclusive extratos de contas bancárias, não se aplicando, nesta hipótese, o disposto no artigo 38, da Lei 4.595/64.

4. O § 3º, do artigo 11, da Lei 9.311/96, com a redação dada pela Lei 10.174, de 9 de janeiro de 2001, determinou que a Secretaria da Receita Federal era obrigada a resguardar o sigilo das informações financeiras relativas à CPMF, facultando sua utilização para instaurar procedimento administrativo tendente a verificar a existência de crédito tributário relativo a impostos e contribuições e para lançamento, no âmbito do procedimento fiscal, do crédito tributário porventura existente.

5. A Lei Complementar 105, de 10 de janeiro de 2001, revogou o artigo 38, da Lei 4.595/64, e passou a regular o sigilo das operações de instituições financeiras, preceituando que não constitui violação do dever de sigilo a prestação de informações, à Secretaria da Receita Federal, sobre as operações financeiras efetuadas pelos usuários dos serviços (artigo 1º, § 3º, inciso VI, c/c o artigo 5º, caput, da aludida lei complementar, e 1º, do Decreto 4.489/2002).

6. As informações prestadas pelas instituições financeiras (ou equiparadas) restringem-se a informes relacionados com a identificação dos titulares das operações e os montantes globais mensalmente movimentados, vedada a inserção de qualquer elemento que permita identificar a sua origem ou a natureza dos gastos a partir deles efetuados (artigo 5º, § 2º, da Lei Complementar 105/2001).

7. O artigo 6º, da lei complementar em tela, determina que: "Art. 6º As autoridades e os agentes fiscais tributários da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios somente poderão examinar documentos, livros e registros de instituições financeiras, inclusive os referentes a contas de depósitos e aplicações financeiras, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente. Parágrafo único. O resultado dos exames, as informações e os documentos a que se refere este artigo serão conservados em sigilo, observada a legislação tributária."

8. O lançamento tributário, em regra, reporta-se à data da ocorrência do fato ensejador da tributação, regendo-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada (artigo 144, caput, do CTN).

9. O artigo 144, § 1º, do Codex Tributário, dispõe que se aplica imediatamente ao lançamento tributário a legislação que, após a ocorrência do fato imponível, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a terceiros.

10. Conseqüentemente, as leis tributárias procedimentais ou formais, conducentes à constituição do crédito tributário não alcançado pela decadência, são aplicáveis a fatos pretéritos, razão pela qual a Lei 8.021/90 e a Lei Complementar 105/2001, por envergarem essa natureza, legitimam a atuação fiscalizatória/investigativa da Administração Tributária, ainda que os fatos imponíveis a serem apurados lhes sejam anteriores (Precedentes da Primeira Seção: EREsp 806.753/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, julgado em 22.08.2007, DJe 01.09.2008; EREsp 726.778/PR, Rel. Ministro Castro Meira, julgado em 14.02.2007, DJ 05.03.2007; e EREsp 608.053/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 09.08.2006, DJ 04.09.2006).

(...)

20. Recurso especial da Fazenda Nacional provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.

(REsp n. 1.134.665/SP, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 25/11/2009, DJe de 18/12/2009.) - destaquei

In casu, ao instituir a possibilidade de utilização de informações de armazenamento lançadas no Siscomex MANTRA para fim de apuração do extravio de cargas e, consequentemente, embasar o lançamento tributário, o Decreto n. 8.010/2013 apenas conferiu nova ferramenta de controle e fiscalização à autoridade fazendária para a prática de atos tendentes à constituição do crédito tributário, sem promover qualquer alteração nos critérios definidores da regra-matriz de incidência tributária, a atrair, por conseguinte, a norma contida no artigo 144, § 1º, do CTN, que autoriza a aplicação de leis tributárias procedimentais ou formais a fatos pretéritos, consoante orientação sedimentada no âmbito das Cortes Superiores.

Na esteira desse entendimento, colaciono precedente desta E. Corte Regional:

DIREITO PROCESSUAL CIVIL, TRIBUTÁRIO E ADMINISTRATIVO. EXTRAVIO DE MERCADORIA. CERCEAMENTO DE DEFESA EM SEDE ADMINSITRATIVA, INOCORRÊNCIA. RECOLHIMENTO DOS TRIBUTOS DEVIDOS. MULTA ADMINISTRATIVA. REGIME DECADENCIAL DIVERSO. ILEGITIMIDADE PASSIVA. RESPONSABILIZAÇÃO DE REPRESENTANTE DA TRANSPORTADORA POR IPI DEVIDO. INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO. PREVISÃO DE CRITÉRIO TEMPORAL DE FATO GERADOR EM LEI ORDINÁRIA. POSSIBILIDADE. CONFERÊNCIA FINAL DE MANIFESTO DE CARGA POR SISTEMA INFORMATIZADO. POSSIBILIDADE. PRESUNÇÃO DE EXTRAVIO DE MERCADORIA. REVERSÃO MEDIANTE PROVA. CABIMENTO. APLICAÇÃO DE NORMA QUE MAJORA VALOR DEVIDO, PROMULGADA APÓS OS FATOS E ANTES DO LANÇAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.

1. Não há prova nos autos de que a apelante não teve ciência, até o julgamento da impugnação administrativa, da descrição fática anexa ao auto de infração contra si lavrado. Ainda que se admitisse como válida, ab initio, a tese de que o auto de infração encartado ao processo administrativo foi ordenado a partir de duas impressões, tal evento, por si, não prova que a totalidade dos documentos não foi apresentada à apelante, quando da ciência do auto. Neste sentido, há que se destacar que a assinatura do auto de infração pelo recebedor tem, justamente, a função de atestar a concordância da entrega do documento, bem como a ciência de seu teor - e, efetivamente, o agente de carga apôs seu recebimento em múltiplos espaços, antes e depois dos anexos à autuação. Em que pesem esparsas as reprografias dos autos administrativos carreadas a este feito, a consulta ao julgamento do recurso voluntário pelo Conselho Administrativo revela que a apelante tinha ciência dos fatos pelos quais estava sendo autuada pelo menos desde de março de 2005 - oportunidade em que, inclusive, teria apresentado explicações a respeito das suspeitas de extravio de mercadorias.

2. A previsão do artigo 60 do Decreto-Lei 37/1966, em sua redação à época dos fatos, veiculava hipótese de recolhimento de natureza tributária, calcada nas exações que deixaram de ser recolhidas em razão do extravio da mercadoria. Este é todo o sentido da jurisprudência no sentido de que, em se tratando de mercadoria isenta, nada é devido ao Fisco (v.g. REsp 942.010, Rel. Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 24/02/2011). Afinal, se fosse o caso de mera punição por reprovabilidade do extravio da mercadoria, a isenção circunstancial seria irrelevante.

3. A multa do artigo 106, II, d, do Decreto-Lei 37/1966 possui natureza administrativa, pelo que o prazo decadencial respectivo conta-se a partir da data da infração (artigo 139 do mesmo diploma), e não de acordo com a sistemática do 173, I, do CTN.

4. Diversamente do que ocorre com o Imposto de Importação, inexiste, para o Imposto sobre Produtos Industrializados, previsão normativa que responsabilize o representante do transportador de mercadoria extraviada, quanto aos valores que deixaram de ser recolhidos a tal título.

5. Conforme sedimentada jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, as menções do texto constitucional à "lei", sem qualificativo, remetem à legislação ordinária, de modo que o constituinte, quando assim quis, referiu expressamente à "lei complementar". Logo, há possibilidade de que legislação ordinária estabeleça condições e limites ao poder de tributar, como infere-se do artigo 153 da Constituição. Sob este entendimento, o Decreto-Lei 37/1966 e a Lei 4.502/1964, não criaram fato gerador, mas apenas modificaram-lhe o critério temporal a ser satisfeito, para considerar-se incidente a exação em outro momento. Não se verifica, tão somente por tal razão, malferimento à hierarquia legislativa constitucionalmente estabelecida.

6. A partir da adoção do Sistema Integrado de Gerência do Manifesto, do Trânsito e do Armazenamento (MANTRA), o controle da carga aérea procedente do exterior passou a ser realizado de forma eletrônica. O procedimento consiste, essencialmente, em cruzar-se os dados constantes do manifesto das mercadorias com o controle de armazenamento junto ao depositário. Em havendo divergência - e inexistindo mercadorias indicadas como não sujeitas a armazenamento, como as de trânsito imediato - a divergência é lançada no sistema e são requeridos esclarecimentos. Assim, a conferência final prevista no Regulamento Aduaneiro vigente à época dos fatos é exatamente a realizada no caso dos autos.

7. A presunção de ocorrência de manifestação de carga junto à Receita Federal Local, a partir de registro no MANTRA de entrada do veículo procedente do exterior a que vinculado o manifesto respectivo - a permitir constatar-se o extravio que enseja a incidência de II por presunção de entrada da mercadoria estrangeira no território nacional - pode ser revertida mediante prova, como ocorrido no caso dos autos, quanto à parte das inconsistências apontadas na conferência final dos manifestos. Precedente da Corte.

8. A aplicação, em 2005, do artigo 67 da Lei 10.833/2003, face a fatos ocorridos no ano 2000, viola o princípio da irretroatividade tributária, na medida em que desencandeia majoração do tributo devido após a ocorrência do suporte fático da incidência da exação. Neste sentido, a previsão de que o fato gerador ocorre, por ficção, em momento posterior distinto à base fática, para fim de cálculo da exação (artigo 87 do Decreto 91.030/1985, então vigente), não autoriza ou implica a conclusão de que a legislação posterior ao evento material deve ser igualmente aplicada. Em verdade, tal norma funciona, por exemplo, para fixação da taxa de câmbio de valores expressos em moeda estrangeira (artigo 24 do Decreto-Lei 37/1966).

9. A previsão do artigo 144, § 1º, do CTN, conforme doutrina, não pode ser interpretada de modo que se chancele, como nos autos, a alteração da alíquota e da base de cálculo posteriormente à ocorrência dos eventos que lastreiam a exação. Assim, ao mencionar "critérios de apuração", a referência é em relação ao exame do suporte fático do tributo, e não à forma de cálculo do crédito decorrente. Em suma, autoriza-se a aplicabilidade imediata de previsões instrumentais.

10. Apelo parcialmente provido, com reversão parcial da sucumbência processual.

(TRF 3ª Região, TERCEIRA TURMA, Ap - APELAÇÃO CÍVEL - 2266230 - 0001872-58.2014.4.03.6105, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS MUTA, julgado em 30/11/2017, e-DJF3 Judicial 1 DATA:05/12/2017) - destaquei

Por conseguinte, reputam-se válidos e exigíveis os créditos tributários de II, IPI, PIS e COFINS encartados no bojo do processo administrativo n. 10814.730536/2013-65, impondo-se, assim, a reforma da sentença para julgar improcedente o pedido deduzido na petição inicial, invertendo-se os encargos da sucumbência.

Transitada em julgado a decisão, convertam-se em renda da União os depósitos efetuados para suspensão da exigibilidade dos créditos tributários (ID 89834258 - Págs. 139/146).

Ante o exposto, rejeito a preliminar e dou provimento à apelação da União, nos termos da fundamentação.

É o voto.