V O T O

O EXCELENTÍSSIMO SENHOR DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS DELGADO (RELATOR):

O julgado embargado não apresenta qualquer obscuridade, contradição ou omissão, nos moldes disciplinados pelo art. 1.022, I e II, do Código de Processo Civil, tendo a Turma Julgadora enfrentado regularmente a matéria de acordo com o entendimento então adotado. 

Com efeito, o v. acórdão expressamente consignou (ID 309698045):

"De partida, cumpre registrar que a discussão, no caso em apreço, não gira em torno da base de cálculo a ser considerada na apuração do valor devido pela empresa a título de PIS e COFINS; o que pretende a recorrente é questionar a legitimidade da exclusão do ICMS - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação -, promovida por meio da edição da Medida Provisória nº 1.159/2023 (que, por sua vez, modificou as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003) na apuração dos créditos do PIS e da COFINS.

Dito em outras palavras, na qualidade de pessoa jurídica submetida ao regime não-cumulativo, a apelante pretende a manutenção de benefício fiscal que usufruía antes da alteração legislativa que determinou a exclusão do ICMS na apuração dos créditos de PIS e COFINS, na forma estabelecida pelas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente. É o cenário que se estabeleceu após a edição da Medida Provisória nº 1.159/2023, a qual inseriu os seguintes dispositivos nas referidas Leis:

Lei nº 10.637/2002 (Crédito de PIS):

“Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:

(...)

§ 2º Não dará direito a crédito o valor:

(...)

III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Medida Provisória nº 1.159, de 2023)

Lei nº 10.833/2003 (Crédito de COFINS):

Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:

(...)

§ 2º Não dará direito a crédito o valor:

(...)

III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Medida Provisória nº 1.159, de 2023)

Registre-se que, diversamente da não-cumulatividade prevista constitucionalmente em relação ao ICMS e ao IPI, aquela aplicável às contribuições ao PIS e COFINS depende de previsão legal e pode beneficiar distintos setores da atividade econômica, conforme disposto no § 12 do artigo 195 da Constituição, incluído pela Emenda Constitucional n.º 42/03. Não se trata, portanto, de um direito individual do contribuinte de somente pagar o tributo se observada a não-cumulatividade, na medida em que o dispositivo constitucional apenas conferiu ao legislador a faculdade de instituir a não-cumulatividade, podendo, inclusive, adotar como critério diferenciador o setor da atividade econômica atingido, sem que isso implique em ofensa à isonomia.

Nesse sentido, o e. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema de Repercussão Geral n.º 756 (RE n.º 841.979), firmou tese no sentido de que “o legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança”.

Ainda, na exclusão do crédito tributário a legislação fiscal deve ser adotada literalmente (artigo 111, I, do CTN), o que não autorizaria interpretação extensiva.

Os créditos que podem ser descontados são previstos taxativamente pela legislação infraconstitucional, cujo critério de eleição depende da vontade do legislador, ou seja, a tributação submete-se à conveniência e oportunidade do ato, de sorte que somente nos casos em que o comando legal apresentar inconstitucionalidade objetiva poderá o Judiciário declarar sua invalidade.

Assim, na apuração tributária, somente é cabível o aproveitamento de créditos pelo contribuinte naquelas situações expressamente previstas na lei.

E, conforme explicitado anteriormente, o art. 3º, §2º, III, das Leis n.ºs 10.637/02 e 10.833/03 estabelecem que não dará direito ao aproveitamento de créditos o valor do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição.

É bem verdade que a exclusão dos créditos de PIS e COFINS sobre ICMS sobreveio por meio da edição de Medida Provisória, a qual sinaliza a política tributária adotada pelo Poder Executivo na atualidade. No entanto, resta pacífica a possibilidade de instituição de tributo por meio de Medida Provisória, consequentemente, do que também decorre qualquer irregularidade quanto à previsão trazida pela MP nº 1.159/2023.

Registre-se, inclusive, que a apreciação dos pressupostos de relevância e urgência para a edição da Medida Provisória é reservada ao Poder Executivo, não cabendo ao Poder Judiciário, em princípio, imiscuir-se no mérito administrativo e em tema de caráter claramente subjetivo.

Além disso, não há qualquer elemento que revele ofensa aos princípios constitucionais e tributários, tendo sido observado, em particular, o princípio da anterioridade nonagesimal na adoção da medida provisória, de modo que não se vislumbra qualquer indicativo que autorize o Judiciário a substituir tarefa que incumbe aos demais Poderes, usurpando competência que não lhe cabe.

Em situação análoga, já decidiu esta E. Corte:

MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. DESPESAS FINANCEIRAS. TRIBUTAÇÃO. LEGITIMIDADE. NÃO CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. APELAÇÃO E REMESSA OFICIAL PROVIDAS.

1. Cumpre mencionar que a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS, bem como ao Programa de Integração Social - PIS, previstas, respectivamente, nas Leis Complementares nº 70/91 e nº 7/70, encontram-se regidas pelos princípios da solidariedade financeira e da universalidade, a teor do disposto nos artigos 194 (incisos I, II, V) e 195 da Constituição Federal/88.

2. Por sua vez, a contribuição ao PIS/COFINS no regime não cumulativo foi instituída pelas Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, prevendo hipótese de incidência, base de cálculo e alíquotas. Os referidos diplomas legais estabeleceram a exigibilidade da contribuição ao PIS à alíquota de 1,65% (artigo 2º da Lei nº 10.637/2002) e da COFINS no percentual de 7,6% (artigo 2º da Lei nº 10.833/2003), ambas a incidirem, ressalte-se, sobre o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente da denominação ou classificação contábil da empresa, ou do objeto social, o que permite concluir que as receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas tributadas por meio da sistemática não cumulativa sofrem incidência da contribuição ao PIS e da COFINS ainda que não se dediquem ao exercício de atividades financeiras.

3. Com a edição da Lei nº 10.865/2004, sobreveio, em seu artigo 27, § 2º, autorização para o Poder Executivo reduzir, bem como restabelecer aos limites anteriores, as alíquotas da contribuição ao PIS e da COFINS incidentes sobre as receitas financeiras obtidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime não cumulativo dessas contribuições. Assim, durante a vigência dos Decretos nº 5.164/2004 e nº 5.442/2005, as alíquotas das contribuições em apreço foram reduzidas a zero.

4. No dia 1º/04/2015 foi publicado o Decreto nº 8.426, revogando expressamente, a partir de 1º de julho de 2015, o Decreto nº 5.442/2005, e restabelecendo a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa às alíquotas de 0,65% para o PIS e 4% para a COFINS.

5. Frise-se que, ao alterar as alíquotas da contribuição ao PIS e da COFINS, o Decreto nº 8.426/2015 nãocriou nova contribuiçãoetampouco aumentou a alíquota da exação, mas tão somente restabeleceu, com fulcro na expressa dicção do artigo 27, § 2º, da Lei nº 10.865/2004, a incidência de alíquotas a título de PIS/COFINS sobre receitas financeiras, o que ocorreu nos percentuais de 0,65% (PIS) e 4% (COFINS), patamares inferiores aos originariamente previstos nas Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, não havendo de se cogitar em ilegalidade.

6. Ademais, a lei delegou ao Poder Executivo a faculdade (...”poderá”...) tanto para autorizar desconto de crédito quanto para reduzir e restabeleceraté os percentuais de que tratam os incisos I e II do caput do art. 8º da Lei nº 10.865/2004, as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de não cumulatividade das aludidas contribuições, nas hipóteses que fixar.

7. Insta salientar que o contribuinte tem apenas direito ao creditamento nos limites impostos pela lei, considerando tratar-se de “benefício fiscal”, sendo plenamente válida a revogação de determinada hipótese de desconto de crédito de acordo com a política tributária/fiscal adotada à época, desde que chancelada por lei.

8. Registre-se que a possibilidade de aproveitamento, a título de contrapartida, dos créditos decorrentes de despesas financeiras foi revogada, nos termos do art. 37 da Lei nº 10.865/2004. Ademais, o § 12, do art. 195 da Constituição Federal de 1988 já previa que cabe à lei especificar quais despesas financeiras são passíveis de desconto no regime não cumulativo, não cabendo ao Judiciário substituir-se ao Legislativo para o fim de declarar o alegado direito da impetrante de promover o desconto de créditos de PIS/COFINS com base nas despesas financeiras por ausência de amparo legal, e sob pena de usurpação de competência.

9. Ressalte-se que o fato de a Lei nº 10.865/2004 ter revogado a possibilidade de creditamento e ao mesmo tempo possibilitado ao Executivo reduzir e “restabelecer” as alíquotas da contribuição ao PIS/COFINS sobre receitas financeiras insere-se na hipótese acima elencada, traduzindo opção política não passível de exame pelo Judiciário, até porque inexistente qualquer ilegalidade ou inconstitucionalidade, conforme explanado.

10. Ainda no tocante ao tema em discussão, cumpre registrar que o Pleno do C. Supremo Tribunal Federal, em julgamento do RE 1.043.313/RS (Repercussão Geral – Tema 939), em 10/12/2020 (DJE de 25/03/2021), de Relatoria do Min. DIAS TOFFOLI, pacificou o entendimento, fixando, por maioria, a seguinte tese: “é constitucional a flexibilização da legalidade tributária constante do § 2º do art. 27 da Lei nº 10.865/04, no que permitiu ao Poder Executivo, prevendo as condições e fixando os tetos, reduzir e restabelecer as alíquotas da contribuição ao PIS e da COFINS incidentes sobre as receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas sujeitas ao regime não cumulativo, frise-se, como no caso da empresa impetrante, estando presente o desenvolvimento de função extrafiscal”.

11. Apelação e remessa oficial providas.

(TRF 3ª Região, 3ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5008714-90.2019.4.03.6105, Rel. Desembargador Federal NERY DA COSTA JUNIOR, julgado em 22/03/2023, Intimação via sistema DATA: 29/03/2023)

Em que pese a menção quanto à necessidade de produção de efeitos da MP ora discutida apenas a partir do exercício financeiro seguinte (2024), por outro lado, a própria recorrente afirma que as contribuições ao PIS e à COFINS estão sujeitas somente ao princípio da anterioridade nonagesimal.

Há que se ponderar, ainda, que a Medida Provisória nº 1.159/2023 não tratou de regular a fixação da base de cálculo do ICMS – a ensejar, nesse caso, eventual ofensa ao texto constitucional – mas tão somente tratou da incidência e forma de cálculo dos créditos do PIS e da COFINS.

A Constituição estabelece que a seguridade social será financiada por toda a sociedade mediante recursos, dentre outros, provenientes das contribuições do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei (artigo 195, I).

Até a vigência da Emenda Constitucional n.º 20/1998 essa contribuição incidia sobre a folha de salários, o faturamento e o lucro; posteriormente, passou a incidir sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício (artigo 195, I, a, CF), sobre a receita ou o faturamento (alínea b) e sobre o lucro (alínea c).

A contribuição para o Programa de Integração Social – PIS foi instituída pela Lei Complementar n.° 7/70, visando promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas.  A Contribuição Social para Financiamento da Seguridade Social – COFINS foi instituída pela Lei Complementar n.° 70/91, com destinação exclusiva às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência e assistência social.

As empresas tributadas pelo regime da Lei n.° 9.718/98 têm como fato gerador e base de cálculo do PIS e COFINS seu faturamento, entendido na qualidade de espécie de receita, cuja ordem é operacional. Já as empresas tributadas pelo regime das Leis n.°s 10.637/02 e 10.833/03 (regime não-cumulativo) têm como fato gerador e base de cálculo a totalidade de suas receitas e não apenas aquelas consideradas “faturamento”; independentemente de constar no texto destas normas que o fato gerador “é o faturamento mensal” e a base de cálculo “é o valor do faturamento”, a definição apresentada para faturamento (o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, compreendida a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela empresa) é incontestavelmente a do gênero “receita”, que é absolutamente compatível com a EC n.° 20/98.

Em momento algum, as normas constitucionais ou infraconstitucionais relativas ao PIS e à COFINS determinam que, na incidência tributária, sejam descontados “o cálculo dos créditos de PIS e COFINS sobre o valor do bem”. Reforça-se, como acima mencionado, que a incidência tributária se dá sobre “receita”, tratando-se de opção do legislador estabelecer a possibilidade de aproveitamento dos créditos, inclusive no tocante ao pagamento de tributos.

E, nesse sentido, a Medida Provisória não apresenta ofensa ao art. 110 do Código Tributário Nacional, justamente porque não alterou “a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias”.  

De se notar que não se está aqui a fazer qualquer “paralelismo” com o julgamento do Recurso Extraordinário n.º 574.706/PR, com reconhecimento de repercussão geral (tema n.º 69), no qual o e. STF firmou tese no sentido de que “o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins” (j. 15.03.2017), porquanto, de fato, este nada refere acerca da apuração dos créditos de tais contribuições.

Apenas se reconhece a higidez da norma que previu a exclusão do ICMS na apuração dos créditos de PIS e COFINS, o que se mostra suficiente para demonstrar que a impetrante não faz jus ao aproveitamento de créditos na forma aqui vindicada.

Sem condenação em honorários advocatícios, conforme disposição do artigo 25 da Lei n.º 12.016/09.

Ante o exposto, nego provimento à apelação da parte impetrante." (g.n.)

Dessa forma, verifica-se que o presente recurso pretende rediscutir matéria já decidida por este Tribunal, emprestando-lhe indevida natureza infringente, o que não é possível em sede de declaratórios.

Cumpre observar que os embargos de declaração têm a finalidade de esclarecer obscuridades, contradições e omissões da decisão, acaso existentes. Não é instrumento processual viável à manifestação de inconformismo, rediscussão do julgado ou, ainda, prequestionar matéria para interposição de recursos especial ou extraordinário, ausentes as hipóteses delineadas no art. 1.022, I e II, do Código de Processo Civil. Precedentes: STJ, EDcl no AgRg no RMS 45707, Rel. Min. Felix Fischer, j. 09/06/2015 e EDcl no Ag 1104774/RS, Rel. Min. Nefi Cordeiro, j. 07/08/2014, DJe 22/08/2014.

Ante o exposto, nego provimento aos embargos de declaração opostos pela parte impetrante. 

É como voto.