V O T O

O EXMO. DESEMBARGADOR FEDERAL ANTONIO MORIMOTO (RELATOR):

Tempestivo o recurso e preenchidos os demais pressupostos de admissibilidade recursal, passo ao exame da insurgência propriamente dita, considerando a matéria objeto de devolução.

Da delimitação da controvérsia

Cinge-se a controvérsia ao reconhecimento de imunidade tributária do art. 195, §7º, da CRFB/88 à entidade privada sem fins lucrativos que não detenha Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), bem como sobre a possibilidade de concessão da referida certificação sem o preenchimento dos requisitos da Lei Ordinária 12.101/09, do Decreto 8.424/14 e da Lei Complementar 187/2021, mas tão somente mediante atendimento dos requisitos do art. 14 do CTN.

Do mérito

O §7º do art. 195 da CRFB/88 prevê a possibilidade de concessão de imunidade tributária a entidades beneficentes de assistência social em relação às contribuições sociais que revertem para a Seguridade Social, desde que atendidas as exigências estabelecidas em lei, nos seguintes termos:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

(...)

§ 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.

Embora o dispositivo supra colacionado se utilize do termo “isenção”, trata-se, em verdade, de hipótese de “imunidade”. Ademais, a ausência de precisão do constituinte deu espaço à divergência doutrinária a respeito da natureza da lei necessária para regulamentação dos requisitos para a fruição da imunidade tributária (se lei ordinária ou lei complementar), tendo sido defendido por muito tempo a necessidade de lei complementar para tanto, tendo em vista a regra estabelecida no art. 146, inciso II, das CRFB/88, que restringe à lei complementar a regulação das limitações constitucionais ao poder de tributar.

Na linha desse entendimento, recorria-se ao Código Tributário Nacional (CTN), diploma recepcionado pela CRFB/88 com força normativa de lei complementar, cujo art. 9º, inciso IV, alínea “c”, estabelece ser vedado à União cobrar imposto sobre patrimônio, renda ou serviços das instituições de educação e de assistência social sem fins lucrativos. Indo além, em seu art. 14, o CTN elencou diversos requisitos de observância obrigatória como condição para que as referidas entidades beneficentes pudessem exercer a imunidade constitucionalmente assegurada. 

No âmbito da legislação ordinária, a questão foi inicialmente regulamentada pelo art. 55 da Lei nº 8.212/1991, cujo inciso II exigia o registro e o Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS) pela entidade pleiteante como condição para o exercício da imunidade.

O referido dispositivo foi revogado e substituído pela Lei nº 12.101/2009, que manteve a exigência do CEBAS para a fruição da imunidade. Nos termos do artigo 3º dessa última lei, a concessão da certificação deveria observar o cumprimento dos requisitos dispostos nas Seções I, II, III e IV do seu Capítulo II, as quais estabeleciam não apenas normas procedimentais para a emissão do certificado, como também contrapartidas de atuação necessárias ao usufruto da "imunidade", fixando critérios que iam muito além do previsto pelo Código Tributário Nacional (CTN).

Provocado sobre a questão da necessidade de reserva de lei complementar para a regência da imunidade tributária das entidades beneficentes de assistência social, o STF veio a firmar tese jurídica no julgamento do RE 566.622/RS (Tema 32 da repercussão geral), reconhecendo a possibilidade de lei ordinária regulamentar aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, esclarecendo que a exigência de lei complementar se refere à definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no artigo 195, § 7º, da Constituição Federal, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.

O acórdão do referido julgado, integrado após a oposição de embargos de declaração, restou assim ementado:

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO SOB O RITO DA REPERCUSSÃO GERAL. TEMA Nº 32. EXAME CONJUNTO COM AS ADI’S 2.028, 2.036, 2.228 E 2.621. ENTIDADES BENEFICENTES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. ARTS. 146, II, E 195, § 7º, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. CARACTERIZAÇÃO DA IMUNIDADE RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ASPECTOS PROCEDIMENTAIS DISPONÍVEIS À LEI ORDINÁRIA. OMISSÃO. CONSTITUCIONALIDADE DO ART. 55, II, DA LEI Nº 8.212/1991. ACOLHIMENTO PARCIAL.

1. Aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo são passíveis de definição em lei ordinária, somente exigível a lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7º, da Lei Maior, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.

2. É constitucional o art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória nº 2.187-13/2001.

3. Reformulada a tese relativa ao tema nº 32 da repercussão geral, nos seguintes termos: “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas.”

4. Embargos de declaração acolhidos em parte, com efeito modificativo.

(RE 566622 ED, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 18/12/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-114  DIVULG 08-05-2020  PUBLIC 11-05-2020)

Consequentemente, restou reconhecida também a constitucionalidade e validade do art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, bem como da Lei 12.101/09 que o substituiu, no que dizem respeito à regulamentação da concessão do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), eis que se trata de regra sobre aspectos procedimentais referentes à certificação da entidade.

Ademais, no julgamento da ADI 4.4480, o STF apreciou a constitucionalidade formal e material de alguns dos dispositivos das Lei 12.101/09, tendo, ao final, declarado a inconstitucionalidade formal apenas do art. 13, III, § 1º, I e II, §§ 3º e 4º, I e II, §§ 5º, 6º e 7º; do art. 14, §§1º e 2º; do art. 18 caput e do art. 31 da Lei 12.101/2009, e a inconstitucionalidade material apenas do art. 32, parágrafo 1º da mesma lei. Não foi objeto de declaração de inconstitucionalidade, pois, os arts. 3º e 29 da referida Lei que versam sobre o CEBAS.

Recentemente, a Lei 12.101/09 foi revogada e suplantada pela Lei Complementar 187, de 16 de dezembro de 2021, que dispõe sobre a certificação das entidades beneficentes e regula os procedimentos referentes à imunidade de contribuições à seguridade social de que trata o § 7º do art. 195 da Constituição Federal.

A atual LC 187/2021 prevê que farão jus à imunidade em debate as entidades beneficentes que cumpram os requisitos fixados no seu art. 3º e que, cumulativamente, sejam certificadas nos termos do seu Capítulo II. Confira-se o texto legal:

Art. 3º Farão jus à imunidade de que trata o § 7º do art. 195 da Constituição Federal as entidades beneficentes que atuem nas áreas da saúde, da educação e da assistência social, certificadas nos termos desta Lei Complementar, e que atendam, cumulativamente, aos seguintes requisitos: (...) (grifado)

(...)

Art. 6º A certificação será concedida à entidade beneficente que demonstre, no exercício fiscal anterior ao do requerimento a que se refere o art. 34 desta Lei Complementar, observado o período mínimo de 12 (doze) meses de constituição da entidade, o cumprimento do disposto nas Seções II, III e IV deste Capítulo, de acordo com as respectivas áreas de atuação, sem prejuízo do disposto no art. 3º desta Lei.

(...)

Diante de todo o exposto, conclui-se que, tanto sob a vigência da Lei 12.101/09 (período imprescrito), quanto sob a vigência da mais recente LC 187/2021, resta plenamente válida a exigência de CEBAS enquanto requisito indispensável para o exercício da imunidade tributária constitucionalmente assegurada, não bastando apenas a observância das diretrizes fixadas no art. 14 do CTN.

Assim, para que se possa reconhecer à entidade pleiteante o exercício da imunidade tributária prevista no §7º do art. 195 da CRFB/88, é necessário que a interessada comprove, dentre outros requisitos, ser detentora da certificação pertinente, regulamentada pela Lei 12.101/09 (vigente à época da propositura da demanda) e, posteriormente, pela Lei Complementar 187/2021.

Nesse sentido, inclusive, é o entendimento adotado por esta Corte Regional:

AGRAVO DE INSTRUMENTO. IMUNIDADE. NECESSIDADE DO CEBAS. RECURSO DESPROVIDO. I. Em dezembro de 2019, o E. STF complementou o seu entendimento no julgamento dos embargos de  declaração do RE 566.622/RS. II. A Suprema Corte, no aludido julgado, "por maioria, acolheu parcialmente os embargos de declaração para, sanando os vícios identificados, i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5º da Lei nº 9.429/1996 e pelo art. 3º da Medida Provisória n. 2.187- 13/2001; e ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa ao tema n. 32 da repercussão geral a seguinte formulação: "A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas", nos termos do voto da Ministra Rosa Weber, Redatora para o acórdão, vencido o Ministro Marco Aurélio (Relator).[...]". III. Conforme se verifica, restou assentada a constitucionalidade do artigo 55, II, da Lei nº 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo artigo 5º da Lei nº 9.429/1996 e pelo artigo 3º da Medida Provisória n. 2.187-13/2001. Desta forma, considerando-se os fundamentos exarados no RE 566.622/RS e complementados no v. acórdão de embargos de declaração, conclui-se que há necessidade da entidade possuir o CEBAS (Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social) para a obtenção da imunidade. IV. No caso em análise, tendo em vista que não houve a apresentação de tal documento, não resta configurada a probabilidade do direito e, por conseguinte, é indevida a concessão da medida pleiteada. V. Agravo de instrumento a que se nega provimento. (AI 5010828-47.2020.4.03.0000, REL. DES. FED. VALDECI DOS SANTOS, TRF3R – 1ª T – J 09.09.2020)

CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. IMUNIDADE. ENTIDADE SEM FINS LUCRATIVOS. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II). ART. 150, VI, "C", DA CRFB. REQUISITOS DO ART. 14 DO CTN. CUMPRIMENTO. PIS-IMPORTAÇÃO E COFINS-IMPORTAÇÃO. ART. 195, § 7º, CRFB. REQUISITOS DA LEI 12.101/2009. CERTIFICADO DE ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL (CEBAS). DESCUMPRIMENTO. 1. Rejeitada a preliminar de inadequação da via eleita, uma vez que inexiste nos autos qualquer controvérsia fática, afastando-se a exigência de dilação probatória. 2. A comprovação do caráter filantrópico da entidade, assim como dos requisitos previstos em lei para o gozo da imunidade prevista na Constituição da República, pode ser feita mediante documentos juntados com a inicial que objetivem atestar a situação que fundamenta o direito invocado pela parte autora. 3. No caso vertente, pretende a parte autora, ora apelante, sob a qualificação de entidade de caráter beneficente, sem fins lucrativos, reconhecer a inexistência de relação jurídico-tributária que a obrigue ao recolhimento de Imposto de Importação (II), bem como das contribuições ao Pis e à Cofins, procedendo ao desembaraço de fonte de irídio do afterloader para braquiterapia, destinada à atividade fim da apelante, no tratamento de pacientes acometidos por câncer. 4. Em se tratando de contribuições, a Lei 8.212/91, em seu art. 55, indicou determinados requisitos a serem cumpridos pela entidade beneficente de assistência social, a fim de ser concedida a imunidade prevista no § 7º do art. 195, da Constituição da República. 5. Contudo, o Supremo Tribunal Federal, na ADI 2.028, considerou inconstitucionais os aludidos requisitos de imunidade, por entender que tais questões devem estar previstas em lei complementar, nos termos determinados pela Constituição da República. 6. Depois de muita controvérsia, recentemente, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário 566.622/RS, sob a sistemática de repercussão geral da matéria, reviu seu posicionamento anterior para esclarecer que a regência da imunidade se faz mediante lei complementar. 7. Como se nota dos julgados do Pretório Excelso, aspectos meramente procedimentais referentes à certificação continuam passíveis de definição em lei ordinária. 8. Nesse passo, continua válida a imposição da certificação exigida inicialmente pelo art. 55, II, da Lei 8.212/1991, posteriormente disciplinada pela Lei 12.101/2009 e atualmente pela Lei Complementar 187/2021, sendo necessária, portanto, a apresentação do CEBAS para o reconhecimento do direito à imunidade das contribuições sociais. 9. Assim, não foi a impetrante capaz de comprovar o preenchimento dos requisitos postos na Lei 12.101/2009, não fazendo jus à imunidade pleiteada no que se refere às contribuições ao Pis e à Cofins. 10. Contudo, comprovado o preenchimento dos requisitos do art. 14 do Código Tributário Nacional, faz jus a apelante ao desembaraço aduaneiro do bem relacionado na inicial, sem que lhe seja exigido o recolhimento do Imposto de Importação (II). 11. Apelação parcialmente provida. (ApCiv 5008574-43.2021.4.03.6119, Rel. Desembargador Federal CONSUELO YATSUDA MOROMIZATO YOSHIDA, TRF3 - 3ª Turma, DJEN DATA: 11/11/2022) (grifado)

TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE. IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. ENTIDADE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. ART 150, VI, C, CF. ART. 195, §7° DA CF. REQUISITOS DO ARTIGO 14 DO CTN NÃO COMPROVADOS. NECESSÁRIO OBTENÇÃO DE CEBAS. 1. No que toca à preliminar de cerceamento de defesa, a recorrente solicitou a produção de prova pericial para comprovação dos requisitos legais necessários à fruição da imunidade tributária filantrópica. No entanto, em casos análogos, a simples análise documental se faz suficiente à concessão do benefício. 2. Inicialmente, convém trazer os dispositivos constitucionais em que se baseia a presente ação: "Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: VI - instituir impostos sobre: c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; e Art. 195. § 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei. 3. Como há menção aos requisitos da lei, o STF pacificou entendimento de que o assunto deve ser tratado por Lei Complementar, estando os requisitos necessários para o gozo do benefício previstos no Art. 14 do CTN. 4. Após constantes mudanças jurisprudenciais acerca de quais seriam os requisitos para o gozo do benefício tributário, ficou decidido pelos tribunais superiores que na imunidade relativa aos impostos, prevista no art. 150, VI, "c" da CF, basta que se cumpram os requisitos estabelecidos pelo Art. 14 do CTN. Já em relação à imunidade das contribuições para a seguridade social (Art. 195, 7º da CF/88), necessário se faz satisfazer tanto os requisitos estabelecidos pelo Art. 14 do CTN, quanto os previstos na Lei 12.101/09, que regula a emissão da Certificação de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS). 5. No caso concreto, constata-se que a apelante não apresentou CEBAS - Certificação de Entidade Beneficente de Assistência Social, argumentando que tal documento não pode ser exigido por lei ordinária, contudo, os Tribunais Superiores já pacificaram o entendimento em sentido contrário. No entanto, a obtenção do certificado é requisito indispensável a ser cumprido pela entidade para fins de comprovação perante as autoridades fazendárias de que faz jus ao não recolhimento das contribuições para a seguridade social. 6. Noutro giro, o STF concluiu que, enquanto delimitação de imunidade tributária, as condições materiais impostas para a caracterização de uma pessoa jurídica como entidade assistencial beneficente depende de lei complementar, reputando-se vigente o art. 14 do CTN, cabendo avaliar apenas o preenchimento dos requisitos previstos neste dispositivo, por meio de documentos hábeis e idôneos, para fins de obtenção de imunidade tributária em relação ao recolhimento de impostos. 7. Compulsando os autos, verifica-se que a Sociedade Amigos da Vila São José é uma entidade beneficente de assistência social, sem fins econômicos, que possui como finalidade promover a assistência social, educativa, religiosa, profissional, moral, intelectual, cívica, cultural e recreativa, para às famílias e indivíduos em situações de vulnerabilidade ou risco social e pessoal, moradores mais necessitados da Vila São José e C.D.H.U., de forma gratuita, continuada, permanente e planejada. Em seu Estatuto Social é possível verificar o cumprimento dos incisos I e II do art. 14 do CTN, requisitos necessários para fazer jus à imunidade tributária. 8. Em relação à demonstração contábil, prevista no inciso III do art. 14 do CTN, a parte autora juntou aos autos os balanços patrimoniais de 2014 a 2018. Entretanto, o texto legal exige a apresentação de escrituração de receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. Nesse sentido, considero que a mera apresentação do balanço patrimonial não é suficiente para comprovação do requisitos legais para concessão do benefício, devendo ser apresentada prova hábil e idônea, como a publicação no Diário Oficial da União, com a finalidade de cumprir as formalidades necessárias. 9. Apelação improvida. (ApCiv 5000454-40.2019.4.03.6132, Rel. Desembargador Federal MARLI MARQUES FERREIRA, TRF3 - 4ª Turma, DJEN DATA: 28/03/2022) (grifado)

No caso dos autos, a parte autora não comprovou ser detentora de CEBAS, sendo tal fato incontrovertido nos autos. Inclusive, a parte fundamenta seu pleito no argumento de que tal certificado não pode ser exigido por lei ordinária como condição para o exercício da imunidade tributária prevista no art. 195, §7º, da CRFB/88. Entretanto, conforme já abordado, os Tribunais Superiores já pacificaram o entendimento em sentido contrário, sendo plenamente constitucional e legítima a exigência do referido certificado para fins de comprovação perante as autoridades fazendárias de que a entidade faz jus ao não recolhimento das contribuições para a seguridade social.

Dessa forma, sendo a obtenção do CEBAS requisito indispensável para o exercício válido do direito à imunidade tributária assegurada pelo art. 195, §7º, da CRFB/88, e sendo certo que a parte autora não logrou comprovar nos autos que detém tal certificação, torna-se impossível o reconhecimento do seu direito à imunidade tributária pleiteada, impondo-se a manutenção da sentença de improcedência. 

Dos honorários sucumbenciais

Diante da improcedência recursal, o percentual da verba honorária já fixado pelo juízo a quo deverá ser majorado em 2% (dois pontos percentuais) a título de honorários recursais, na forma do art. 85, §11, do CPC/15, sendo certo que a liquidação do valor final devido deve ser realizada na fase de cumprimento do julgado, nos termos do inciso II do § 4º do art. 85 do CPC/15.

Dispositivo

Diante do exposto, nego provimento à apelação da parte autora e majoro os honorários sucumbenciais fixados na sentença recorrida em 2% (dois pontos percentuais).

Consigno que a oposição de embargos declaratórios infundados, podem ensejar aplicação de multa nos termos do art. 1.026, § 2°, do CPC.

É como voto.