V O T O

A Senhora Desembargadora Federal Leila Paiva (Relatora): 

O recurso de apelação preenche os requisitos de admissibilidade e merece ser conhecido.  

Cinge-se a controvérsia à declaração de nulidade da Certidão de Dívida Ativa (CDA) ante a suposta cobrança de valores indevidos quanto à incidência do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS.

Com efeito, o C. STF firmou compreensão no julgamento do RE 574.706, da repercussão geral, em sessão de 15/03/2017, que o ICMS não integra a base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, conforme a ementa, in verbis: 

RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO. APURAÇÃO ESCRITURAL DO ICMS E REGIME DE NÃO CUMULATIVIDADE. RECURSO PROVIDO. 

1. Inviável a apuração do ICMS tomando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil. O montante de ICMS a recolher é apurado mês a mês, considerando-se o total de créditos decorrentes de aquisições e o total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços: análise contábil ou escritural do ICMS. 

2. A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS há de atentar ao disposto no art. 155, § 2º, inc. I, da Constituição da República, cumprindo-se o princípio da não cumulatividade a cada operação. 

3. O regime da não cumulatividade impõe concluir, conquanto se tenha a escrituração da parcela ainda a se compensar do ICMS, não se incluir todo ele na definição de faturamento aproveitado por este Supremo Tribunal Federal. O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS e da COFINS. 

3. Se o art. 3º, § 2º, inc. I, in fine, da Lei n. 9.718/1998 excluiu da base de cálculo daquelas contribuições sociais o ICMS transferido integralmente para os Estados, deve ser enfatizado que não há como se excluir a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade em determinado momento da dinâmica das operações. 

4. Recurso provido para excluir o ICMS da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS. 

(RE 574706, Relator Ministra CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, Repercussão Geral – Mérito, j. 15/03/2017, publ. 02/102017) 

Nesse passo, foi cristalizada a tese do Tema 69/STF: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”. 

A modulação dos efeitos foi realizada no julgamento dos embargos de declaração opostos pela União, em 13/05/2021, assentando a C. Corte Suprema que a incidência da tese do Tema 69/STF ocorre a partir de 15/03/2017, data do julgamento do RE 574.706, ressalvadas as ações judiciais e administrativas propostas até esse marco. 

Na sequência, o C. STF definiu o Tema 1279/STF, no julgamento do RE 1.452.421, com o propósito de interpretar a modulação dos efeitos do Tema 69/STF, firmando a seguinte tese: “Em vista da modulação de efeitos no RE 574.706/PR, não se viabiliza o pedido de repetição do indébito ou de compensação do tributo declarado inconstitucional, se o fato gerador do tributo ocorreu antes do marco temporal fixado pelo Supremo Tribunal Federal, ressalvadas as ações judiciais e os procedimentos administrativos protocolados até 15.3.2017” (RE 1452421 RG, Relator Ministra Presidente, Tribunal Pleno, j. 22/09/2023, publ 29/09/2023) 

Nesse diapasão, há que se considerar os fatos geradores ocorridos a partir de 15/03/2017, em observância ao marco temporal para fins de se reconhecer o direito dos contribuintes de excluir o valor do ICMS destacado nas notas fiscais da base de cálculo do PIS e da COFINS, em consonância com as teses firmadas pelo C. STF. 

No caso concreto, a questão sob exame diz respeito à aplicação da tese firmada em recurso repetitivo com o objetivo de infirmar a higidez de que goza o título executivo estampado na Certidão da Dívida Ativa (CDA). 

Admite-se, como regra geral, que a alegação de nulidade do título executivo com fundamento no excesso de execução, decorrente de equívoco na definição do elemento quantificativo do tributo, seja matéria própria de defesa nos embargos à execução, uma vez que é necessária a demonstração contábil da apuração das receitas utilizadas na composição do valor do tributo exequendo, para que seja apurada a existência ou não de parcela a ser excluída. 

A observância do precedente obrigatório que emana do Tema 69/STF, no RE 574.706, determina que “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”, logo, não há fundamento jurídico válido que conceda sustentáculo ao título executivo judicial contrário ao referido julgado, dado o efeito vinculante inerente à tese de repercussão geral. 

O princípio da segurança jurídica impõe a obediência à metodologia dos precedentes, da qual deriva a aplicação da ratio decidendido Tema 69/STF, exigindo-se que a CDA, que dá suporte à ação de execução fiscal, esteja alinhada com a mesma solução jurídica cristalizada pelo C. STF. A providência decorre do dever de coerência das instâncias ordinárias com os posicionamentos pacificados pelas Cortes Superiores. 

Assim, o valor exigido no título executivo não pode conter parcelas que foram rechaçadas da ordem jurídica pela C. Suprema Corte no julgamento do RE 574.706, com repercussão geral. A cobrança das contribuições do PIS e da COFINS com o ICMS incluído na base de cálculo configura excesso de execução, que pode ser corrigida mediante decote da CDA para adequação do título executivo, sem necessidade de substituição do título. 

Essa possibilidade emana do que foi pacificado pelo C. STJ no julgamento do Tema 249/STJ:"O prosseguimento da execução fiscal (pelo valor remanescente daquele constante do lançamento tributário ou do ato de formalização do contribuinte fundado em legislação posteriormente declarada inconstitucional em sede de controle difuso) revela-se forçoso em face da suficiência da liquidação do título executivo, consubstanciado na sentença proferida nos embargos à execução, que reconheceu o excesso cobrado pelo Fisco, sobressaindo a higidez do ato de constituição do crédito tributário, o que, a fortiori, dispensa a emenda ou substituição da certidão de dívida ativa (CDA)".(REsp n. 1.115.501/SP, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em 10/11/2010, DJe de 30/11/2010.) 

A esse respeito, eis a compreensão assentada pelo c. STJ em caso semelhante: 

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. INCONSTITUCIONALIDADE DE INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS NÃO AFASTADA PELO ACÓRDÃO RECORRIDO. POSSIBILIDADE DE ARGÜIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE EM SEDE DE EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. EXCESSO DE EXECUÇÃO. SITUAÇÃO NÃO COMPROVADA PARA FINS DE DECOTE NA CDA. IMPOSSIBILIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA EM SEDE DE EXCEÇÃO DE PRÉ-EXECUTIVIDADE. 

1. Esta Corte já se manifestou acerca do cabimento de exceção de pre-executividade para discutir constitucionalidade de tributo. Contudo, não foi por contrariar essa assertiva que o acórdão recorrido não conheceu do pleito. O que ocorreu no caso dos autos foi o reconhecimento da impossibilidade de conhecimento da exceção de pré-executividade em razão da necessidade de dilação probatória a fim de corroborar o acolhimento do excesso de execução, eis que não demonstrado o recolhimento das contribuições ao PIS e a COFINS nas competências exigidas com a inclusão do ICMS sobre as contribuições referidas, ou seja, não foi trazido aos autos os documentos necessários a evidenciar o acréscimo desarrazoado para análise de eventual nulidade do título que goza de presunção de liquidez e certeza. 

2. É cediço nesta Corte que eventual reconhecimento de parcela inconstitucional de tributo incluída na CDA não invalida todo o título executivo (REsp 1.115.501/SP, na sistemática do art. 543-C do CPC), permanecendo parcialmente exigível a parcela não eivada de vicio, não havendo sequer necessidade de emenda ou substituição da CDA. Em casos que tais, esta Corte tem autorizado o chamado "decote" na CDA, sobretudo em casos que demandam meros cálculos aritméticos. 

3. Se até mesmo nos casos de embargos à execução fiscal tem sido exigida a memória de cálculos e demonstrativo do excesso de execução para fins de recebimento dos embargos (AgRg no REsp 1.453.745/MG, Primeira Turma, DJe 17/04/2015), quanto mais a exceção de pré-executividade deve ser instruída com prova pré-constituída do pagamento da parcela inconstitucional do tributo para fins de possibilitar o decote na CDA, o que não ocorreu na hipótese, conforme declinado pelo acórdão recorrido, não possível abrir prazo para juntada de tais documentos posteriormente, haja vista o descabimento de dilação probatória em sede de exceção de pre-executividade consoante orientação adotada no REsp 1.110.925/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Seção, DJe 04/05/2009, julgado sob o rito do art. 543-C do CPC/1973. 

4. Agravo interno não provido. 

(AgInt no REsp n. 1.704.550/SP, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 7/8/2018, DJe de 14/8/2018.)

O e. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES destacou no r. voto que: “é cediço nesta Corte que eventual reconhecimento de parcela inconstitucional de tributo incluída na CDA não invalida todo o título executivo (REsp 1.115.501/SP, na sistemática do art. 543-C do CPC), permanecendo parcialmente exigível a parcela não eivada de vicio, não havendo sequer necessidade de emenda ou substituição da CDA. Em casos que tais, esta Corte tem autorizado o chamado "decote" na CDA, sobretudo em casos que demandam meros cálculos aritméticos”. 

In casu, os débitos de PIS/COFINS em cobro decorrem de fatos geradores ocorridos antes de 15/03/2017, bem como os embargos à execução fiscal foram ajuizados em 03/05/2019 (ID 136106653 – Pág. 3), ou seja, após 15/03/2017, data fixada pela modulação do Tema 69/STF, observado o Tema 1279/STF.

Nessa senda, não existindo qualquer prova de anterior ajuizamento de ação judicial para questionamento da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, legítima a inclusão do ICMS destacado das notas fiscais da base de cálculo do PIS e da COFINS no presente caso.

Nesse sentido, julgados desta E. Quarta Turma:

TRIBUTÁRIO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. MODULAÇÃO DOS EFEITOS DO TEMA 69. HIGIDEZ DA COBRANÇA.

1. O E. Supremo Tribunal Federal, em 13.05.2021, no julgamento dos embargos de declaração opostos pela União no RE 574.706/PR, submetido à sistemática da repercussão geral (Tema 69), reiterou a tese já firmada, segundo a qual "O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins", e esclareceu que o valor de ICMS a ser excluído corresponde ao destacado nas notas fiscais.

2. Os Embargos de Declaração opostos pela Fazenda Nacional em face dessa decisão foram julgados parcialmente procedentes em 13.5.2021, para i) esclarecer que o ICMS a ser excluído da base de cálculo corresponde ao destacado nas notas fiscais de saída e ii) para modular os efeitos da decisão a partir de 15.3.2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas propostas até aquela data.

3. Na espécie, os embargos à execução foram ajuizados em 8.9.2020, ou seja, após 15.3.2017, de modo que não aproveita os efeitos do julgado do Supremo Tribunal Federal, não devendo ser excluído o ICMS destacado das notas fiscais da base de cálculo da COFINS, posto que os fatos geradores da inscrição ocorreram entre 25.7.2012 a 25.10.2012, portanto, períodos de apuração anteriores a 15.3.2017, conforme se verifica nas consultas das Certidões de Dívida Ativa no documento Id. 18981249 dos autos da execução fiscal 0005933-05.2013.4.03.6102.

4. Aplicada a decisão proferida pelo E. Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE 574.706/PR, não deve ser reconhecida a ilegalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS e do PIS, posto que os fatos geradores são anteriores a 15 de março de 2017, bem como por não constar nos presentes embargos esclarecimento quanto a eventual ajuizamento de ação anterior para discutir a matéria em comento.

5. Não há que se falar em exclusão do PIS e da COFINS sobre suas próprias bases de cálculo (cálculo por dentro), mantendo-se hígida a cobrança nos autos da execução fiscal nº 0005933-05.2013.4.03.6102, razão pela qual a manutenção da r. sentença é medida que se impõe.

6. Apelo desprovido.

 (TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5006034-10.2020.4.03.6102, Rel. Desembargador Federal MARCELO MESQUITA SARAIVA, julgado em 18/09/2024, Intimação via sistema DATA: 24/09/2024)

CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. DEVOLUÇÃO DOS AUTOS PELA VICE-PRESIDÊNCIA DESTA CORTE. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS E A COFINS. BASE DE CÁLCULO. ICMS. EXCLUSÃO. RE 574.706/PR. TEMA 1279 DA REPERCUSSÃO GERAL. MODULAÇÃO DE EFEITOS. FATO GERADOR DO TRIBUTO. MARCO TEMPORAL: A PARTIR DE 15 DE MARÇO DE 2017. JUÍZO DE RETRATAÇÃO, ARTIGO 1.040, inciso II, do CPC. CABIMENTO NA ESPÉCIE. 

- O Supremo Tribunal Federal julgou o RE nº 574.706, no qual foi reconhecida a repercussão geral da matéria (tema 69), fixou a seguinte tese: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”. A questão, portanto, encontra-se pacificada, de modo que não cabe mais discussão a esse respeito. Todavia, em 13/05/2021, no julgamento dos embargos de declaração opostos no aludido recurso extraordinário restou decidido que: "Decisão: O Tribunal, por maioria, acolheu, em parte, os embargos de declaração, para modular os efeitos do julgado cuja produção haverá de se dar após 15.3.2017 - data em que julgado o RE nº 574.706 e fixada a tese com repercussão geral "O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS" -, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido o julgamento, vencidos os Ministros Edson Fachin, Rosa Weber e Marco Aurélio. Por maioria, rejeitou os embargos quanto à alegação de omissão, obscuridade ou contradição e, no ponto relativo ao ICMS excluído da base de cálculo das contribuições PIS-COFINS, prevaleceu o entendimento de que se trata do ICMS destacado, vencidos os Ministros Nunes Marques, Roberto Barroso e Gilmar Mendes. Tudo nos termos do voto da Relatora. Presidência do Ministro Luiz Fux. Plenário, 13.05.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF)." (destaquei)

- Mais recentemente, quando do julgamento do Tema 1279, em 23.09.2023, o STF fixou o seguinte entendimento: Em vista da modulação de efeitos no RE 574.706/PR, não se viabiliza o pedido de repetição do indébito ou de compensação do tributo declarado inconstitucional, se o fato gerador do tributo ocorreu antes do marco temporal fixado pelo Supremo Tribunal Federal, ressalvadas as ações judiciais e os procedimentos administrativos protocolados até 15.3.2017.

- A jurisprudência do STJ, amparada no disposto no artigo 493 do CPC (artigo 462 do CPC/73), tem precedentes no sentido de que tal circunstância configura fato superveniente, na medida em que a modulação dos efeitos do julgado tem aplicação imediata aos feitos em andamento, e que, não obstante não esteja enquadrado nas hipóteses legais de cabimento de embargos de declaração, por tal motivo devem ser conhecidos nessa sede, na medida em que tem o condão de alterar o entendimento da decisão proferida. Nesse sentido, confira-se: EDcl no AgRg no RE nos EDcl no AgRg no REsp 1392773/MG, Rel. Ministra LAURITA VAZ, CORTE ESPECIAL, julgado em 05/08/2015, DJe 10/09/2015.

- Os embargos à execução fiscal objetivando a exclusão do ICMS das bases de cálculo do PIS e da COFINS foram propostos em 11/06/2020, posteriormente à modulação dos efeitos pelo C. STF, no julgamento dos ED no RE 574.706, e pretende afastar a cobrança da exação cujos fatos geradores remontam aos anos de 2015 e 2016. Inegável que a situação é similar à repetição do indébito, de modo que deve ter o mesmo tratamento, sob pena de violação do princípio da isonomia. Não se admite que o contribuinte diligente, que recolheu o tributo exigido pelo fisco até 15/03/2017, mas teve negado o direito à repetição em razão da modulação dos efeitos da tese fixada no julgamento do RE 574.706, e, por outro lado, aquele que deixou de fazê-lo seja premiado por meio do reconhecimento, no curso da execução fiscal, de que o tributo do mesmo período é indevido. Impõem-se, pois, a manutenção da higidez da exação cobrada pela União Federal nos presentes autos.

- Acórdão retratado.

 (TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5006743-36.2020.4.03.6105, Rel. Desembargador Federal ANDRE NABARRETE NETO, julgado em 23/05/2024, Intimação via sistema DATA: 28/05/2024)

Assim, é de rigor a reforma da r. sentença para declarar a legalidade da inclusão do valor do ICMS da base de cálculo da COFINS e do PIS ora em execução.

Dispositivo 

Ante o exposto, dou provimento à remessa necessária e à apelação da União, nos termos da fundamentação supra.

É o voto.