V O T O

O EXCELENTÍSSIMO SENHOR DESEMBARGADOR FEDERAL ALESSANDRO DIAFERIA (Relator): 

Inicialmente, destaco que não será analisada a inexigibilidade das contribuições incidentes sobre vale-transporte pago em pecúnia e o aviso prévio indenizado, tendo em vista o expresso reconhecimento do pedido pela União Federal. 

A Constituição Federal estabelece que a seguridade social será financiada por toda a sociedade mediante contribuições sociais, dentre outros recursos, nos termos do art. 195, “verbis”: 

“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: 

I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:5 (Redação dada pela EC 20/98.) 

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; 

b) a receita ou o faturamento; 

c) o lucro; 

II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, podendo ser adotadas alíquotas progressivas de acordo com o valor do salário de contribuição, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo Regime Geral de Previdência Social;6 (Redação dada pela EC 103/19.) 

III - sobre a receita de concursos de prognósticos. 

IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. (Acrescentado pela EC 42/03.)” 

Nos termos do art. 201, §11, da Constituição Federal, os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e consequente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei. 

Por seu turno, a Lei nº Lei 8.212/1991 disciplina as contribuições a cargo da empresa destinada à Seguridade Social, nos termos do art. 22, a seguir colacionado: 

“Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:  

I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 1999). (Vide Lei nº 13.189, de 2015) 

II - para o financiamento do benefício previsto nos arts. 57 e 58 da Lei nº 8.213, de 24 de julho de 1991, e daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, sobre o total das remunerações pagas ou creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos: (Redação dada pela Lei nº 9.732, de 1998). 

a) 1% (um por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante o risco de acidentes do trabalho seja considerado leve; 

b) 2% (dois por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado médio; 

c) 3% (três por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado grave. 

III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços; (Incluído pela Lei nº 9.876, de 1999).” 

Registre-se, ainda, que o art. 28, § 9º, da Lei 8.212/1991 relaciona as hipóteses em que haverá desoneração tributária da contribuição previdenciária, contudo, sem apresentar rigoroso critério distintivo de hipóteses de não incidência. 

O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 565160, de relatoria do Ministro Marco Aurélio, julgado em 29/03/2017, fixou a seguinte tese no Tema 20: “A contribuição social a cargo do empregador incide sobre ganhos habituais do empregado, quer anteriores ou posteriores à Emenda Constitucional 20/1998”. 

Ao apreciar o tema, o Excelso Pretório assentou que a interpretação do art. 195, I deve ser feita em conjunto com o § 11 do art. 201, estabelecendo que a contribuição incide sobre parcelas recebidas mesmo em decorrência de relações não empregatícias, acrescentando que aquilo que se configure como “ganho habitual”, seja em decorrência de relação de emprego ou não, será passível de incidência de contribuição previdenciária. 

Foi estabelecido pelo STF que a contribuição previdenciária a cargo do empregador sob o regime geral da previdência social, prevista no art. 22, I, da Lei n.º 8.212/91, é constitucional e deve ter por delimitação de sua base de cálculo, consoante os parâmetros estabelecidos nos arttigos 195, I e 201, § 11, os “ganhos habituais do empregado”, excluindo-se, por conseguinte, as verbas indenizatórias, que se traduzem em simples recomposição patrimonial, bem como as parcelas pagas de forma não habitual.  

Restou fixado, contudo, que o Constituinte remeteu ao legislador ordinário a definição dos casos em que os ganhos habituais do empregado são incorporados ao salário para fins de contribuição previdenciária, consoante o disposto no art. 201, § 11, da Constituição, salientando a infraconstitucionalidade de controvérsias relativas à definição da natureza jurídica de verba para fins de tributação. 

Nesse contexto, observa-se que a tese fixada no julgamento do RE n.º 565.160/SC não afasta a necessidade da definição individual das verbas controvertidas, extraindo-se daí a conclusão de que só deve compor a base de cálculo da contribuição previdenciária a cargo do empregador aquelas parcelas pagas com habitualidade, em razão do trabalho, e que, a princípio, serão efetivamente passíveis de incorporação aos proventos da aposentadoria. 

Nesse diapasão, caberá à lei ordinária estabelecer a hipótese de incidência hábil para realizar as necessárias imposições tributárias, excluídas as isenções que a própria legislação estabelecer.  

É certo que nem todos os valores que o empregador paga ao empregado podem ser tributados como salário ou rendimento do trabalho, pois há verbas que não estão no campo constitucional de incidência, além das eventuais imunidades previstas pelo sistema constitucional. 

Registre-se que o entendimento acima exposto quanto à incidência de contribuição previdenciária aplica-se ao adicional dessa mesma exação, calculado segundo o regramento do Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos Ambientais de Trabalho (RAT), atual Seguro contra Acidente de Trabalho (SAT), bem como, às contribuições destinada às entidades terceiras, ante a unificação das referidas bases de cálculo efetivada pela Lei nº 11.457/2007. 

Sobreleva mencionar que, a despeito da natureza jurídica das verbas em discussão, anoto que diante da farta jurisprudência pacífica sobre tais exações no âmbito do C. STJ e do C. STF, bem como, nas Turmas Colegiadas dos Tribunais Regionais Federais, aplicável o entendimento sedimentado acerca da natureza jurídica de cada uma das verbas - se indenizatórias ou salariais (remuneratórias)- a fim de analisar a incidência ou não sobre as bases de cálculo das contribuições previdenciárias, do adicional calculado sobre o Fator Acidentário de Prevenção (FAP) e dos Riscos Ambientais de Trabalho (RAT), atual, Seguro contra Acidente de Trabalho (SAT), bem como, às contribuições destinada às entidades terceiras. 

Por oportuno, destaco, que é firme na jurisprudência dos Tribunais Superiores o entendimento de que não há necessidade de aguardar o trânsito em julgado dos precedentes que deram ensejo às referidas repercussões gerais e às teses repetitivas, ante a ausência de previsão legal, consoante entendimento exteriorizado pelo C. STF (Precedente: STF, Emb. Decl. nos Emb. Decl. no Ag. Reg. no RE n° 1.006.958/RS, Rel. Min. Dias Toffoli, Segunda Turma, julgamento em 21/08/2017, DJe: 28/08/2017).

Passo a análise do mérito, amparado no entendimento jurisprudencial sobre a natureza de cada uma das verbas discutidas nos autos, além de outras questões aventadas.

No caso dos autos, discute-se a incidência de contribuição previdenciária patronal, SAT e contribuições destinadas a terceiros sobre pagamentos efetuados a título de:

- aviso-prévio indenizado

- férias gozadas

- salário maternidade

- adicional noturno

- adicionais de insalubridade e periculosidade

- hora extra e seu adicional

- descanso semanal

- hora in itinere

- décimo terceiro salário

- ajuda de custo

- bônus

- prêmios

- abonos pagos em pecúnia

- primeiros quinze dias de auxilio doença

- terço constitucional de férias

- auxilio creche

- vale-transporte em pecúnia

Férias gozadas

As férias gozadas constituem licença autorizada do empregado expressamente prevista pelo artigo 129 da CLT, sendo que neste período o empregado fará jus ao recebimento da remuneração. Portanto, os valores pagos sob este título ostentam evidente natureza salarial, de modo que sua inclusão na base de cálculo da contribuição é legítima. 

Nesse sentido o C. Superior Tribunal de Justiça: 

"TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS SOBRE VALOR PAGO, AO EMPREGADO, A TÍTULO DE FÉRIAS GOZADAS, SALÁRIO-MATERNIDADE, SALÁRIO- PATERNIDADE, REPOUSO SEMANAL REMUNERADO, HORAS EXTRAS. INCIDÊNCIA. 1. Apesar de a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, ao apreciar o Recurso Especial 1.322.945/DF, em julgamento realizado em 27.2.2013, ter decidido pela não incidência de contribuição previdenciária sobre o salário-maternidade e as férias usufruídas, é certo que, em posteriores Embargos de Declaração, acolhidos, com efeitos infringentes, reformou o aresto embargado, para conformá-lo ao decidido no Recurso Especial 1.230.957/CE, representativo de controvérsia, e à reiterada jurisprudência do STJ. 2. De outra parte, mesmo após o julgamento do Recurso Especial 1.322.945/DF, ambas as Turmas que compõem a Primeira Seção do STJ proferiram julgamentos em que afirmado o caráter remuneratório do valor pago, ao empregado, a título de férias gozadas, o que implica na incidência de contribuições previdenciárias sobre tal quantia. Em igual sentido os precedentes da Primeira Seção do STJ: AgRg nos EDcl nos EREsp 1.352.146/RS, Rel. Ministro Og Fernandes, DJe de 14/10/2014; AgRg nos EREsp 1.355.594/PB, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, DJe de 17/09/2014; AgRg nos EAREsp 138.628/AC, Rel. Ministro Sérgio Kukina, DJe de 18/08/2014. (...) 6. Recurso Especial não provido. 

 (REsp 1607529/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/08/2016, DJe 08/09/2016)” – grifos acrescidos 

"PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. FÉRIAS GOZADAS. INCIDÊNCIA. SÚMULA 83 DO STJ. 1. A Primeira Seção do STJ sedimentou a orientação de que a contribuição previdenciária incide sobre as férias gozadas (EDcl nos EDcl no REsp 1.322.945/DF, Rel. p/ acórdão o Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, DJe de 04/08/2015). (...) 3. À vista do entendimento consolidado nesta Corte, aplica-se a Súmula 83 do STJ. 4. Agravo interno desprovido. 

(AgInt no AREsp 877.030/DF, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 23/08/2016, DJe 15/09/2016)” 

Salário Maternidade

O salário-maternidade constitui benefício previdenciário expressamente previsto pelo rol do art. 18, I, g, da Lei nº 8.213/1991 e será devido à segurada, nos termos do art. 71 do mesmo diploma legal, durante os cento e vinte dias em que permanecer afastada do trabalho em razão da licença-maternidade (art. 7º, XVIII, CF). 

Acerca do tema, decidiu o E. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 576.967, pela inconstitucionalidade formal e material do §2º do art. 28 da Lei nº 8.212/1991, que considera o salário-maternidade como salário de contribuição, bem como da parte final da alínea a do §9º do mesmo dispositivo, que exclui do salário de contribuição os benefícios da previdência social, salvo o salário-maternidade.

Por fim, foi fixada a seguinte tese no Tema 72: “é inconstitucional a incidência de contribuição previdenciária a cargo do empregador sobre salário-maternidade”.  

Adicional noturno, adicional de insalubridade e adicional de periculosidade

Os adicionais de periculosidade e noturno integram a remuneração do empregado, eis que, são devidos em razão da prestação de serviços em condições extraordinárias. Inclusive, dispõe o art. 142, §5º, da Consolidação das Leis do Trabalhos, que eles serão computados no salário que servirá de base ao cálculo da remuneração das férias. 

Ademais, anote-se que no REsp 1.358.281/SP, julgado pela sistemática dos recursos repetitivos, foram firmadas as seguintes teses nos Temas 688 e 689: 

Tema 688: “O adicional noturno constitui verba de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeita à incidência de contribuição previdenciária”)  

Tema 689: “O adicional de periculosidade constitui verba de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeita à incidência de contribuição previdenciária”. 

Em relação ao adicional de insalubridade, por ocasião do julgamento do Tema Repetitivo 1252, o Superior Tribunal de Justiça firmou a seguinte tese: 

Tema Repetitivo 1252/STJ: “Incide a Contribuição Previdenciária patronal sobre o Adicional de Insalubridade, em razão da sua natureza remuneratória.” 

Hora extra e seu adicional e descanso remunerado

Com relação às horas-extras e respectivos adicionais, o C. STJ no REsp 1.358.281/SP, firmou a tese no Tema 687, vejamos: 

Tema 687: “As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária” – grifos acrescidos 

No tocante às rubricas horas extras, banco de horas e descanso semanal remunerado - DSR, o entendimento firmado pela jurisprudência é de incidência da contribuição por terem referidas verbas natureza remuneratória, nos termos do entendimento: 

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA INCIDENTE SOBRE HORAS EXTRAS, ADICIONAL NOTURNO, FALTAS JUSTIFICADAS E BANCO DE HORAS. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA DESPROVIDO. 1. O Superior Tribunal de Justiça entende incidir Contribuição Previdenciária sobre os valores pagos a título de Horas Extras e Adicional Noturno.2. Outrossim, quanto às verbas relativas às Faltas Justificadas e sobre o Banco de Horas, também consolidou-se, na Seção de Direito Público desta Corte, o entendimento de que incide a exação sobre tais verbas.3. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento. 

(STJ - AgInt no AREsp: 1407874 SP 2018/0318554-8, Relator: Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Data de Julgamento: 09/12/2019, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 12/12/2019)” – grifos acrescidos 

As horas-extras e respectivo adicional, o descanso semanal remunerado e horas extras do banco de horas constituem verbas de natureza remuneratória. 

O descanso semanal remunerado/feriados possui evidente natureza remuneratória, de modo que incide a contribuição previdenciária. 

Neste sentido: 

"TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. DECISÃO QUE SE FIRMA EM JURISPRUDÊNCIA ESCASSA, PORÉM DOMINANTE. VIOLAÇÃO DO ART. 557 DO CPC. NÃO OCORRÊNCIA. PRINCÍPIO DACOLEGIALIDADE. PRESERVAÇÃO POR OCASIÃO DO JULGAMENTO DO AGRAVO REGIMENTAL.CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. REPOUSO SEMANAL REMUNERADO. INCIDÊNCIA. 1. A Segunda Turma/STJ, ao apreciar o REsp 1.444.203/SC (Rel. Min. Humberto Martins, DJe de 24.6.2014), firmou entendimento no sentido de que incide contribuição previdenciária sobre o descanso semanal remunerado, porquanto se trata de verba de caráter remuneratório. (...) A eventual nulidade da decisão monocrática calcada no artigo 557 do CPC fica superada com a reapreciação do recurso pelo órgão colegiado, na via de agravo regimental. Agravo regimental improvido. 

(STJ, Segunda Turma, AgRg no REsp 1480162/PR, Relator Ministro Humberto Martins, DJe 17/11/2014)” 

No mesmo sentido é a jurisprudência da C. Segunda Turma do E. Tribunal Regional Federal da 3ª Região, “verbis”: 

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS.CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO.VERBAS SALARIAIS. - O mandado de segurança discute o direito à compensação de contribuições previdenciárias, não havendo litígio sobre quantificação. O requerimento de provimento jurisdicional declaratório acerca da incidência, ou não, de contribuição previdenciária sobre as verbas pagas aos empregados do impetrante a título de férias indenizadas, férias gozadas, repouso semanal remunerado e feriados, adicional de horas extras, adicional noturno, adicional de periculosidade, adicional de insalubridade, gratificação natalina, salário-maternidade, bem como eventuais reflexos destas quantias, por si só, autoriza a impetração, de mandado de segurança, por configurar matéria de direito. - O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição previdenciária. - Cada uma das contribuições "devidas a terceiros" ou para o "Sistema S" possui autonomia normativa, mas a União Federal as unificou para fins de delimitação da base tributável (p. ex., na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996, na Lei 9.766/1999 e na Lei 11.457/2007, regulamentadas especialmente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões), razão pela qual as conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também lhes são extensíveis. - Férias gozadas, repouso semanal remunerado e feriados, adicional de horas extras, adicional noturno, adicional de periculosidade, adicional de insalubridade, gratificação natalina, salário-maternidade, bem como eventuais reflexos destas quantias. Natureza salarial. - Recurso ao qual se nega provimento. 

(APELAÇÃO CÍVEL Ap Civ 5001887-49.2018.4.03.612, RELATOR DES. FED. CARLOS FRANCISCO, TRF3 - 2ª Turma, Intimação via sistema DATA: 26/06/2020)” – grifos acrescidos 

Hora in itinere

A presente verba não se configura como um pagamento feito por mera liberalidade ou eventualidade, mas sim por habitualidade, em razão da dinâmica empresarial da autora, o que caracteriza como remuneração. O pagamento, portanto, está sujeito à incidência de contribuição previdenciária, uma vez que se trata de pagamento habitual e regular oriundo da relação de trabalho. Isso ocorre porque o empregado está à disposição da empresa durante as horas in itinere. Assim, não cabe alegar imunidade, isenção ou outro tipo de desoneração, sendo irrelevante se o período é considerado ou não para fins de cálculo da SAT.

Nesse sentido:

E M E N T A CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS, SAT/RAT E A TERCEIRAS ENTIDADES. VERBAS INDENIZATÓRIAS. SALÁRIO-MATERNIDADE. INTERESSE DE AGIR. FÉRIAS USUFRUÍDAS, HORAS EXTRAS. ADICIONAIS DE INSALUBRIDADE, PERICULOSIDADE E NOTURNO. GRATIFICAÇÃO NATALINA. DESCANSO SEMANAL REMUNERADO. HORAS “IN ITINERE”. COMPENSAÇÃO. - Quanto discussão acerca da incidência da contribuição previdenciária, ao SAT/RAT e de terceiras entidades sobre o salário-maternidade, de fato, há perda superveniente do interesse de agir, uma vez que a autoridade impetrada, em suas informações, não se insurge em face da pretensão da impetrante, afirmando, expressamente, que não incidem as contribuições sobre a verba mencionada, com indicação pormenorizada dos atos normativos e de julgados proferidos por Tribunais Superiores. Por outro lado, remanesce o interesse no tocante à compensação do indébito. Nesse contexto, é o caso de reforma da sentença quanto a esses pedidos (compensação e repetição do indébito), razão pela qual devem ser conhecidos nos termos do art. 1.013, § 3º, I, do CPC - Os montantes pagos a empregados correspondentes às férias usufruídas estão inseridos no campo de incidência das contribuições incidentes sobre a folha de salários, porque são diretamente decorrentes do trabalho e são pagos na periodicidade legal, de tal modo que são válidas as exigências feitas pela Lei nº 8.212/1991. - O E. STJ, no REsp 1.358.281/SP, decidiu que as horas extras e o e seu respectivo adicional, bem como os adicionais noturno e de periculosidade constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária (Temas nº 687, 688 e 689). O mesmo entendimento aplica-se ao adicional de insalubridade (Tema 1252/STJ) - O Supremo Tribunal Federal possui entendimento pacificado no sentido da legitimidade da incidência de contribuição previdenciária sobre os valores pagos a título de décimo terceiro salário. Nesse sentido, as Súmulas nº 207 e nº 688 - Incide a contribuição previdenciária sobre pagamentos efetuados aos empregados a título de descanso semanal remunerado, que possuem natureza nitidamente remuneratória. Trata-se, na verdade, de vantagem retributiva da prestação do trabalho, estando assegurada pelo artigo 7º, inciso XV, da Constituição Federal, pelo artigo 67 da Consolidação das Leis do Trabalho e pelo artigo 7º da Lei nº 605/1949. - As horas in itinere não são pagas por mera liberalidade e eventualidade, mas com habitualidade em decorrência da dinâmica empresarial do empregador, o que caracteriza remuneração. Vale dizer, esse pagamento está sujeito à incidência de contribuição previdenciária (trata-se de pagamento habitual e regular decorrente da relação de emprego), porque o empregado está à disposição da empresa nas horas in itinere. Jurisprudência do STJ deste E. TRF3 - Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN, na interpretação dada pelo E.STF no RE 566621/RS, e pelo E.STJ no REsp 1269570/MG), emerge o direito à recuperação do indébito devidamente comprovado por documentação que vier a ser acostada aos autos em fase de execução, ou for apresentada ao Fisco nos moldes de pedido de compensação viabilizado na via administrativa (conforme firmado em tema semelhante na Primeira Seção do E.STJ, REsp 1.111.003/PR, Rel. Min. Humberto Martins, DJe 25/05/2009). Esses valores deverão ser acrescidos de correção monetária e de juros conforme critérios indicados no Manual de Cálculos da Justiça Federal - Cumpridos o art. 170 e o art. 170-A, ambos do CTN, e diante do pacificado pelo E.STJ (Segunda Turma, Resp nº 1.235.348/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, v .u., Dje: 02/05/2011), bem como satisfeitos os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente a IN SRF 2.055/2021 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP para apuração das contribuições previdenciárias, os indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias devidas correspondentes a períodos subsequentes (ainda que os créditos sejam oriundos de estabelecimentos diversos da empresa), em conformidade com o art. 89 da Lei 8.212/1991; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação unificada entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, § 1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018)- Apelação provida, em parte.

(TRF-3 - ApCiv: 50014800920194036121 SP, Relator: Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO, Data de Julgamento: 05/09/2024, 2ª Turma, Data de Publicação: Intimação via sistema DATA: 06/09/2024) grifos acrescidos

E M E N T A DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO - MANDADO DE SEGURANÇA - CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA E TERCEIROS - PRELIMINAR DE INADEQUAÇÃO DA VIA ELEITA - REJEITADA - DÉCIMO TERCEIRO SALÁRIO - TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS GOZADAS - ADICIONAIS HORA EXTRA, NOTURNO, INSALUBRIDADE, PERICULOSIDADE E HORAS IN ITINERE - DSR - AJUDA DE CUSTO - PRÊMIOS - BÔNUS E GRATIFICAÇÕES - FÉRIAS GOZADAS - INCIDÊNCIA - PRIMEIRA QUINZENA QUE ANTECEDE A CONCESSÃO DO AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE - VALE TRANSPORTE - AUXÍLIO-CRECHE - NÃO INCIDÊNCIA - COMPENSAÇÃO - POSSIBILIDADE. Inadequação da via eleita. Preliminar rejeitada.Terço constitucional de férias gozadas, décimo terceiro salário, férias gozadas, adicionais de hora extra, noturno, insalubridade, periculosidade, horas "in itinere", descanso semanal remunerado, ajuda de custo, prêmios, bônus e gratificações. Incidência da contribuição previdenciária.Primeira quinzena que antecede a concessão do auxílio-doença/acidente, salário-maternidade, auxílio-creche e vale transporte. Não incidência de contribuição previdenciária.Compensação. Possibilidade.Preliminar de inadequação da via eleita rejeitada.Apelação da impetrante parcialmente provida.Remessa necessária e apelação da União providas.

(TRF-3 - ApelRemNec: 50021702020184036106 SP, Relator: Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, Data de Julgamento: 09/02/2023, 2ª Turma, Data de Publicação: Intimação via sistema DATA: 09/02/2023)

Décimo terceiro salário

Com relação ao décimo terceiro salário, tem-se que a natureza da verba já foi decidida pelo E. STF, sendo, inclusive, objeto das súmulas: 

Súmula 207/STF: "As gratificações habituais, inclusive a de natal, consideram-se tacitamente convencionadas, integrando o salário."

Súmula 688/STF: "É legítima a incidência da contribuição previdenciária sobre o 13º salário." 

Portanto, é legítima a incidência da contribuição previdenciária sobre o 13º salário. 

Ajuda de custo, Bônus, Prêmios , Abonos pagos em pecúnia

O entendimento da jurisprudência do C. STJ, quanto ajuda de custo é no sentido de que se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária, na medida em que ostentam natureza salarial. 

A saber, os precedentes: 

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. VERBA HONORÁRIA. EXORBITÂNCIA. PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AJUDA DE CUSTO. HABITUALIDADE. INCIDÊNCIA. (...) 4. A jurisprudência do STJ firmou o entendimento de que incide contribuição previdenciária sobre verbas pagas pelo empregador a título de ressarcimento de despesas por uso de veículo próprio quando a verba é paga com habitualidade. 5. Agravo interno desprovido. 

(AgInt no AREsp 1070075/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07/06/2021, DJe 16/06/2021).” 

“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC NÃO CONFIGURADA. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE AJUDA DE CUSTO DE ALUGUEL, AJUDA DE CUSTO DE DESLOCAMENTO NOTURNO E AJUDA DE CUSTO DE ALIMENTAÇÃO. PAGAMENTO HABITUAL E EM PECÚNIA. IMPOSSIBILIDADE DE REEXAME DO ACERVO FÁTICO-PROBATÓRIO DOS AUTOS EM SEDE DE RECURSO ESPECIAL. GRATIFICAÇÃOSEMESTRAL. FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL. FALTA DE INTERPOSIÇÃO DE RECURSO EXTRAORDINÁRIO PELO ENTE PÚBLICO. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 126/STJ. AGRAVO INTERNO DO CONTRIBUINTE PARCIALMENTE PROVIDO. (...) 3. Segundo orientação firmada por ambas as Turmas integrantes da 1a. Seção do STJ, incide Contribuição Previdenciária sobre ajuda de custo de aluguel, ajuda de custo deslocamento noturno e ajuda de custo de alimentação, pagas habitualmente e em pecúnia. Precedentes: AgRg no AgRg no REsp. 1.307.129/DF, Rel. Min. OG FERNANDES, DJe 4.5.2015; REsp. 439.133/SC, Rel. Min. DENISE ARRUDA, DJe 22.9.2008. (...) 6. Agravo Interno do Contribuinte parcialmente provido, a fim de não conhecer do Recurso Especial de iniciativa do INSS em relação à não incidência de Contribuição Previdenciária sobre a parcela de gratificação semestral. 

(AgInt no REsp 1072621/DF, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 20/02/2018, DJe 02/03/2018).” 

Portanto, incide contribuição previdenciária sobre a ajuda de custo, ante o seu caráter remuneratório. 

A Consolidação das Leis Trabalhistas – CLT, na redação originária do art. 457, previu que o significado jurídico de salário incluía comissões, percentagens, prêmios e gratificações pagas pelo empregador ao empregado como contraprestação de serviço, sendo certo que as alterações normativas posteriores reforçaram o bom desempenho ou produtividade como o propósito econômico desses pagamentos.   

Os prêmios, abonos e gratificações de produtividade estão no campo constitucional de incidência das contribuições previdenciárias patronais e de empregados, conforme art. 195, I, “a”, e II, da Constituição Federal, e de terceiros (Sistema “S”), e considerando a amplitude dos correspondentes fatos geradores e bases de cálculo dispostos na legislação infraconstitucional, especialmente na Lei nº 8.212/1991, a desoneração tributária depende de isenção expressamente prevista e interpretada nos moldes do art. 111 do CTN.    

Destaca-se a nova redação dada aos parágrafos 2º e 4º do artigo 457 da CLT com a entrada em vigor da Lei nº 13.467/2017, no tocante à verba denominada prêmios: 

§ 2^o  As importâncias, ainda que habituais, pagas a título de ajuda de custo, auxílio-alimentação, vedado seu pagamento em dinheiro, diárias para viagem, prêmios e abonos não integram a remuneração do empregado, não se incorporam ao contrato de trabalho e não constituem base de incidência de qualquer encargo trabalhista e previdenciário.  (Redação dada pela Lei nº 13.467, de 2017) 

...

§ 4^o Consideram-se prêmios as liberalidades concedidas pelo empregador em forma de bens, serviços ou valor em dinheiro a empregado ou a grupo de empregados, em razão de desempenho superior ao ordinariamente esperado no exercício de suas atividades. (Redação dada pela Lei nº 13.467, de 2017) 

Desta forma, reforça-se, a priori, que não integram a base de cálculo das contribuições previdenciárias os prêmios decorrentes de liberalidade concedida pelo empregador em forma de bens, serviços ou valor em dinheiro a empregado ou a grupo de empregados, em razão de desempenho superior ao ordinariamente esperado no exercício de suas atividades. 

Para a verificação da não incidência das contribuições previdenciárias sobre a verba “prêmios e gratificações de incentivo”, o contribuinte tem que demonstrar que tais prêmios e gratificações não são habituais, comprovando que não foram pagos como forma de recompensar o trabalho realizado de forma ordinária, mas sim, em razão de desempenho superior ao esperado, a fim de que seja reconhecida a não incidência das contribuições previdenciárias sobre as referidas verbas, sem prejuízo de o Fisco aferir sua efetiva observância para períodos de apuração sucessivos no tempo. 

No caso dos autos, não houve demonstração de que a impetrante concedeu, por liberalidade, prêmios aos empregados que cumpriram além do esperado os critérios estabelecidos nas metas, nem mesmo há a comprovação da existência de política de metas ou a premiações para o trabalhador que atingisse os níveis de desempenho superiores fixados em planejamento de metas, em comparação ao desempenho ordinariamente esperado. 

Primeiros quinze dias de auxilio doença

Os primeiros quinze dias anteriores a concessão do auxílio-doença/acidente, trata-se de benefício concedido ao segurado que, havendo cumprido os requisitos exigidos pela Lei nº 8.213/1991, ficar incapacitado para o seu trabalho ou para a sua atividade habitual, em decorrência de doença ou acidente, por mais de quinze dias consecutivos. O pagamento será realizado pelo empregador nos primeiros quinze dias de afastamento e, a partir do décimo sexto dia, pela Previdência Social. 

Nos termos do disposto pelo art. 28, § 9º, “n”, da Lei 8.212/1991, o empregador não está sujeito à contribuição no que concerne à complementação ao valor do auxílio-doença após o 16º dia do afastamento, desde que tal direito abranja a totalidade dos empregados. Por outro lado, no que tange aos valores relativos aos quinze primeiros dias de afastamento, restou definido no julgamento do REsp nº 1.230.957/RS o Tema nº 738, firmando-se a seguinte tese de repercussão geral: 

“Tema 738: Sobre a importância paga pelo empregador ao empregado durante os primeiros quinze dias de afastamento por motivo de doença não incide a contribuição previdenciária, por não se enquadrar na hipótese de incidência da exação, que exige verba de natureza remuneratória”. 

Terço constitucional de férias

No tocante ao terço de férias gozadas, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE nº 1.072.485/PR, alçado como representativo de controvérsia - Tema nº 985 - , submetido à sistemática da repercussão geral, pacificou o entendimento de que "É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias".

No julgamento do Recurso Extraordinário nº 1.072.485/PR, sob o Tema 985, publicado em 02/10/2020, o Egrégio Supremo Tribunal Federal assentou: 

"FÉRIAS - ACRÉSCIMO - CONTRIBUIÇÃO SOCIAL - INCIDÊNCIA. 

É legítima a incidência de contribuição social, a cargo do empregador, sobre os valores pagos ao empregado a título de terço constitucional de férias gozadas." 

(RE 1072485, Relator: MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 31/08/2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-241 DIVULG 01-10-2020 PUBLIC 02-10-2020)” 

O E. Ministro Relator Marco Aurélio, consignou em seu voto, que o legislador constituinte ao se referir à remuneração, remeteu “às parcelas diversas satisfeitas pelo tomador dos serviços”, considerados os rendimentos pagos em decorrência do contrato de trabalho em curso, e não somente, sobre o que adimplido pela prestação de serviços em sentido estrito. Excetuam-se as verbas nitidamente indenizatórias, porquanto destinadas a recompor o patrimônio jurídico do empregado, em razão de alguma perda ou violação de direito. 

Assim, para o C. STF, o terço constitucional de férias preenche esses dois pressupostos, trata-se de verba remuneratória e tem natureza de habitualidade. O terço constitucional pago não teria caráter de verba indenizatória. 

É habitual e não eventual, porque se trata de verba auferida, periodicamente, como complemento à remuneração. Adquire-se o direito, conforme o decurso do ciclo de trabalho, sendo um adiantamento em reforço ao que pago, ordinariamente, ao empregado, quando do descanso, portanto, se repete em um contexto temporal e decorre de uma previsibilidade inerente ao contrato de trabalho. 

Diante da alteração de jurisprudência, o C. STF modulou dos efeitos da decisão, à luz do art. 927, § 3º, no CPC/2015, que prevê na hipótese de alteração de jurisprudência dominante do Supremo Tribunal Federal e dos tribunais superiores ou daquela oriunda de julgamento de casos repetitivos, pode haver modulação dos efeitos da alteração no interesse social e no da segurança jurídica, a fim de que a confiança no sistema integrado de precedentes sofra menores impactos negativos possíveis. 

Ressalte-se que o julgamento do Tema 985/STF, modificou a compreensão até então pacificada no âmbito do E. STJ, em entendimento firmado sob a sistemática dos recursos repetitivos, REsp 1.230.957, Relator Ministro Mauro Campbell – Tema 479/STJ. 

Em 12 de junho de 2024, foram julgados os embargos de declaração opostos em face do julgamento de mérito do Tema 985 e foram modulados os efeitos da decisão. O C. STF, por maioria, deu parcial provimento aos embargos de declaração, com atribuição de efeitos “ex nunc” ao acórdão de mérito, a contar da publicação de sua ata de julgamento (15/09/2020), ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data. 

Com base nesse entendimento, o Plenário atribuiu efeitos “ex nunc” à decisão de mérito que apreciou o Tema 985 da Repercussão Geral, a contar da data da publicação da ata de julgamento em 15/09/2020, ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até esse dia, que não serão devolvidas pela União. 

É dizer que, para os fatos geradores ocorridos até 14/09/2020, não incidem as mencionadas contribuições sobre o terço constitucional de férias usufruídas, ficando impedidos de recuperar o indébito os contribuintes que, cumulativamente, já pagaram as exações e não propuseram ação judicial até essa data. 

No mesmo sentido é a jurisprudência da C. 2ª Turma, que componho, no E. TRF da 3ª Região, vejamos: 

“PROCESSUAL CIVIL. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS. SAT/RAT. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS GOZADAS. VERBA REMUNERATÓRIA. TEMA 985/STF. EFEITOS EX NUNC. DATA DA PUBLICAÇÃO DA ATA DE JULGAMENTO DO RE nº 1.072.485. 

- Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a orientação do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR 587941, j. 30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias usufruídas (art. 7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à remuneração do trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições incidentes sobre a folha de salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE 1072485 (Sessão Virtual de 21/08/2020 a 28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985: "É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias". 

- Em atenção ao pronunciamento do c.STF, em 12/06/2024, no julgamento dos embargos de declaração opostos em face do v. acórdão proferido no RE nº 1.072.485, é necessário conferir efeito ex nunc à ratio decidendi extraída do Tema 985/STF, razão pela qual incide contribuição previdenciária (e também as devidas ao “Sistema S”) sobre o terço constitucional de férias usufruídas, a contar da publicação de sua respectiva ata de julgamento (DJ nº 228, de 15/09/2020), ressalvando-se as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data (que não serão devolvidas pela União). 

- Para os fatos geradores ocorridos até 14/09/2020 (inclusive), a regra geral é que não incidem as mencionadas contribuições sobre o terço constitucional de férias usufruídas. Conforme definido pelo e.STF nos embargos de declaração do Tema 985, fica impedido de recuperar o indébito apenas quem, cumulativamente: a) pagou essas exações; e b) não propôs ação judicial questionando-as (até essa mesma data).  

- Agravo interno da União parcialmente provido, apenas para reconhecer a incidência das contribuições discutidas sobre o terço constitucional de férias gozadas, a contar da publicação da ata de julgamento do RE nº 1.072.485 (DJ nº 228, de 15/09/2020). Mantido, no mais, o acórdão prolatado por esta C. Turma. 

(TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 0029343-92.2015.4.03.6144, Rel. Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO, julgado em 05/09/2024, DJEN DATA: 09/09/2024)” 

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. FALTA DE INTERESSE DE AGIR. INADEQUAÇÃO DA VIA. INOCORRÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. SAT/RAT. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS E SALARIAIS. CONTRIBUIÇÕES AO FGTS. RECUPERAÇÃO DO INDÉBITO. DIREITO FUNDAMENTAL DO TRABALHADOR. CONTROVÉRSIA SOBRE NATUREZA INDENIZATÓRIA OU REMUNERATÓRIA. LEI Nº 8.036/1990 E LEI Nº 8.212/1991. RECUPERAÇÃO DO INDÉBITO TRIBUTÁRIO. RECUPERAÇÃO DO INDÉBITO. RESTITUIÇÃO NA VIA ADMINISTRATIVA. TEMA 1262/STF. IMPOSSIBILIDADE. 

- Prejudicado o pedido de efeito suspensivo à apelação conforme pleiteado pela União, tendo em vista o presente julgamento. 

- Afastada a alegação de inadequação da via eleita, diante da falta de prova do efetivo recolhimento das verbas impugnadas. Diversamente do afirmado pela Fazenda Nacional, constata-se que a impetrante instruiu a inicial com inúmeros documentos que comprovam o recolhimento de contribuições previdenciárias, dentre os quais, relações de empregados, resumos de folhas de salários, GRFs, GPSs e GFIPs. Observada a tese firmada pelo E. STJ, no julgamento do REsp n. 1.111.164/BA (Tema 118) e a explicitação desta pela própria Corte Superior, verifica-se que, no caso dos autos, a comprovação da qualidade de credor tributário é suficiente para a instrução do feito, uma vez que a impetração limita-se ao afastamento da exigibilidade das contribuições e ao reconhecimento do direito à recuperação do indébito, não tendo a apelada formulado pedido de reconhecimento de parcelas específicas. 

- Inexiste a alegada falta de interesse de agir, uma vez que a impetrante instruiu a inicial com inúmeros documentos que comprovam o recolhimento de contribuições previdenciárias. A comprovação da qualidade de credor tributário é suficiente para a instrução do feito, uma vez que a impetração limita-se ao afastamento da exigibilidade das contribuições e ao reconhecimento do direito à recuperação do indébito, não tendo a apelada formulado pedido de reconhecimento de parcelas específicas. Ademais, no momento em que o presente mandamus foi impetrado (06/07/2015), os pareceres mencionados nas razões do apelo fazendário (Parecer PGFN/CRJ/COJUD nº 1626/2021, Parecer SEI Nº 16120/2020/ME e Parecer SEI Nº 1446/2021/ME) ainda não tinham sido editados, restando patente, portanto, o interesse processual da parte impetrante. 

- Tendo em vista a existência dos pareceres citados nas razões do apelo fazendário (Parecer PGFN/CRJ/COJUD nº 1626/2021 , Parecer SEI Nº 16120/2020/ME e Parecer SEI Nº 1446/2021/ME), editados nos termos do art. 19, VI, da Lei nº 10.522/2002, e inexistindo recurso e resistência da União à pretensão da parte impetrante relacionada às verbas nele mencionadas, a remessa oficial não comporta conhecimento, portanto, quanto à incidência das contribuições previdenciárias patronal e ao SAT/RAT e das contribuições devidas a terceiros sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado e dos primeiros 15 dias de afastamento do trabalhador por incapacidade/auxílio-doença, a teor do disposto no  § 2º desse mesmo dispositivo legal. 

- O texto constitucional confiou à União Federal amplo campo de incidência para exercício de sua competência tributária no tocante à contribuição previdenciária patronal, compreendendo o conjunto das verbas remuneratórias habituais (salários e demais rendimentos do trabalho), cuja conformação normativa está essencialmente consolidada na Lei 8.212/1991 (notadamente em seu art. 22). Todavia, não estão no campo constitucional de incidência e nem nas imposições legais verbas com conteúdo indenizatório, em face das quais não pode incidir contribuição previdenciária.  

- Cada uma das contribuições “devidas a terceiros” ou para o “Sistema S” possui autonomia normativa, mas a União Federal as unificou para fins de delimitação da base tributável (p. ex., na Lei 2.613/1955, na Lei 9.424/1996, na Lei 9.766/1999 e na Lei 11.457/2007, regulamentadas especialmente no art. 109 da IN RFB 971/2009, com alterações e inclusões), razão pela qual as conclusões aplicáveis às contribuições previdenciárias também lhes são extensíveis.  

- Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a orientação do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR 587941, j. 30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias usufruídas (art. 7º, XVII, da Constituição) é de verba periódica auferida como complemento à remuneração do trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições incidentes sobre a folha de salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE 1072485 (Sessão Virtual de 21/08/2020 a 28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985: “É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias”.  

- Em atenção ao pronunciamento do c.STF, em 12/06/2024, no julgamento dos embargos de declaração opostos em face do v. acórdão proferido no RE nº 1.072.485, é necessário conferir efeito ex nunc à ratio decidendi extraída do Tema 985/STF, razão pela qual incide contribuição previdenciária (e também as devidas ao “Sistema S”) sobre o terço constitucional de férias usufruídas, a contar da publicação de sua respectiva ata de julgamento (DJ nº 228, de 15/09/2020), ressalvando-se as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data (que não serão devolvidas pela União). 

- Por consequência, para os fatos geradores ocorridos até 14/09/2020 (inclusive), a regra geral é que não incidem as mencionadas contribuições sobre o terço constitucional de férias usufruídas. Conforme definido pelo e.STF nos embargos de declaração do Tema 985, fica impedido de recuperar o indébito apenas quem, cumulativamente: a) pagou essas exações; e b) não propôs ação judicial questionando-as (até essa mesma data). 

- Na hipótese em exame, o mandado de segurança foi impetrado em 06/07/2015, antes, portanto, do marco temporal fixado na modulação dos efeitos da tese firmada no Tema 985 (15/09/2020). Assim, as contribuições em discussão incidem sobre os valores pagos a título do terço constitucional de férias gozadas apenas a partir de 15/09/2020, fazendo jus a parte-impetrante à devolução dos valores indevidamente recolhidos até 14/09/2020, observada a prescrição quinquenal, nos termos delineados no presente julgado. 

- Quando o aviso prévio for indenizado, seus reflexos não têm a mesma natureza jurídica para fins de tributação, notadamente se já são pagos em dinheiro (p. ex., gratificação natalina), de modo que cada acréscimo de 1/12 gerado pelo período de aviso tem sua própria natureza jurídica e seus efeitos tributários próprios em se tratando de contribuição previdenciária e de terceiros (podendo ser indenizatórios ou não). O montante equivalente às férias proporcionais e seu adicional (pagas em dinheiro porque o empregado foi demitido) não está no campo de incidência de contribuições porque indeniza o direito trabalhista de descanso não usufruído, e o acréscimo decorrente do aviso prévio indenizado não é tributado porque essas são reparatórias, e não por serem reflexas do período de que trata o art. 487 e seguintes da CLT. 

- Na modalidade que tem natureza de direito fundamental do trabalhador, o art. 7º, III, da Constituição, não descreveu o campo material de incidência da contribuição que financia o FGTS, deixando ao legislador a tarefa de apontar os elementos dessa imposição não tributária, para o que foram editadas várias leis (atualmente vigendo a Lei nº 8.036/1990) indicando cálculos semelhantes aos feitos para as contribuições previdenciárias sobre a folha de salários.  

- Contudo, a orientação jurisprudencial relativa à incidência de contribuições previdenciárias sobre verbas indenizatórias não é extensível às exigências a título de FGTS, sobre o que o E.STJ editou a Súmula 646 afirmando que "É irrelevante a natureza da verba trabalhista para fins de incidência da contribuição ao FGTS, visto que apenas as verbas elencadas em lei (artigo 28, parágrafo 9º, da Lei 8.212/1991), em rol taxativo, estão excluídas da sua base de cálculo, por força do disposto no artigo 15, parágrafo 6º, da Lei 8.036/1990", entendimento do qual o relator guarda reservas mas adere em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios. 

- A contribuição ao FGTS incide sobre os valores pagos a título de aviso prévio indenizado, auxílio-doença/acidente nos primeiros 15 dias de afastamento e terço constitucional de férias. Precedentes. 

- O mandado de segurança serve para a devolução, em dinheiro, de indébitos tributários recolhidos a partir da data da impetração até a implementação da medida correspondente à ordem, mediante requisição de precatório, em vista do art. 5º, LXIX e LXX da Constituição, do art. 14, §4º, da Lei nº 12.016/2009, e do art. 4º da Resolução CNJ nº 303/2019 (na redação dada pelo art. 2º da Resolução CNJ nº 438/2021), bem como do afirmado pelo E.STF no Tema 831 e no Tema 1.262, cabendo ao contribuinte a opção pela compensação ou pela devolução em dinheiro (E.STJ, Súmula 461). A rigor, não é possível que a restituição em dinheiro se faça na via administrativa, sem o procedimento de precatório. 

- Os indébitos anteriores à impetração dependem de ação própria para serem pagos em dinheiro (E.STF, Súmulas 269 e 271), ressalvadas as hipóteses nas quais a própria administração tributária dispensa precatórios para restituir valores, ou podem ser recuperados mediante compensação na via administrativa (opção do contribuinte também para indébitos posteriores ao mandado de segurança, Súmula 461/STJ). 

- Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN), a recuperação do indébito tem os acréscimos do Manual de Cálculos da Justiça Federal, e as regras para compensar são as vigentes no momento do ajuizamento da ação, assegurado o direito de a parte-autora viabilizá-la na via administrativa segundo o modo lá aplicável. Cumpridos os termos do art. 170 e do art. 170-A, ambos do CTN, e os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente a IN SRF 2.055/2021 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP, os indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação unificada entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018). 

- Pedido de efeito suspensivo prejudicado. Preliminares rejeitadas. Apelação da União Federal provida. Remessa oficial parcialmente provida, na parte em que conhecida. Apelação da parte-impetrante parcialmente provida. 

(TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 0004886-38.2015.4.03.6130, Rel. Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO, julgado em 21/08/2024, Intimação via sistema DATA: 22/08/2024)” – grifos acresidos 

Portanto, em relação a natureza jurídica do terço constitucional de férias gozadas, há incidência de contribuição social previdenciária patronal, fixou-se que se trata de verbas de natureza salarial, portanto, haverá incidência das contribuições sociais a partir de 15/09/2020. 

Em relação aos fatos geradores ocorridos até 14/09/2020, não incidirá contribuições previdenciárias sobre o terço constitucional de férias gozadas, nos termos da modulação dos efeitos no julgamento do Tema 985 pelo C. STF, exceto, se o contribuinte já tiver pago essas exações e não propôs ação judicial até 15/09/2020. 

No caso em comento, verifica-se que a ação foi proposta em 12/08/2016, antes, portanto, do marco temporal fixado na modulação dos efeitos da tese firmada no Tema 985. 

Auxilio creche

O C. STJ acerca da verba, firmou a Súmula 310: “O auxílio-creche não integra o salário-de-contribuição”  

Assim como, fixou no Tema 338: “O auxílio-creche funciona como indenização, não integrando o salário-de-contribuição para a Previdência. Inteligência da Súmula 310/STJ”. 

Portanto, o auxílio-creche, à luz do contido no art. 7º, XXV da Constituição, no art. 398, §1º da CLT e de atos infralegais (Portaria MTP nº 3.296/1986 e, depois, do art. 121 e do art. 122 da Portaria MTP nº 671/2021), bem como, na Lei nº 14.457/2022, foi expressamente excluída da base de cálculo de contribuição previdenciária (art. 28, §9º, “s”, da Lei nº 8.212/1991, conforme a Lei nº 9.528/1997 e a Lei nº 14.457/2022, decorrente da conversão da MP nº 1.116/2022), a ensejar a sua natureza indenizatória. 

Sobre a fixação proporcional dos ônus sucumbenciais, dispõe o artigo 86 do CPC/15:

Art. 86. Se cada litigante for, em parte, vencedor e vencido, serão proporcionalmente distribuídas entre eles as despesas.

Parágrafo único. Se um litigante sucumbir em parte mínima do pedido, o outro responderá, por inteiro, pelas despesas e pelos honorários.

O Superior Tribunal de Justiça tem jurisprudência consolidada no sentido de adotar o número de pedidos formulados e atendidos como critério para distribuição dos ônus de sucumbência, sem levar em consideração a expressão econômica.

Nesse sentido:

AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. SEGURO DPVAT. CORREÇÃO MONETÁRIA DA INDENIZAÇÃO DESDE A DATA DO EVENTO DANOSO. NECESSIDADE DE INVERSÃO DOS ÔNUS DA SUCUMBÊNCIA. SUCUMBÊNCIA MÍNIMA DA PARTE AUTORA. AGRAVO INTERNO PROVIDO PARA CONHECER DO AGRAVO E DAR PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL. 1. "A jurisprudência do STJ está pacificada no sentido de adotar, como critério norteador para a distribuição das verbas de sucumbência, o número de pedidos formulados e atendidos" ( EDcl no REsp 953.460/MG, Rel. Ministra NANCY ANDRIGHI, TERCEIRA TURMA, julgado em 09/08/2011, DJe de 19/08/2011). 2. Verificada a sucumbência mínima, caberá à parte adversa arcar, por inteiro, com os ônus da sucumbência. 3. No caso, o pedido inicial foi julgado parcialmente procedente para reconhecer a necessidade de correção monetária da indenização no período compreendido entre a data do acidente e a data do recebimento administrativo da indenização, período inferior ao originalmente pleiteado. Sem que haja necessidade de incursionar no conjunto fático-probatório dos autos, constata-se que a parte autora decaiu de parte mínima do pedido formulado originalmente, de modo que deve a seguradora responder por inteiro pelos ônus sucumbenciais, nos termos do art. 21 do CPC/1973 (art. 86, parágrafo único, do CPC/2015). 4. Agravo interno provido para reconsiderar a decisão agravada, e, em novo exame, conhecer do agravo para dar provimento ao recurso especial.

(STJ - AgInt no AREsp: 1872628 SP 2021/0105775-6, Relator: Ministro RAUL ARAÚJO, Data de Julgamento: 29/11/2021, T4 - QUARTA TURMA, Data de Publicação: DJe 09/12/2021)

AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DECLARATÓRIA DE RESCISÃO CONTRATUAL C/C INDENIZAÇÃO. SUCUMBÊNCIA RECÍPROCA. REDISTRIBUIÇÃO DAS CUSTAS E HONORÁRIOS CONFORME O NÚMERO DE PEDIDOS FORMULADOS E ATENDIDOS. ENTENDIMENTO DESTA CORTE. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO. 1. "A jurisprudência do STJ está pacificada no sentido de adotar, como critério norteador para a distribuição das verbas de sucumbência, o número de pedidos formulados e atendidos" ( EDcl no REsp 953.460/MG, Rel. Ministra NANCY ANDRIGHI, TERCEIRA TURMA, julgado em 09/08/2011, DJe de 19/08/2011). 2. No caso em tela, diante da sucumbência recíproca, foi determinada a redistribuição das custas e honorários na proporção de 60/40%, em razão do número de pedidos atendidos e negados (três pra dois), conforme entendimento desta Corte. 3. Agravo interno não provido.

(STJ - AgInt nos EDcl no REsp: 1961283 PR 2021/0300768-5, Data de Julgamento: 09/08/2022, T4 - QUARTA TURMA, Data de Publicação: DJe 17/08/2022).

Nesse sentido também já decidiu esta E. Segunda Turma:

E M E N T A PROCESSUAL CIVIL. ÔNUS SUCUMBENCIAIS. PRINCÍPIO DA CAUSALIDADE. SUCUMBÊNCIA RECÍPROCA. número de pedidos formulados. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. FIXAÇÃO. 1. O ônus da sucumbência é distribuído de acordo com o acolhimento das pretensões das partes. Essa proporção é obtida não conforme o proveito econômico, mas sim de acordo com o número de pedidos acolhidos, conforme firme orientação jurisprudencial do STJ. 2. No caso dos autos, a sucumbência recíproca foi estipulada com fundamento no número de pedidos formulados, sendo proporcional ao número de pedidos deferidos e indeferidos. Por outro lado, não prospera a insistência da apelante em estabelecer pedido estranho à lei e à jurisprudência em se reconhecer critério de proveito econômico para arbitramento de honorários advocatícios. 3. Configurada a sucumbência recíproca e em igual proporção, cada parte deve arcar com a verba honorária do procurador da parte adversa, vedada a compensação, conforme § 14 do artigo 85 do CPC/2015. 4. Recurso desprovido.

(TRF-3 - ApCiv: 00031487120164036100 SP, Relator: Desembargador Federal LUIZ PAULO COTRIM GUIMARAES, Data de Julgamento: 21/10/2021, 2ª Turma, Data de Publicação: DJEN DATA: 27/10/2021).

E M E N T A PROCESSUAL CIVIL. RETRATAÇÃO. ART. 1.040 DO CPC. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS GOZADAS. VERBA REMUNERATÓRIA. SUCUMBÊNCIA RECÍPROCA. - Em favor da unificação do direito e da pacificação dos litígios, foi necessário acolher a orientação do E.STF no sentido da desoneração do terço de férias usufruídas (p. ex., RE-AgR 587941, j. 30/09/2008). Contudo, sob o fundamento de que o terço constitucional de férias usufruídas (art. 7º, XVII, da Constituição)é de verba periódica auferida como complemento à remuneração do trabalho, e que por isso, está no campo de incidência de contribuições incidentes sobre a folha de salários, o E.STF mudou sua orientação ao julgar o RE 1072485 (Sessão Virtual de 21/08/2020 a 28/08/2020), firmando a seguinte Tese no Tema 985: "É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias" - Resultado do julgamento alterado. Sucumbência recíproca mantida, alterada a distribuição dos ônus conforme a proporção em que cada parte restou vencida - Juízo de retratação positivo. Agravo legal da União parcialmente provido.

(TRF-3 - ApelRemNec: 00056775820104036105 SP, Relator: Desembargador Federal JOSE CARLOS FRANCISCO, Data de Julgamento: 16/12/2022, 2ª Turma, Data de Publicação: Intimação via sistema DATA: 20/12/2022).

No caso dos autos, verifica-se da análise das CDAs (fls. 13/30 – ID 90592487) que há a incidência do encargo legal de 20% na dívida cobrada.  

É certo que o encargo de 20% do Decreto-Lei nº 1.025/1969 substitui, nos embargos, a condenação do devedor em honorários advocatícios, nos termos da Súmula nº 168 do extinto TFR:  

“O encargo de 20% do Decreto-lei nº 1.025/69, é sempre devido nas execuções fiscais da União e substitui, nos embargos, a condenação do devedor em honorários advocatícios.” 

O referido encargo, além de natureza substitutiva dos honorários advocatícios, possui natureza de verba destinada à compensação das despesas inerentes aos atos indispensáveis à cobrança judicial da Dívida Ativa.  

Esse é o entendimento firmado pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial nº 1.143.320/RS, submetido ao rito do artigo 543-C do CPC/73, assim ementado: 

PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL PROMOVIDA PELA FAZENDA NACIONAL. DESISTÊNCIA, PELO CONTRIBUINTE, DA AÇÃO JUDICIAL PARA FINS DE ADESÃO A PROGRAMA DE PARCELAMENTO FISCAL. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS (ARTIGO 26, DO CPC). DESCABIMENTO. VERBA HONORÁRIA COMPREENDIDA NO ENCARGO DE 20% PREVISTO NO DECRETO-LEI 1.025/69.1. A condenação, em honorários advocatícios, do contribuinte, que formula pedido de desistência dos embargos à execução fiscal de créditos tributários da Fazenda Nacional, para fins de adesão a programa de parcelamento fiscal, configura inadmissível bis in idem, tendo em vista o encargo estipulado no Decreto-Lei 1.025/69, que já abrange a verba honorária (Precedentes da Primeira Seção: EREsp 475.820/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 08.10.2003, DJ 15.12.2003; EREsp 412.409/RS, Rel. Ministra Eliana Calmon, julgado em 10.03.2004, DJ 07.06.2004; EREsp 252.360/RJ, Rel. Ministro Herman Benjamin, julgado em 13.12.2006, DJ 01.10.2007; e EREsp 608.119/RS, Rel. Ministro Humberto Martins, julgado em 27.06.2007, DJ 24.09.2007. Precedentes das Turmas de Direito Público: REsp 1.006.682/RJ, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 19.08.2008, DJe 22.09.2008; AgRg no REsp 940.863/SP, Rel. Ministro José Delgado, Primeira Turma, julgado em 27.05.2008, DJe 23.06.2008; REsp 678.916/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 15.04.2008, DJe 05.05.2008; AgRg nos EDcl no REsp 767.979/RJ, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 09.10.2007, DJ 25.10.2007; REsp 963.294/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 02.10.2007, DJ 22.10.2007; e REsp 940.469/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Segunda Turma, julgado em 11.09.2007, DJ 25.09.2007).2. A Súmula 168, do Tribunal Federal de Recursos, cristalizou o entendimento de que: "o encargo de 20%, do Decreto-Lei 1.025, de 1969, é sempre devido nas execuções fiscais da União e substitui, nos embargos, a condenação do devedor em honorários advocatícios".3. Malgrado a Lei 10.684/2003 (que dispôs sobre parcelamento de débitos junto à Secretaria da Receita Federal, à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e ao Instituto Nacional do Seguro Social) estipule o percentual de 1% (um por cento) do valor do débito consolidado, a título de verba de sucumbência, prevalece o entendimento jurisprudencial de que a fixação da verba honorária, nas hipóteses de desistência da ação judicial para adesão a programa de parcelamento fiscal, revela-se casuística, devendo ser observadas as normas gerais da legislação processual civil.4. Conseqüentemente, em se tratando de desistência de embargos à execução fiscal de créditos da Fazenda Nacional, mercê da adesão do contribuinte a programa de parcelamento fiscal, descabe a condenação em honorários advocatícios, uma vez já incluído, no débito consolidado, o encargo de 20% (vinte por cento) previsto no Decreto-Lei 1.025/69, no qual se encontra compreendida a verba honorária.5. In casu, cuida-se de embargos à execução fiscal promovida pela Fazenda Nacional, em que o embargante procedeu à desistência da ação para fins de adesão a programa de parcelamento fiscal (Lei 10.684/2003), razão pela qual não merece reforma o acórdão regional que afastou a condenação em honorários advocatícios, por considerá-los "englobados no encargo legal de 20% previsto no Decreto-Lei nº 1025/69, o qual substitui, nos embargos, a condenação do devedor em honorários advocatícios".6. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. 
(STJ, REsp 1143320/RS, Primeira Seção, Rel. Ministro LUIZ FUX, julgado em 12/05/2010, DJe 21/05/2010) 

No mesmo sentido, a jurisprudência desta Segunda Turma:  

E M E N T A EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. TEMA 1.079 . SUSPENSÃO DO FEITO. APRECIAÇÃO DOS DEMAIS PLEITOS. POSSIBILIDADE. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS . CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS DEVIDAS A TERCEIROS. INCIDÊNCIA SOBRE VERBAS INDENIZATÓRIAS. ÔNUS PROBATÓRIO DA EMBARGANTE. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS . LEI Nº 10.101/2000. REQUISITOS. LEI Nº 8 .212/1991. ISENÇÃO CONDICIONADA. INEXIGIBILIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. CONTRADIÇÃO CONFIGURADA . VALE-ALIMENTAÇÃO OU VALE-REFEIÇÃO. INVERSÃO DO ÔNUS DA SUCUMBÊNCIA. OMISSÃO CARACTERIZADA. - O julgado contém contradição ao reconhecer, em sua parte dispositiva, a exigibilidade das contribuições sobre as verbas indicadas, a qual, ademais, foi omissa quanto à indicação do vale-alimentação ou vale-refeição . Assim, deve ser retificada a parte dispositiva do acórdão para que passe a constar que foi reconhecida a inexigibilidade das exações em discussão sobre as verbas indicadas, incluindo-se a menção ao vale-alimentação ou vale-refeição pago nos termos da legislação de regência, bem como a necessidade de observância do disposto na fundamentação - O aresto também foi omisso na análise do pedido de inversão da sucumbência, devendo ser integrada sua fundamentação com o reconhecimento de que, em virtude do acolhimento do pedido apenas quanto às verbas comprovadamente pagas no período em que apresentadas as folhas de pagamento nos autos (2011 a 2015),verifica-se a sucumbência mínima da Fazenda Pública exequente, devendo a parte-embargante/executada arcar com os ônus da sucumbência, nos termos do parágrafo únic0 do art. 86 do CPC/2015. Incabível, contudo, sua condenação em honorários advocatícios em virtude da incidência do encargo previsto no Decreto-lei nº 1.025/1969 - Quanto às demais alegações, embora essa via recursal seja importante para a correção da prestação jurisdicional, os embargos de declaração não servem para rediscutir o que já foi objeto de pronunciamento judicial coerente e suficiente na decisão recorrida . Os efeitos infringentes somente são cabíveis se o julgado tiver falha (em tema de direito ou de fato) que implique em alteração do julgado, e não quando desagradar o litigante - Com os acréscimos acima, o acórdão recorrido tem fundamentação completa e regular para a lide posta nos autos. Ademais, o órgão julgador deve solucionar as questões relevantes e imprescindíveis para a resolução da controvérsia, não sendo obrigado a rebater (um a um) todos os argumentos trazidos pelas partes quando abrangidos pelas razões adotadas no pronunciamento judicial. Precedentes - Embargos de declaração da parte-embargante parcialmente acolhidos. Embargos de declaração da União Federal desprovidos, mantidas as conclusões do julgado recorrido . 

(TRF-3 - ApCiv: 5005038-66.2021.4.03 .6105 SP, Relator.: JOSE CARLOS FRANCISCO, Data de Julgamento: 07/12/2023, 2ª Turma, Data de Publicação: DJEN DATA: 14/12/2023) grifos acrescidos  

No caso em apreço, a CDA já inclui a cobrança do encargo em questão, motivo pelo qual deve ser afastada a condenação da embargante em verba honorária. 

Desse modo, reconhecida a sucumbência recíproca, condeno somente a União ao pagamento de 50% (cinquenta por cento) das custas e despesas processuais, nos termos do art. 86 do Código de Processo Civil e fixo os honorários advocatícios em favor dos patronos da parte autora no percentual de 10% (dez por cento) sobre o valor do proveito econômico obtido, observando-se, contudo, os limites estabelecidos no § 3º do art. 85 do CPC.  

Ante o exposto, dou parcialmente provimento ao recurso de apelação da parte autora, e nego provimento ao recurso da União.  

É o voto.