V O T O

Trata-se de embargos à execução fiscal opostos pela executada, Nestlé Brasil Ltda., com o objetivo de desconstituir a Certidão de Dívida Ativa (CDA) nº 80.6.038797-35, que cobra multas decorrentes de: (i) falta de destaque do IPI nas notas fiscais (multa de 75%, com base no art. 80 da Lei nº 4.502/64); e (ii) inconsistências em arquivos digitais (multa de 5%, nos termos do art. 591 do RIPI/2010).

O art. 113, §§ 2º e 3º, do CTN estabelece que a obrigação acessória, prevista em legislação tributária, tem natureza autônoma e sua inobservância converte-se em obrigação principal relativa à penalidade, independentemente da configuração do fato gerador do tributo. Sua inobservância, independentemente da existência de débito tributário principal, converte-se em obrigação autônoma sujeita à penalidade de 75%, nos termos do art. 113, §3º do CTN.

Confira-se:

Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.

§ 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente.

§ 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interêsse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos.

§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.

Conforme o STJ, "A obrigação tributária acessória tem por escopo facilitar a fiscalização e permitir a cobrança do tributo, sem que represente a própria prestação pecuniária devida ao Ente Público" (STJ, REsp n. 1.405.244/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 8/8/2018, DJe de 13/11/2018).

No caso concreto, o dever de destacar o IPI nas notas fiscais, enquanto obrigação acessória prevista no art. 80 da Lei 4.502/64, cumpre dupla finalidade: (i) assegurar a transparência das operações e (ii) viabilizar o controle fiscal pelo Fisco.

Art. 80.  A falta de lançamento do valor, total ou parcial, do imposto sobre produtos industrializados na respectiva nota fiscal ou a falta de recolhimento do imposto lançado sujeitará o contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento) do valor do imposto que deixou de ser lançado ou recolhido. 

O entendimento encontra respaldo na jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, conforme se verifica nos precedentes abaixo, os quais assentam a validade de penalidades por descumprimento de obrigações acessórias ainda que não se verifique débito do tributo principal.

Confira-se:

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. OMISSÃO INEXISTENTE. INFRAÇÃO A OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. AUSÊNCIA DE REGISTRO DO LIVRO CONTÁBIL. MULTA. INDEPENDÊNCIA COM OBRIGAÇÃO PRINCIPAL.
1. Não há a alegada violação do art. 535 do CPC, visto que a questão da exigibilidade da multa em face de descumprimento de obrigação acessória foi expressamente abordada pelo acórdão recorrido, firmando, contudo, entendimento de que, se a obrigação principal era indevida, a acessória também seria.
2. Na espécie, foi aplicada à empresa contribuinte multa em razão de descumprimento de obrigação acessória, qual seja, escrituração do Livro Diário no registro público competente, providência atendida tão somente quando se requereu à empresa contribuinte que apresentasse os livros contábeis para viabilizar a fiscalização por parte da autoridade tributária.
3. Nos termos do art. 113, §§ 2º e 3º, do CTN, a obrigação acessória prevista em "legislação tributária" vincula o contribuinte, bem como terceiro, no objetivo de obrigá-lo a fazer, não fazer ou tolerar que se faça, de modo que a não observância do dever legalmente imputado conduz à aplicação de penalidade pecuniária (multa), que se transmuta em obrigação principal.
4. A inobservância da obrigação acessória legitima a imposição de multa, o que transforma a obrigação acessória em principal quanto à penalidade aplicada, cujo "sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto" (art.
122 do CTN).
5. A obrigação acessória possui caráter autônomo em relação à principal, pois mesmo não existindo obrigação principal a ser adimplida, pode haver obrigação acessória a ser cumprida, no interesse da arrecadação ou da fiscalização de tributos. "O STJ possui o entendimento de que 'a obrigação acessória prevista no artigo 113, § 2º c/c 115, do CTN, constitui dever instrumental, independente da obrigação principal, e subsiste, ainda que o tributo seja declarado inconstitucional, principalmente para os fins de fiscalização da Administração Tributária' (AgRg no Ag 1.138.833/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJe 6.10.2009)" (AgRg no AREsp 783.791/SP, Rel. Min. Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 15/12/2015, DJe 5/2/2016.).
Recurso especial provido.
(REsp n. 1.583.022/RS, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 5/4/2016, DJe de 13/4/2016.)
 

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. OFENSA AO ART. 535 DO CPC NÃO CONFIGURADA. INFRAÇÃO À OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. AUSÊNCIA DE ESCRITURAÇÃO DO MOVIMENTO FINANCEIRO. MULTA. REVISÃO DO VALOR. SÚMULA 7/STJ.
1. A solução integral da controvérsia, com fundamento suficiente, não caracteriza ofensa ao art. 535 do CPC.
2. O acórdão recorrido consignou: "De forma que, com os livros fiscais devidamente registrados o Município tem possibilidade de averiguar as características dos serviços e desta feita, concluir pelo pagamento do ISS; mas a ausência do registro dificulta o procedimento fiscalizatório e, por conseqüência, pode gerar multa, posto que se trata de obrigações distintas, a primeira é de manter os livros fiscais, possibilitando a fiscalização; a segunda é a obrigação de pagar o imposto, caso seja devido e, sendo assim, não é pelo fato do contribuinte não estar jungido ao pagamento do tributo que também não estaria obrigado a escriturar os livros fiscais".
Rever essa conclusão esbarra no óbice da Súmula 7/STJ.
3. O STJ possui o entendimento de que "a obrigação acessória prevista no artigo 113, § 2º c/c 115, do CTN, constitui dever instrumental, independente da obrigação principal, e subsiste, ainda que o tributo seja declarado inconstitucional, principalmente para os fins de fiscalização da Administração Tributária" (AgRg no Ag 1.138.833/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJe 6.10.2009).
4. Agravo Regimental não provido.
(AgRg no AREsp n. 783.791/SP, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 15/12/2015, DJe de 5/2/2016.)
 

A exigência do § 4º, II, do art. 46 do RIPI/2010 impõe que a declaração do adquirente seja apresentada no momento da operação, justamente para assegurar o controle fiscal imediato e permitir que o Fisco verifique, de forma tempestiva, o cumprimento dos requisitos para a suspensão do IPI. A apresentação tardia, em sede de impugnação, não atende ao requisito legal e frustra a finalidade do regime, expondo o erário a riscos de sonegação.

Art. 46.  Sairão do estabelecimento industrial com suspensão do imposto:

(...)

§ 4 o Para os fins do disposto neste artigo, as empresas adquirentes deverão (Lei nº 10.637, de 2002, art. 29, § 7º):

(...)

II - declarar ao vendedor, de forma expressa e sob as penas da lei, que atendem a todos os requisitos estabelecidos (Lei nº 10.637, de 2002, art. 29, § 7º, inciso II).

Tal exigência normativa tem por escopo assegurar a verificação imediata da regularidade da suspensão, não se satisfazendo com declarações apresentadas posteriormente, em sede de impugnação administrativa.

Assim, a ausência de cumprimento da formalidade no momento devido — qual seja, no curso da operação fiscalizada — compromete a própria finalidade do regime de suspensão, expondo a Fazenda Pública a riscos de sonegação.

O art. 113, §2º, do CTN reforça que as obrigações acessórias existem "no interesse da arrecadação ou da fiscalização", justificando a necessidade de cumprimento no curso da fiscalização, e não apenas em momento posterior. Portanto, a alegação de que a apresentação na impugnação administrativa seria suficiente não se sustenta, pois desvirtua a finalidade do regime de suspensão.

A exigência da declaração expressa se alinha ao dever de colaboração do contribuinte para com o Fisco, conferindo equilíbrio entre o incentivo fiscal e o controle tributário.

Embora a apelante tenha retificado os arquivos, a infração já estava consumada no momento da entrega inicial dos documentos incorretos, nos termos do art. 12, II, da Lei nº 8.218/91. A correção posterior não exclui a aplicação da multa, pois a obrigação acessória de fornecer informações precisas foi descumprida no prazo legal.

A multa de 75%, prevista no art. 80 da Lei nº 4.502/1964, incide nos casos em que o contribuinte deixa de destacar o IPI nas notas fiscais de saída, caracterizando-se como multa de ofício. Trata-se de penalidade aplicada pela autoridade fiscal diante da constatação de infração tributária consistente na omissão do destaque e, consequentemente, no não recolhimento do imposto devido.

A respeito, o Supremo Tribunal Federal assentou entendimento de que o percentual da multa punitiva deve ser limitado a 100% do montante correspondente à obrigação principal, sob pena de confisco.

Nestes termos:

DIREITO TRIBUTÁRIO. SEGUNDO AGRAVO INTERNO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. ALEGADA SEMELHANÇA COM A MATÉRIA DISCUTIDA NO RE 736.090. INOCORRÊNCIA. MULTA PUNITIVA. PERCENTUAL DE 25% SOBRE O VALOR DA OPERAÇÃO. CARÁTER CONFISCATÓRIO. REDUÇÃO DO VALOR DA MULTA. IMPOSSIBILIDADE DE O PODER JUDICIÁRIO ATUAR COMO LEGISLADOR POSITIVO. 1. O paradigma de repercussão geral (Tema 863 da RG) aplica-se exclusivamente para a fixação do limite máximo da multa fiscal qualificada prevista no art. 44, I, §1º, da Lei nº 9.430/1996. 2. Em relação ao valor máximo das multas punitivas, esta Corte tem entendido que são confiscatórias aquelas que ultrapassam o percentual de 100% (cem por cento) do valor do tributo devido. Precedentes. 3. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal fixou entendimento no sentido de não competir ao Poder Judiciário atuar como legislador positivo para estabelecer isenções tributárias ou redução de impostos. Precedentes. 4. Agravo interno a que se nega provimento.
(ARE 905685 AgR-segundo, Relator(a): ROBERTO BARROSO, Primeira Turma, julgado em 26-10-2018, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-237 DIVULG 07-11-2018 PUBLIC 08-11-2018)

A declaração do adquirente não é mera formalidade, mas elemento essencial de controle, conforme disposto no art. 46, §4º, do RIPI/2010. Sua exigência visa evitar fraudes e garantir que o benefício da suspensão seja aplicado apenas a operações que preencham os requisitos legais.

Em casos de falta de destaque do IPI, a multa aplicada é de ofício, incidente sobre o valor do imposto não destacado ou não recolhido. Mesmo que o lançamento do IPI seja cancelado no CARF, a multa de ofício pode ser mantida, pois decorre da infração formal da falta de destaque, conforme o Artigo 569 do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI).

O descumprimento de obrigações acessórias gera penalidade autônoma, independentemente da existência de débito tributário. Assim, a ausência da declaração no momento devido configura infração passível de multa, ainda que posteriormente comprovado o direito à suspensão.

O Termo de Verificação Fiscal identificou as inconsistências nos arquivos digitais, conforme consta no auto de infração, e a apelante teve ampla oportunidade para se manifestar tanto no processo administrativo quanto no judicial.

De acordo com os autos, as multas aplicadas têm como base o descumprimento de obrigações tributárias, especificamente:

(i) A multa de ofício foi aplicada em razão da falta de destaque do IPI nas notas fiscais de saída, caracterizando o descumprimento de obrigação prevista no art. 80 da Lei nº 4.502/64. Apesar de o próprio tributo (IPI) ter sido cancelado após a reconstituição da escrita fiscal, a multa foi mantida com fundamento no art. 113, § 3º, do CTN, que estabelece a autonomia da obrigação acessória em relação à obrigação principal. Ou seja, mesmo sem débito tributário subsistente, a infração ao dever de destacar o imposto nas notas fiscais justificou a penalidade. A multa aplicada de 75% prevista no art. 80 da Lei nº 4.502/64 é uma multa de ofício, pois está relacionada à penalidade pelo não recolhimento ou recolhimento incorreto do tributo devido;

(ii) A multa isolada (5% sobre o valor das operações) decorreu de inconsistências nos arquivos digitais, como erros em registros fiscais, incluindo a classificação incorreta de mercadorias e códigos NCM. A embargante alegou ter retificado os arquivos, mas a penalidade foi mantida porque a obrigação de prestar informações corretas (art. 591, II, do RIPI/2010 e art. 12, II, da Lei nº 8.218/91) já havia sido violada no momento da fiscalização. A multa, portanto, independe da correção posterior, pois incide sobre o descumprimento inicial da obrigação acessória.

Observa-se que ambas as multas foram aplicadas por infrações a obrigações tributárias, mas com naturezas distintas: (i) a multa de ofício vinculou-se à omissão do destaque do IPI nas notas fiscais; (ii) a multa isolada decorreu de falhas na escrituração digital, reforçando que o dever de prestar informações fiscais íntegras é autônomo e essencial para a fiscalização.

Essas infrações são autônomas em relação ao cancelamento do débito do IPI e a executada não conseguiu comprovar, no momento da fiscalização, o cumprimento dessas obrigações, o que levou à aplicação das penalidades.

A apelante sustenta que a multa de 5% (R$ 3.385.255,80), aplicada por inconsistências em arquivos digitais, é desproporcional, possui caráter confiscatório e desconsidera a ausência de dolo ou má-fé, em afronta ao art. 112 do CTN.

O art. 591, II, do RIPI/2010, com fundamento no art. 12, II, da Lei nº 8.218/91, prevê penalidade de 5% sobre o valor das operações com informações omitidas ou incorretas em arquivos digitais. Essa multa é limitada a 1% da receita bruta da pessoa jurídica no período correspondente à escrituração.

Confira-se:

RIPI/2010 (Decreto 7.212/2010):

Art. 591. A inobservância do disposto no art. 389 acarretará a imposição das seguintes penalidades (Lei 8.218, de 1991, art. 12, e Medida Provisória 2.158-35, de 2001, art. 72):
(...)
II - multa de cinco por cento sobre o valor da operação correspondente, aos que omitirem ou prestarem incorretamente as informações solicitadas, limitada a um por cento da receita bruta da pessoa jurídica no período (Lei 8.218, de 1991, art. 12, inciso II, e Medida Provisória 2.158-35, de 2001, art. 72).

O artigo 389 do RIPI/2010 determina que as pessoas jurídicas que utilizam sistemas eletrônicos para registrar suas operações devem guardar os arquivos digitais e mantê-los à disposição da Receita Federal pelo prazo previsto na legislação tributária:

Art. 389. As pessoas jurídicas que utilizam sistema de processamento eletrônico de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal ficam obrigadas a manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal do Brasil, os respectivos arquivos digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislação tributária.

Note-se que foi reconhecida a existência de erros nos arquivos inicialmente entregues, ao apresentar versões retificadoras. No entanto, a correção posterior não afasta a sanção, uma vez que a infração se consumou no momento da entrega dos dados inconsistentes, violando a obrigação legal de prestar informações fidedignas.

A multa tem natureza objetiva, nos termos do art. 136 do CTN, dispensando a comprovação de dolo ou má-fé. A entrega de arquivos com erros, ainda que posteriormente corrigidos, já comprometeu o controle fiscal, caracterizando infração consumada.

Confira-se:

Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.

Para o reconhecimento da onerosidade excessiva da multa, é necessário que fique evidenciada a desproporção entre a penalidade aplicada pelo desrespeito à norma tributária e sua consequência jurídica, o que não ocorre no caso.

A multa prevista no inciso III do art. 12 da Lei nº 8.218/91, no percentual de 5%, limitado a 1% da receita bruta, revela-se proporcional à gravidade da conduta, que obstaculiza a atuação do Fisco.

Art. 12 - A inobservância do disposto no artigo precedente acarretará a imposição das seguintes penalidades: [...] II - multa de cinco por cento sobre o valor da operação correspondente, aos que omitirem ou prestarem incorretamente as informações solicitadas, limitada a um por cento da receita bruta da pessoa jurídica no período; (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001)

A obrigação de manter esses arquivos digitais pelo prazo decadencial encontra respaldo no art. 11 da mesma lei.

Art. 11.  As pessoas jurídicas que utilizarem sistemas de processamento eletrônico de dados para registrar negócios e atividades econômicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contábil ou fiscal, ficam obrigadas a manter, à disposição da Secretaria da Receita Federal, os respectivos arquivos digitais e sistemas, pela prazo decadencial previsto na legislação tributária.

Não se aplica a regra do art. 112 do CTN, que prevê interpretação mais favorável ao contribuinte em caso de dúvida quanto à sanção, pois a infração é objetiva, a penalidade está prevista em lei com parâmetros proporcionais e definidos, e a dosimetria da pena não encontra amparo, já que a multa, decorrente de infração objetiva, tem percentual legal adequado ao objetivo de coibir irregularidades na entrega de informações fiscais.

Contudo, a multa isolada não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício, sendo por esta absorvida, em atendimento ao princípio da consunção. 

Nesse sentido:

TRIBUTÁRIO. ADUANEIRO. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE. PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO.
1. A multa de ofício tem cabimento nas hipóteses de ausência de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, sendo exigida no patamar de 75% (art. 44, I, da Lei n. 9.430/96).
2. A multa isolada é exigida em decorrência de infração administrativa, no montante de 50% (art. 44, II, da Lei n. 9.430/96).
3. A multa isolada não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício, sendo por esta absorvida, em atendimento ao princípio da consunção. Precedentes: AgInt no AREsp n. 1.603.525/RJ, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe de 25/11/2020; AgRg no REsp 1.576.289/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe 27/5/2016; AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp n. 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe de 24/3/2015.
4. Recurso especial provido.
(REsp n. 1.708.819/RS, relator Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, julgado em 7/11/2023, DJe de 16/11/2023.)_detaquei

TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES.
1. A Segunda Turma do STJ tem posição firmada pela impossibilidade de aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996 (AgRg no REsp 1.499.389/PB, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 24/3/2015).
2. Agravo Regimental não provido.
(AgRg no REsp 1.576.289/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 19/04/2016, DJe 27/05/2016)

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO.
1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do tributo.
2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal.
3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430/96 aplica-se aos casos de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata".
4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do pagamento mensal: "a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)".
5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas concomitantemente com o valor total do tributo devido.
6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício (inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Princípio da consunção. Recurso especial improvido.
(REsp n. 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe de 24/3/2015.)

DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO ANULATÓRIA. MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. ART. 44, I E II, LEI 9.430/96. CUMULAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. SENTENÇA MANTIDA.
1 - A jurisprudência do STJ consolidou-se no entendimento de que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, mesmo após a entrada em vigor da Lei nº 11.488/2007. Precedentes.
2 - De acordo com o princípio da consunção (ou absorção), não se deve aplicar uma penalidade pela violação do dever de antecipação do valor de um tributo quando já tenha sido imposta uma sanção pela falta ou insuficiência de recolhimento definitivo do mesmo tributo. Isso ocorre porque a penalidade relativa à infração mais grave absorve a penalidade referente à infração menos grave.
3 - Esse entendimento não é modificado em razão da superveniência da Lei nº 11.488/2007, que deu nova redação ao art. 44 da Lei nº 9.430/96.
4 - Recurso de apelação desprovido.
(TRF 3ª Região, 3ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5000580-72.2022.4.03.6104, Rel. DESEMBARGADORA FEDERAL CONSUELO YATSUDA MOROMIZATO YOSHIDA, julgado em 24/03/2025, DJEN DATA: 28/03/2025)

Portanto, deve ser afastada a cobrança da multa isolada.

A apelante argumenta que a sentença fundamentou-se exclusivamente na presunção de legitimidade dos atos administrativos, tratando-a como absoluta e desconsiderando as provas apresentadas, em especial as declarações de suspensão do IPI, o que, segundo ela, violaria os princípios da verdade material, da ampla defesa e do contraditório. Contudo, tal alegação não merece prosperar.

A presunção de legitimidade dos atos administrativos é relativa e serve apenas como ponto de partida para a análise judicial.

No caso, as provas apresentadas pela Apelante foram examinadas, mas não desconstituíram a validade do auto de infração, que se ampara no art. 113, §§ 2º e 3º, do Código Tributário Nacional (CTN) e no art. 80 da Lei 4.502/64.

Quanto à apresentação tardia das declarações de suspensão do IPI, o art. 46, §4º, II, do Regulamento do IPI (Decreto 7.212/2010) exige sua entrega no momento da operação, sob pena de frustrar o controle fiscal imediato. A juntada de documentos na impugnação administrativa não supre tal exigência.

O processo administrativo respeitou o contraditório e a ampla defesa, nos termos do art. 16 do Decreto 70.235/72, garantindo à Apelante plena oportunidade de manifestação.

No que tange aos honorários sucumbenciais, a pretensão da apelante merece acolhimento.

O art. 85, §3º, III, do CPC/2015 estabelece que, nas causas em que o valor da condenação ou do proveito econômico obtido exceda 2.000 salários mínimos e até o limite de 20.000 salários mínimos, os honorários advocatícios devem ser fixados entre 5% e 8% sobre essa faixa específica, observados os percentuais escalonados previstos nos incisos do parágrafo.

A fixação fora desses limites somente é admitida em situações excepcionais, devidamente justificadas com base na complexidade da causa, no zelo do profissional ou no trabalho desenvolvido, conforme autoriza o §2º do mesmo artigo.

Confira-se:

"Art. 85. A sentença condenará o vencido a pagar honorários ao advogado do vencedor.

(...)

§ 3º Nas causas em que a Fazenda Pública for parte, a fixação dos honorários observará os critérios estabelecidos nos incisos I a IV do § 2º e os seguintes percentuais:

I - mínimo de dez e máximo de vinte por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido até 200 (duzentos) salários-mínimos;

II - mínimo de oito e máximo de dez por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 200 (duzentos) salários-mínimos até 2.000 (dois mil) salários-mínimos;

III - mínimo de cinco e máximo de oito por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 2.000 (dois mil) salários-mínimos até 20.000 (vinte mil) salários-mínimos;

IV - mínimo de três e máximo de cinco por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 20.000 (vinte mil) salários-mínimos até 100.000 (cem mil) salários-mínimos;

V - mínimo de um e máximo de três por cento sobre o valor da condenação ou do proveito econômico obtido acima de 100.000 (cem mil) salários-mínimos.

§ 4º Em qualquer das hipóteses do § 3º :

I - os percentuais previstos nos incisos I a V devem ser aplicados desde logo, quando for líquida a sentença;

II - não sendo líquida a sentença, a definição do percentual, nos termos previstos nos incisos I a V, somente ocorrerá quando liquidado o julgado;

III - não havendo condenação principal ou não sendo possível mensurar o proveito econômico obtido, a condenação em honorários dar-se-á sobre o valor atualizado da causa;

IV - será considerado o salário-mínimo vigente quando prolatada sentença líquida ou o que estiver em vigor na data da decisão de liquidação.

§ 5º Quando, conforme o caso, a condenação contra a Fazenda Pública ou o benefício econômico obtido pelo vencedor ou o valor da causa for superior ao valor previsto no inciso I do § 3º, a fixação do percentual de honorários deve observar a faixa inicial e, naquilo que a exceder, a faixa subsequente, e assim sucessivamente.

§ 6º Os limites e critérios previstos nos §§ 2º e 3º aplicam-se independentemente de qual seja o conteúdo da decisão, inclusive aos casos de improcedência ou de sentença sem resolução de mérito.

§ 6º-A. Quando o valor da condenação ou do proveito econômico obtido ou o valor atualizado da causa for líquido ou liquidável, para fins de fixação dos honorários advocatícios, nos termos dos §§ 2º e 3º, é proibida a apreciação equitativa, salvo nas hipóteses expressamente previstas no § 8º deste artigo.   (Incluído pela Lei nº 14.365, de 2022)

§ 7º Não serão devidos honorários no cumprimento de sentença contra a Fazenda Pública que enseje expedição de precatório, desde que não tenha sido impugnada.

§ 8º Nas causas em que for inestimável ou irrisório o proveito econômico ou, ainda, quando o valor da causa for muito baixo, o juiz fixará o valor dos honorários por apreciação equitativa, observando o disposto nos incisos do § 2º.

§ 8º-A. Na hipótese do § 8º deste artigo, para fins de fixação equitativa de honorários sucumbenciais, o juiz deverá observar os valores recomendados pelo Conselho Seccional da Ordem dos Advogados do Brasil a título de honorários advocatícios ou o limite mínimo de 10% (dez por cento) estabelecido no § 2º deste artigo, aplicando-se o que for maior.       (Incluído pela Lei nº 14.365, de 2022)

§ 9º Na ação de indenização por ato ilícito contra pessoa, o percentual de honorários incidirá sobre a soma das prestações vencidas acrescida de 12 (doze) prestações vincendas.

§ 10. Nos casos de perda do objeto, os honorários serão devidos por quem deu causa ao processo.

§ 11. O tribunal, ao julgar recurso, majorará os honorários fixados anteriormente levando em conta o trabalho adicional realizado em grau recursal, observando, conforme o caso, o disposto nos §§ 2º a 6º, sendo vedado ao tribunal, no cômputo geral da fixação de honorários devidos ao advogado do vencedor, ultrapassar os respectivos limites estabelecidos nos §§ 2º e 3º para a fase de conhecimento.

§ 12. Os honorários referidos no § 11 são cumuláveis com multas e outras sanções processuais, inclusive as previstas no art. 77 .

§ 13. As verbas de sucumbência arbitradas em embargos à execução rejeitados ou julgados improcedentes e em fase de cumprimento de sentença serão acrescidas no valor do débito principal, para todos os efeitos legais.

§ 14. Os honorários constituem direito do advogado e têm natureza alimentar, com os mesmos privilégios dos créditos oriundos da legislação do trabalho, sendo vedada a compensação em caso de sucumbência parcial.

§ 15. O advogado pode requerer que o pagamento dos honorários que lhe caibam seja efetuado em favor da sociedade de advogados que integra na qualidade de sócio, aplicando-se à hipótese o disposto no § 14.

§ 16. Quando os honorários forem fixados em quantia certa, os juros moratórios incidirão a partir da data do trânsito em julgado da decisão.

§ 17. Os honorários serão devidos quando o advogado atuar em causa própria.

§ 18. Caso a decisão transitada em julgado seja omissa quanto ao direito aos honorários ou ao seu valor, é cabível ação autônoma para sua definição e cobrança.

§ 19. Os advogados públicos perceberão honorários de sucumbência, nos termos da lei.

§ 20. O disposto nos §§ 2º, 3º, 4º, 5º, 6º, 6º-A, 8º, 8º-A, 9º e 10 deste artigo aplica-se aos honorários fixados por arbitramento judicial.       (Incluído pela Lei nº 14.365, de 2022)" _destaquei

No presente caso, o valor atribuído à causa (R$ 13.810.302,32) ultrapassa significativamente o limite de 2.000 salários mínimos, e a sentença não apresentou justificativa específica para a adoção do percentual de 10%, o qual excede o teto legal previsto no art. 85, §3º, inciso III, do CPC. Ainda que o litígio envolva questões tributárias complexas, a discricionariedade judicial quanto à fixação dos honorários advocatícios deve respeitar os limites legais, sob pena de violação ao princípio da legalidade.

Portanto, a r. sentença merece reforma nesse ponto.

A jurisprudência e a doutrina indicam que o valor dos honorários deve ser calculado preferencialmente com base no proveito econômico obtido pela parte vencedora, o qual pode coincidir com o valor da condenação, e não simplesmente sobre o valor da causa — salvo quando este for a única base objetiva possível para mensuração.

A Fazenda Nacional ajuizou a execução fiscal com base no valor total da CDA (R$ 13.810.302,32), que incluía tributo, multas, juros e correção monetária. Após análise administrativa, o CARF cancelou o crédito relativo ao IPI principal (R$ 11.390.779,87) e reduziu a multa de ofício para R$ 4.896.685,41. Ressalte-se que os embargos foram opostos anteriormente a essa decisão, impugnando a integralidade da cobrança. Ademais, do valor originalmente exigido, deve ser desconsiderado o montante referente à multa isolada, conforme já especificado.

Nos casos em que ambas as partes obtêm êxito parcial, deve-se proceder à distribuição proporcional dos honorários de sucumbência, sem qualquer compensação, conforme previsto no art. 85, §§ 2º e 14, e art. 86 do CPC. Cada parte deve arcar com os honorários devidos ao advogado da parte adversa, na proporção de sua sucumbência, em observância aos princípios da causalidade, da equidade e da sistemática imposta pelo Código de Processo Civil.

Nesse cenário, o proveito econômico do embargante corresponde à diferença entre o valor originalmente exigido e o montante efetivamente reconhecido como devido. Assim, os honorários advocatícios devem ser fixados em seu favor de forma escalonada, conforme os percentuais mínimos previstos no art. 85, §3º, do CPC, aplicados sobre as respectivas faixas de valor, atualizado.

Para a Fazenda Nacional, no âmbito da execução fiscal, o encargo legal de 20%, instituído pelo Decreto-Lei nº 1.025/69, substitui, nos embargos à execução, a condenação em honorários advocatícios, nos termos da legislação específica e da jurisprudência consolidada sobre a matéria.

Em face do exposto, dou parcial provimento ao recurso de apelação, nos termos fundamentados.

É como voto.