V O T O

O SENHOR DESEMBARGADOR FEDERAL RENATO BECHO, RELATOR:

A controvérsia posta nos autos refere-se à possibilidade de excluir, da base de cálculo das contribuições previdenciárias (cota patronal e ao SAT/RAT) e das contribuições destinadas a terceiros, os pagamentos destinados aos menores aprendizes.

Da base de cálculo das contribuições previdenciárias e de terceiros

Inicialmente, é necessário verificar se há alguma mácula de inconstitucionalidade ou ilegalidade na cobrança da contribuição previdenciária (cota patronal e ao SAT/RAT), incidente sobre a folha de salários de seus empregados, nos termos do art. 22, I e II, da Lei n° 8.212/91.

A contribuição previdenciária dos empregadores, empresas ou entidades equiparadas incidente sobre a folha de salários foi prevista inicialmente no inciso I, alínea “a”, do art. 195 da Constituição Federal, sendo posteriormente ampliada pela EC nº 20/98. A redação do dispositivo em questão assim dispõe:

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios e das seguintes contribuições sociais:

I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada a forma da lei, incidentes sobre:

a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício.

Após o advento da Constituição Federal de 1988, a contribuição sobre a folha de salários foi disciplinada pela Lei nº. 7.787/89 e, posteriormente, pela Lei nº. 8.212/91, que atualmente a rege.

Diz o art. 22, I, da Lei nº. 8.212/91:

Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:

I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa”. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 1999).

Nesse diapasão, observo que “folha de salários” pressupõe o pagamento de remuneração paga a empregado como contraprestação pelo trabalho que desenvolve em caráter não eventual e sob a dependência do empregador.

Além dessa hipótese, a EC 20/98 determinou que também os “demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício” pode ser alcançada pelo tributo em questão (art. 195, I, “a”, da CF/88 com a redação a EC20/98).

Portanto, temos que tanto salário quanto qualquer valor pago ou creditado a pessoa física como contraprestação de serviço, ainda que sem vínculo empregatício, podem constituir fatos geradores da contribuição em discussão.

Por sua vez, o artigo 28, § 9º da Lei nº 8.212/91 dispõe que:

§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente: (Redação dada pela Lei nº 9.528, de 10.12.97)

(...)

7. recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente desvinculados do salário; (Redação dada pela Lei nº 9.711, de 1998).

Vale dizer que se os valores pagos ao empregado forem recebidos de forma eventual ou consistir em abonos desvinculados do salário, não devem compor a base de cálculo das contribuições.

Tais disposições se aplicam, igualmente, às contribuições sociais destinadas a outras entidades e fundos, uma vez que a base de cálculo adotada por tais exações também corresponde à folha de salários.

Elucidando esse entendimento, in verbis:

DIREITO PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO ESPECIAL. PRECLUSÃO CONSUMATIVA E INOVAÇÃO RECURSAL. FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL. DECISÃO AGRAVADA DE ACORDO COM JURISPRUDÊNCIA DO STJ. AGRAVO INTERNO DESPROVIDO.

1. Agravo interno interposto pela Fazenda Nacional contra decisão que deu parcial provimento ao recurso especial do agravado, determinando a não incidência de contribuição previdenciária e contribuição patronal sobre valores pagos a título de abono de assiduidade e produtividade.

2. A jurisprudência do STJ impede o conhecimento de alegações em agravo interno que não foram apresentadas oportunamente nas contrarrazões ao recurso especial, em razão da preclusão consumativa.

3. A alegada violação do art. 240 da CF/88, suscitada pela Fazenda Nacional, não pode ser analisada em recurso especial, que se destina à uniformização do direito federal infraconstitucional.

4. O STJ entende que, devido à identidade da base de cálculo, as contribuições previdenciárias e as contribuições destinadas a terceiros devem receber o mesmo tratamento jurídico, não incidindo sobre verbas consideradas de natureza indenizatória.

5. Agravo interno desprovido.

(AgInt nos EDcl no REsp n. 1.882.093/ES, relator Ministro Teodoro Silva Santos, Segunda Turma, julgado em 26/2/2025, DJEN de 6/3/2025.)

Fixadas tais premissas, cumpre examinar se as verbas questionadas se enquadram ou não nas hipóteses de incidência, aferindo se podem ou não compor a base de cálculo das contribuições, sendo imprescindível identificar a que título esses valores são recebidos pelo empregado.

Da contribuição social do menor aprendiz

O trabalho na condição de menor aprendiz é um regime especial de contratação de jovens com idade entre 14 e 24 anos, salvo deficiência, e que combina a formação profissional teórica e prática com o objetivo de qualificar e preparar o aprendiz para o mercado de trabalho. Esse modelo é regulamentado pela Lei nº 10.097/2000, também conhecida como Lei da Aprendizagem, e pelos artigos 428 a 433 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), e trata-se de verdadeiro contrato com direitos trabalhistas e previdenciários assegurados.

É diferente, pois, da hipótese de não incidência de recolhimentos previdenciários prevista no § 9°, “u”, do art. 28 da Lei n°8.212 de 1991, a qual diz respeito à figura do menor assistido, regulamentada pelo Decreto Lei n° 2.318 de 1986, e que trata de menores entre 12 e 14 anos de idade.

Isto porque, a partir da vigência da Lei n° 8.069 de 1990 (Estatuto da Criança e do Adolescente), o menor com 14 anos completo não pode mais ser enquadrado como menor assistido, mas tão somente como menor aprendiz.

Neste sentido, é o entendimento do C.STJ:

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. MENOR APRENDIZ. FUNDAMENTOS NÃO COMBATIDOS. SÚMULAS 283 E 284/STF. EQUIPARAÇÃO DE MENOR ASSISTIDO E MENOR APRENDIZ É INDEVIDA. ENTENDIMENTO DO STJ. INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA. ART. 111 DO CTN. IMPOSSIBILIDADE. 1. Assim decidiu a Corte de origem (fls. 751-752, e-STJ): "O denominado 'menor assistido' (art. 4º do Decreto-Lei 2.318/86) não se confunde com o menor aprendiz (art. 428 e 429 da CLT). O primeiro é admitido sem qualquer vinculação com a previdência social, ao passo que o segundo é segurado obrigatório (empregado), nos termos do art. 45 da IN PRES/INSS 128/2022. Outrossim, o art. 28, § 4º, da Lei 8.212/91 trata expressamente do salário de contribuição do menor aprendiz, bem como a IN RFB 971/09 dispõe que o menor aprendiz deve contribuir na qualidade de segurado empregado. Trata-se, pois, de situações jurídicas distintas, não podendo o menor aprendiz beneficiar-se das disposições insculpidas no Decreto-Lei 2.318/86.".A irresignação não merece prosperar, porquanto a parte, nas razões de seu apelo, não ataca os fundamentos acima expostos, apresentando dispositivos de lei que demonstrassem que sua irresignação tem fundamento legal, o qual teria sido transgredido. O não preenchimento dos requisitos constitucionais exigidos para a interposição do Recurso dirigido ao Superior Tribunal de Justiça caracteriza deficiência na fundamentação. Ante a insuficiência na motivação e a ausência de impugnação de fundamento autônomo, aplicam-se na espécie, por analogia, as Súmulas 284 e 283 do Supremo Tribunal Federal. 2. Ainda que fosse superado tal óbice, a irresignação não mereceria prosperar, porquanto, nos termos do que ficou assentado pela Segunda Turma do STJ, "a equiparação das classes de menor assistido com a de menor aprendiz, sustentada pelo contribuinte em suas razões recursais, mostra-se completamente indevida, seja porque são regidas por diplomas jurídicos distintos (Decreto-Lei n. 2.318/1986 vs. CLT), seja porque possuem requisitos legais diferentes para a respectiva implementação no quadro da empresa (percentual para cada estabelecimento, idade do contratado, horas de trabalho, grau de formação acadêmica e vínculo empregatício. (...). Conforme previsto expressamente no § 4º do art. 4º do Decreto-Lei n. 2.318/1986, estão excluídos da base de cálculo dos encargos previdenciários os gastos efetuados com os menores assistidos, benesse fiscal que não encontra correspondência nos artigos de lei indicados pelo contribuinte em relação à remuneração paga aos menores aprendizes.(...) Ademais, deve-se salientar que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que a lei tributária deve ser interpretada de forma literal quando versar acerca de eventual outorga de isenção ou exclusão de obrigação tributária, sob pena de violação ao art. 111 do CTN, exigência que corrobora a impossibilidade de interpretação extensiva do § 4º do art. 4º do Decreto-Lei n. 2.318/1986 à remuneração paga aos menores aprendizes"(AgInt no REsp 2.048.157/CE, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe de 17/5/2023). 3. Agravo Interno não provido.

(STJ - AgInt no REsp: 2081740 SC 2023/0218337-4, Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN, Data de Julgamento: 26/02/2024, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 19/04/2024)

O mesmo posicionamento vem sendo adotado no âmbito deste TRF da 3ª Região:

AGRAVO DE INSTRUMENTO. TUTELA DE URGÊNCIA INDEVIDA. EXCLUSÃO DE VALORES PAGOS A APRENDIZ DA BASE DE CÁLCULO DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS E DESTINADAS A TERCEIROS. AUSÊNCIA DE PROBABILIDADE DO DIREITO. RECURSO IMPROVIDO. 1. Nos termos do art. 300 do Código de Processo Civil, a antecipação da tutela será concedida quando houver elementos que evidenciem a probabilidade do direito e o perigo de dano ou o risco útil do processo, não sendo concedida quando houver perigo de irreversibilidade dos efeitos da decisão. 2. Do exame do art. 195 da Constituição Federal, conclui-se ser a contribuição social tributo devido, dentre outras hipóteses, pelo empregador, empresa e entidade a ela equiparada, sobre “a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício”. Dessa forma, tem-se que a hipótese de incidência dessa espécie de contribuição social será o pagamento de verbas de natureza remuneratória, excluindo-se as de caráter indenizatório. 3. O inc. I, do art. 28, da Lei n. 8.212/91 trata da base de cálculo da contribuição a cargo da empresa, a qual incide sobre o “total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa”. Por sua vez, o § 9º, do art. 28, da Lei n. 8.212/91 relaciona as diversas verbas sobre as quais não deve incidir a contribuição em tela, por não integrarem o salário-de-contribuição. 4. O presente caso discute a incidência de contribuição previdenciária sobre as remunerações pagas aos jovens aprendizes. O art. 28, § 9º, u, da Lei nº 8.212/1991 reconhece que pagamentos feitos a adolescentes até completarem 14 anos de idade, a título de "bolsa aprendizagem", não têm incidência de contribuição previdenciária patronal ou do menor. Na condição de menor aprendiz, contudo, o art. 65, do ECA estabelece expressamente que ao adolescente aprendiz, maior de 14 anos e até 24 anos, são assegurados os direitos trabalhistas e previdenciários, do que decorrem naturalmente contrapartidas dos empregadores, inclusive a incidência de contribuição previdenciárias e FGTS. 5. Assim, não possui natureza indenizatória os pagamentos feitos pelo empregador ao aprendiz, sendo claro que a regra de isenção do art. 28, § 9º, u, da Lei nº 8.212/1991 diz respeito a outro regime jurídico, qual seja, para adolescentes antes de completarem 14 anos de idade. 6. Outrossim, o art. 28, § 4º, da Lei nº 8.212/91 trata expressamente do salário de contribuição do menor aprendiz, bem como a IN RFB 971/2009 dispõe que o menor aprendiz deve contribuir na qualidade de segurado empregado. 7. Ausentes os elementos que evidenciem a probabilidade do direito. 8. Agravo de instrumento improvido.

(TRF-3 - AI: 5018788-49.2023.4.03.0000 SP, Relator: HERBERT CORNELIO PIETER DE BRUYN JUNIOR, Data de Julgamento: 14/03/2024, 1ª Turma, Data de Publicação: DJEN DATA: 20/03/2024)

MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS (COTA PATRONAL E SAT/RAT) E CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS ÀS ENTIDADES TERCEIRAS SOBRE VALORES DA REMUNERAÇÃO PAGOS AO JOVEM/MENOR APRENDIZ. EXIGIBILIDADE. I - Os valores da remuneração pagos ao jovem/menor aprendiz integram a base de cálculo das contribuições previdenciárias. Inteligência do art. 28, inciso I e § 4º da Lei nº 8.212/91 e do art. 65 da Lei nº 8.069/90 - ECA. II - A partir da vigência do ECA, o menor com 14 anos completos não pode mais ser enquadrado como menor assistido, mas, sim, como menor aprendiz. Portanto, o contrato com menor aprendiz, a partir dos 14 anos completos, não se confunde com o contrato do menor assistido, regulado pelo Decreto-Lei nº 2.318/86, aplicável àqueles entre 12 e 14 anos incompletos, como pretende a parte impetrante. III - O jovem/menor aprendiz está sujeito a contrato de trabalho especial, especialidade esta não atrelada à isenção de encargos previdenciários, mas pela prioridade à sua formação profissional. Precedentes. IV - Recurso desprovido.

(TRF-3 - ApCiv: 50060305920234036104 SP, Relator: Desembargador Federal AUDREY GASPARINI, Data de Julgamento: 05/09/2024, 2ª Turma, Data de Publicação: Intimação via sistema DATA: 09/09/2024)

Desta forma, uma vez sujeitos a contrato de trabalho especial, não há direito à isenção de recolhimentos previdenciários e de terceiros sobre os pagamentos destinados aos menores aprendizes, não prosperando, portanto, a reforma pretendida.

Por fim, sendo devida a exação combatida, resta prejudicado o pleito de compensação/restituição.

Ante o exposto, NEGO PROVIMENTO à apelação.

É como voto.