V O T O

Cuida-se de mandado de segurança impetrado com o objetivo de ver reconhecido o direito de promover a exclusão das sobras apuradas na Declaração do Resultado de Exercício da base de cálculo da contribuição para PIS e da COFINS incidentes sobre o faturamento na forma da Lei nº 10.676/2003, sem restrições ilegais que a imponham o dever de recolher o PIS-Folha.

Sustenta a Apelante, em suma, a ausência de lei no sentido de que, para promover a exclusão das sobras apuradas na DRE da base de cálculo da contribuição para PIS e da COFINS incidentes sobre o faturamento, a contribuinte deveria realizar o recolhimento do PIS incidente sobre a sua folha de pagamento. Defende que não há previsão legal (stricto sensu) – seja na Lei nº 10.676/2003, na Lei nº 11.051/2004 ou na MP nº 2.158-35/2001 – sujeitando as cooperativas de crédito ao recolhimento do PIS-Folha. Pelo contrário: as previsões legais existentes são no sentido de excetuar as cooperativas de crédito de tal incidência (conforme visto na Lei nº 8.212/1991).

Pois bem.

O art. 4º da Lei nº 5.764/71 define cooperativa:

"Art. 4º- As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídicas próprias, de natureza civil, não sujeitas à falência, constituídas para prestar serviços aos associados, distinguindo-se das demais sociedades pelas seguintes características:

(...........)"

Por seu turno, o art. 79 define ato cooperativo:

"Art. 79 - Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais."

Paulo César Andrade Siqueira, in Direito Cooperado Brasileiro (Comentários à Lei nº 5.764/71), Editora Dialética, pág. 33, conceitua a cooperativa como sendo:

" No sistema jurídico brasileiro, a cooperativa é a formalização de uma vontade recíproca de pessoas físicas ou jurídicas, que, de acordo com a lei própria, através de um contrato, formalizam a constituição da sociedade, definindo, além dos detalhes legais que se lhes são exigidos, as demais regras que irão comandar os destinos das ações dos cooperados, através de sua cooperativa. Essa sociedade há de ter como finalidade a melhoria econômica, técnica e social dos sócios, sempre através de sua cooperativa, que buscará alcançar esse fim, realizando seu objetivo social, que deve ser assemelhado às atividades de seus sócios."

A finalidade da cooperativa, segundo o autor, e a teor do art. 4º da Lei nº 5.764/71, consiste, necessariamente, em prestar serviços aos associados, no intuito de melhorar a sua situação econômica, social e profissional.

A característica da cooperativa e o traço que a distingue das demais sociedades consiste na ausência de finalidade lucrativa. Os resultados obtidos pelo exercício da atividade revertem em proveito dos sócios, a teor do mencionado art. 3º da aludida lei.

Nesse sentido, prossegue o tratadista:

A ausência de lucro reveste-se de formidável diferencial da sociedade, eis que, ela mesma, não poderá ter lucro porque este não é o fim pretendido pelos seus sócios, ou seja, os sócios não aderem à cooperativa para que ela, entidade, tenha proveito econômico, mas sim para que eles, cooperados, obtenham seus interesses específicos, de natureza econômica, através de sua cooperativa.

Todavia, não obstante a ausência do intuito lucrativo, é certo o exercício de atividade econômica pela cooperativa e nesses moldes estão seus atos sujeitos à tributação.

Por outras palavras, não estão as cooperativas albergadas pela isenção quanto ao recolhimento do PIS e da COFINS, porquanto as Leis n.ºs 9.715/98 e 9.718/98 equipararam as cooperativas às demais pessoas jurídicas tornando-as contribuintes da exação.

Vale ressaltar estarem o PIS e a COFINS regidos pelos princípios da solidariedade financeira e universalidade, previstos nos arts. 194, I, II, V, e 195 da Constituição Federal. Nesses termos, o art. 195, I, "b" determina o financiamento da seguridade social por toda sociedade, inclusive por contribuições incidentes sobre o faturamento.

Ao dispor sobre a tributação das cooperativas, o artigo 15 da MP 1.858/99 e sucessivas reedições excluiu da base de cálculo do PIS e da COFINS as operações das cooperativas, dispondo:

"Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP:

I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa;

II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados;

III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados, aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação profissional e assemelhadas;

IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de produção do associado;

V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a instituições financeiras, até o limite dos encargos a esta devidos.

§ 1º. Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.

§ 2º. Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do caput:

I - a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com o disposto no art. 13;

II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas.

Nesse sentido, já se manifestou esta E. Sexta Turma no sentido de que em que pese a revogação do inciso II, do art. 2º da Lei nº 9.715/98, manteve-se hígida a redação do art. 2º, § 1º, da Lei 9.715/98, permitindo a incidência do PIS/PASEP sobre a folha de salários das sociedades cooperativas. Apesar de o art. 13 da MP 1858-6/99 prever que, dentre outras entidades, somente a Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB) e as Organizações Estaduais de Cooperativas estivessem sujeitas à contribuição do PIS/PASEP sobre a folha de salários, isso não implica na impossibilidade de as demais sociedades cooperativas sofrerem a tributação nos mesmos moldes, dada a manutenção da vigência do art. 2º, § 1º, da Lei 9.715/98 (TRF 3ª Região, SEXTA TURMA, Ap - APELAÇÃO CÍVEL - 365238 - 0000475-15.2015.4.03.6109, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL JOHONSOM DI SALVO, julgado em 02/03/2017, e-DJF3 Judicial 1 DATA:14/03/2017).

Ainda, reconheceu-se que com a reedição da medida provisória a partir da MP 1.858-9/99, em seu art. 15, passou-se a prever a possibilidade de as sociedades cooperativas - não fazendo o artigo qualquer especificação quanto à espécie - excluírem da base de cálculo do PIS/PASEP determinadas receitas auferidas, em contrapartida ficando sujeitas também a tributação sobre a folha de pagamento. As normas foram reproduzidas pela MP 2.158-35/01, hoje vigente por força da EC 32/01.

Ressalte-se que com o advento da Lei nº 10.676/03, o legislador permitiu às sociedades cooperativas excluir da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, as sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social, previstos no art. 28 da Lei no 5.764, de 16 de dezembro de 1971.

Considerando a disposição legal no sentido de que a dedução deve se dar sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001, possível concluir ser legítima a incidência do PIS sobre a folha de salários caso se proceda à dedução.

O fato de ser a Apelante cooperativa de crédito não infirma o raciocínio ora exposto, conforme já reconhecido no C. STJ pelo e. Ministro Paulo Sérgio Domingues, no âmbito do REsp nº 2.165.205/PR, DJEN 30.04.2024, em que reconheceu como legítima a incidência da contribuição ao PIS sobre folha de salários das cooperativas de crédito.

No mesmo sentido (g.n.):

EMENTA: TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. COOPERATIVAS DE CRÉDITO. PIS. SOBRE FOLHA DE SALÁRIOS. INCIDÊNCIA. IN RFB Nº 1.911/2019. LEGALIDADE. APELAÇÃO E REMESSA NECESSÁRIA PROVIDAS.

1. Trata-se de remessa necessária e de apelação interposta pela FAZENDA NACIONAL contra sentença proferida pelo Juízo da 21ª Vara Federal/PE, que concedeu parcialmente a segurança impetrada, para: 1) assegurar à impetrante (UNICRED RECIFE - Cooperativa de Economia e Credito Mutuo dos Médicos e Profissionais da Área de Saúde do Grande Recife, Zona da Mata Norte e Sul) o direito de não se sujeitar à exigência do PIS sobre a folha de salários, nos termos exigidos pela Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019; 2) reconhecer o direito da impetrante à compensação e/ou restituição dos valores recolhidos indevidamente àqueles títulos, atualizados pela SELIC, respeitada a prescrição quinquenal, após o trânsito em julgado da sentença, nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/96, observadas as restrições impostas pelo art. 26-A da Lei nº. 11.457/07.

2. A apelante alega, em apertada síntese: 1) a constitucionalidade e legalidade da cobrança do PIS - Folha de Salários das cooperativas de crédito; 2) a IN RFB nº 1.911/2019 apenas referendou as determinações contidas no caput do art. 15 da MP 2.158-35/2001, no § 6º do artigo 3º da Lei 9.718/98 (redação dada pela MP 2.158-35/2001), no art. 30 da Lei 11.051/2004 e no art. 1º da Lei 10.676/2003, regulamentando a exigência do PIS - folha de salários.

3. De início, salienta-se estar, a essência da discussão objeto dos presentes autos - apresentada em sede de mandado de segurança preventivo - relacionada à (i)legalidade do conteúdo da Instrução Normativa nº 1.911/2019, que estabeleceu a exigência de contribuição para o PIS sobre a folha de salário das cooperativas de crédito, não havendo controvérsia de natureza fática, ou seja, relacionada à abrangência da incidência de PIS sobre a folha de salários, ou mesmo sobre a exclusão desta ou daquela rubrica.

4. Consoante disposto no art. 3º, § 4º, da Lei Complementar n. 7/70, as entidades de fins não lucrativos que tenham empregados assim definidos pela legislação trabalhista contribuirão para o Fundo de Participação do PIS na forma da lei. Diante desse contexto normativo, foi que a Medida Provisória nº 1.212, de 28 de novembro de 1995, posteriormente convertida na Lei nº 9.715/1998, repetiu a regra fixada no mencionado art. 3º, § 4º, da Lei Complementar n. 7/70, prevendo expressamente que: "a contribuição para o PIS/PASEP será devida "pelas entidades sem fins lucrativos definidas como empregadoras pela legislação trabalhista, inclusive as fundações, com base na folha de salários". (art. 2º, inciso II), e será calculada com base na alíquota de "um por cento sobre a folha de salários". (art. 8º, inciso II).

5. No entanto, não obstante a revogação do inciso II do art. 2º da Lei nº 9.715/1998 pela Medida Provisória nº 1858-6/1999, retirando a expressa previsão de que a contribuição para o PIS incide sobre a folha de salários das pessoas jurídicas sem fins lucrativos, continuou vigente o art. 2º, § 1º, da mesma Lei nº 9.715/1998 ("§ 1o As sociedades cooperativas, além da contribuição sobre a folha de pagamento mensal, pagarão, também, a contribuição calculada na forma do inciso I, em relação às receitas decorrentes de operações praticadas com não associados"). Nesse sentido, apesar da revogação do inciso II do art. 2º da Lei nº 9.715/1998, diante da vigência, até os dias de hoje, do art. 2º, § 1º, da mesma Lei nº. 9.715/1998, mantém-se a incidência do PIS sobre a folha de salários das sociedades cooperativas.

6. Ressalte-se que, apesar da previsão constante do art. 12 da Lei nº 9.715/1998, insta esclarecer que a referida norma se traduz em regra de exceção aplicável às cooperativas de crédito exclusivamente quanto ao PIS/PASEP calculado sobre o faturamento, e não sobre a folha de salários. Esta compreensão pode ser extraída da leitura integral da Lei em que se encontra inserido o impugnado dispositivo, uma vez que ela é voltada a disciplinar a metodologia de cálculo da contribuição sobre o faturamento.

7. Em verdade, as únicas menções feitas ao PIS/PASEP sobre a folha de salários na Lei nº 9.715/1998 se encontram nos seguintes dispositivos: "a) § 1º do art. 2º, que releva regra geral aplicável a todas as cooperativas (§ 1º As sociedades cooperativas, além da contribuição sobre a folha de pagamento mensal, pagarão, também, a contribuição calculada na forma do inciso I, em relação às receitas decorrentes de operações praticadas com não associados); b) art. 8°, II, cuja redação segue transcrita: "a contribuição será calculada mediante a aplicação, conforme o caso, das seguintes alíquotas: I - zero vírgula sessenta e cinco por cento sobre o faturamento; II - um por cento sobre a folha de salários (...)".

8. Destaque-se, ademais, que, não obstante as cooperativas não constem expressamente do rol do art. 13 da Medida Provisória 2.158-35/2000, tal omissão foi suprida no § 2º, inciso I, do art. 15 do mesmo diploma legal. Assim, toda vez que a Cooperativa excluir, da base de cálculo do PIS faturamento, os ingressos decorrentes das operações referidas nos incisos I a V do art. 15 acima mencionado, deverá, obrigatoriamente, realizar a contribuição para o PIS/PASEP, mas tendo por base de cálculo a folha de salários, à alíquota de um por cento.

9. Saliente-se que esta contribuição não se limita às hipóteses previstas nos incisos do art. 15, sendo determinada, também, para os casos de exclusão da base de cálculo referente aos ingressos decorrentes de atos cooperativos (art. 30, da Lei 11.051/2004), bem como de atos não cooperativos (art. 1º, da Lei 10.676/2003). Assim, ao determinar a aplicação do art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35, as Leis nsº 11.051/04 e 10.676/03 basicamente preveem a utilização do mesmo regime nela previsto, qual seja, que a exclusão da base de cálculo do PIS-faturamento seja acompanhada, como uma espécie de compensação, da realização da contribuição para o PIS-folha. Ressalte-se, ainda que o próprio art. 15 faz menção à observância do disposto nos arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718/1998, que ainda prevê outras exclusões para as cooperativas de crédito. Foi, portanto, amparada nestes dispositivos legais, que a IN RFB nº 1.911/2019 previu, em seu art. 294, §3º, que as Cooperativas de Crédito, nos meses em que fizerem uso destas exclusões, contribuirão, concomitantemente, para o PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários.

10. Diante deste contexto, é de ser rechaçada a tese apresentada na impetração, não se reputando ilegal a exigência de contribuição para o PIS sobre a folha de salário das cooperativas de crédito, prevista na IN RFB nº 1.911/2019, porque encontra respaldo na legislação de regência (Lei nº 9.715/1998; arts. 13 e 15 da Medida Provisória 2.158-35/2000; Lei nº 11.051/04; Lei nº 10.676/03).

11. Apelação e remessa necessária providas, para o fim de denegar a segurança.

(PROCESSO: 08203600420224058300, APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA, DESEMBARGADOR FEDERAL LEONARDO AUGUSTO NUNES COUTINHO, 7ª TURMA, JULGAMENTO: 06/02/2024)

TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. PIS. COOPERATIVA. INCIDÊNCIA SOBRE BASES DE CÁLCULO DIVERSAS. FOLHAS DE SALÁRIOS E FATURAMENTO. SENTENÇA REFORMADA

1.  A incidência do PIS sobre a folha de salários das sociedades cooperativas, teve sua disciplina prevista no art. 2.º, I e § 1.º da Lei n° 9.715/1998. Na sequência, sobreveio a edição da Medida Provisória nº 1.858-6/99, que, em pese tenha revogado o inciso II do art. 2º da Lei nº 9.715/98, nada alterou no tocante à incidência da contribuição ao PIS sobre a folha de salários das sociedades cooperativas, já que  permaneceu em vigor o § 1º do art. 2º da referida lei,  norma que autoriza a cobrança da exação.

2. A partir de então, por ser oportuno e esposar do mesmo entendimento, pelo vênia para transcrever as palavras do eminente Desembargador Federal Johomsom Di Salvo: "Apesar de o art. 13 da MP 1858-6/99 prever que, dentre outras entidades, somente a Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB) e as Organizações Estaduais de Cooperativas estivessem sujeitas à contribuição do PIS /PASEP sobre a folha de salários, isso não implica na impossibilidade de as demais sociedades cooperativas sofrerem a tributação nos mesmos moldes, dada a manutenção da vigência do art. 2º, § 1º, da Lei 9.715/98. 3. Tanto é assim que com a reedição da medida provisória a partir da MP 1.858-9/99, em seu art. 15, passou-se a prever a possibilidade de as sociedades cooperativas - não fazendo o artigo qualquer especificação quanto à espécie - excluírem da base de cálculo do PIS /PASEP determinadas receitas auferidas, em contrapartida ficando sujeitas também a tributação sobre a folha de pagamento. As normas foram reproduzidas pela MP 2.158-35/01, hoje vigente por força da EC 32/01. 4. A MP 66/02, posteriormente convertida na Lei 10.637/02 e que instituiu o regime não cumulativo para o PIS, passou a possibilitar a dedução da base de cálculo do PIS sobre o faturamento quanto às sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, antes da destinação para a constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica previstos no art. 28 da Lei 5.764/71. Igual regramento foi estipulado pela MP 101/02, posteriormente convertida na Lei 10.676/03, referentes ao PIS /PASEP e à COFINS devidas pelas sociedades cooperativas em geral. 5. Os dois dispositivos legais expressamente ressaltam que a possibilidade de dedução deve se dar "sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001", o que pressupõe seguir as mesmas condições estabelecidas por aquela norma - qual seja -, a incidência do PIS /PASEP também sobre a folha de salários caso se proceda à dedução. Harmoniza-se, assim, a nova hipótese de dedução ao regime já instituído pela legislação vigente. 6. A tributação do PIS sobre bases de cálculo diversas não importa em qualquer vício normativo, porquanto tanto a incidência sobre a folha de salários quanto sobre a receita ou faturamento estão expressamente previstas na Constituição Federal (art. 195, I, a e b). Não há bis in idem nesta situação, dado que as expressões econômicas utilizadas para auferir a contribuição devida são distintas, permitindo a tributação. Ademais, o regime tributário instituído para as cooperativas atende à razoabilidade, indicando a incidência sobre a folha de salários na hipótese de o contribuinte promover a redução da base de cálculo do PIS /PASEP sobre o faturamento. (TRF 3ª Região, SEXTA TURMA, Ap - APELAÇÃO CÍVEL - 365238 - 0000475-15.2015.4.03.6109, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL JOHONSOM DI SALVO, julgado em 02/03/2017, e-DJF3 Judicial 1 DATA:14/03/2017 )"

3. Apelação da União Federal e remessa oficial providas. Sentença reformada.

(TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApelRemNec - APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA - 5003585-90.2017.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal MARCELO MESQUITA SARAIVA, julgado em 23/08/2022, Intimação via sistema DATA: 24/08/2022)

Ante o exposto, nego provimento à apelação.

É como voto.