O Senhor Desembargador Federal Herbert de Bruyn (Relator): Trata-se de mandado de segurança impetrado por Suprema Veículos e Peças Ltda. contra ato do Delegado da Receita Federal do Brasil em Presidente Prudente/SP. Pretende a concessão da segurança a fim de ser declarada “a ilegalidade e inconstitucionalidade acerca da cobrança de valores decorrente da incidência das contribuições previdenciárias sobre os serviços prestados/tomados por cooperativas, além das contribuições previdenciárias e outras entidades incidentes sobre: 1) auxílio-doença nos primeiros quinze dias de afastamento; 2) auxílio-acidente nos primeiros quinze dias de afastamento; 3) aviso prévio indenizado; 4) férias gozadas, indenizadas, respectivo terço constitucional e abono pela venda de férias; 5) Abono pecuniário de férias (art. 143, CLT); 6) adicionais (de periculosidade, insalubridade, noturno, férias e de horas extraordinárias); 7) gorjetas, prêmios e abonos; 8) ajudas de custo e diárias de viagem (quando excederem 50% do salário percebido); 9) comissões e quaisquer outras parcelas pagas habitualmente, ainda que em utilidades, previstas em acordo ou convenção coletiva ou mesmo que concedidas por liberalidade do empregador não integrantes da definição de salário; 10) Verbas indenizatórias decorrente da demissão sem justa causa: 40% FGTS, indenização arts. 478 e 479 da CLT, FGTS e verbas pagas à título de incentivo à demissão; 11) salário-maternidade, 12) Auxílio Creche; 13) Auxílio Alimentação in Natura; 14) Contribuições devidas a outras entidades; 15) Contribuição das Cooperativas e Contribuição Sobre Serviços Prestados por Cooperativas de Trabalho” (ID 266891958). Pretende, também, que seja declarada a ilegalidade da incidência de multa de mora em patamar superior a 20%, bem como seja reconhecido o seu direito à compensação.

Proferida a sentença, o processo foi extinto, sem resolução do mérito, em relação ao salário-maternidade, aos 15 primeiros dias que antecedem o auxílio-doença e ao aviso prévio indenizado, por falta de interesse de agir e, em relação à multa de mora em patamar superior a 20%, por ilegitimidade passiva. No mérito, a segurança foi parcialmente concedida para afastar a incidência das contribuições previdenciárias sobre os serviços prestados/tomados por cooperativas, além das contribuições previdenciárias e contribuições a terceiros incidentes sobre o pagamento de férias indenizadas, respectivo terço constitucional e abono de férias; abono pecuniário de férias (art. 143 da CLT); abono de férias concedido em razão de acordo coletivo (art. 144 da CLT); verbas indenizatórias decorrentes da demissão sem justa causa: 40% do FGTS, indenização dos artigos 478 e 479 da CLT, FGTS e os valores pagos a título de incentivo à demissão; de prêmios, abonos e ajudas de custo, quando não habituais; auxílio-alimentação in natura e auxílio-creche. Reconheceu-se, ainda, o direito da impetrante à compensação, após o trânsito em julgado, de todos os valores recolhidos indevidamente, com quaisquer tributos arrecadados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (nos termos do art. 73 e 74 da Lei nº 9.430/96 ou do art. 66 da Lei n° 8.383/91), do período compreendido no quinquênio anterior à distribuição desta demanda, corrigidos monetariamente a partir das datas dos respectivos pagamentos, pela taxa SELIC (Lei nº 9.250/95).

A impetrante interpôs apelação. Sustenta a ilegalidade da multa superior a 20%, bem como a não incidência de contribuição previdenciária sobre os quinze dias que antecedem o auxílio-acidente/doença, o aviso prévio indenizado e o salário-maternidade. Ao final, requer a reforma da sentença, julgando-se integralmente procedente o pedido inicial.

Apesar de intimada, a União deixou de apresentar contrarrazões.

Ante a apelação interposta, e submetida a sentença à remessa necessária, subiram os autos a esta Corte.

O Ministério Público Federal opinou pelo prosseguimento do feito.

É o relatório.

O Senhor Desembargador Federal Herbert de Bruyn (Relator): De início, impõe-se o não conhecimento da apelação, ante a ausência de impugnação específica.

Sobre o tema, ensina a doutrina:

“[...] De outro viso, bem-vistas as coisas, a quebra da dialeticidade, a ausência de impugnação dos fundamentos da decisão recorrida, é um vício de regularidade formal do recurso, na medida em que o recorrente não apresenta contrariedade propriamente ao objeto do recurso (decisão recorrida). Por assim dizer, o recurso não apresenta causa de pedir suficiente à impugnação recursal pretendida. É inerente ao procedimento em contraditório o princípio da dialeticidade (CALAMANDREI, 1999. v. 3, p. 224), tendo em vista que se veicula pretensão (tese), que é contraposta pela resposta (antítese), donde redunda o provimento (síntese), cujo resultado deve espelhar e refletir o confronto entre a tese e a antítese. Após a decisão, a relação de dialeticidade se estabelece entre a decisão e o recurso. Este deve necessariamente dialogar criticamente com a primeira. Recurso que não enfrenta a decisão recorrida é uma contradictio in adjecto. O recurso tem sua razão de ser na decisão recorrida, que é o seu objeto, que o justifica, pelo que o enfrentamento da decisão é condição sine qua non ao conhecimento do recurso.” (GAJARDONI, Fernando da Fonseca; DELLORE, Luiz; ROQUE, André Vasconcelos; OLIVEIRA JR., Zulmar Duarte de. Comentários ao Código de Processo Civil, 6ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2026, p. 1367) 

No caso concreto, verifica-se que a sentença, nos capítulos objeto de impugnação pela apelação, extinguiu o feito sem resolução do mérito, com fundamento na ilegitimidade passiva da autoridade coatora, no tocante à multa de mora superior a 20%. Quanto às verbas referentes aos quinze dias que antecedem o auxílio-doença/acidente, ao aviso prévio indenizado e ao salário-maternidade, a extinção decorreu do reconhecimento da ausência de interesse de agir.

Nessas circunstâncias, incumbia à apelante, ao insurgir-se contra a sentença, impugnar especificamente os fundamentos adotados, demonstrando a legitimidade da autoridade coatora para figurar no polo passivo da demanda, bem como a existência de interesse de agir relativamente às rubricas mencionadas.

Todavia, em suas razões de apelação, a impetrante limita-se a reiterar os fundamentos expendidos na petição inicial, sustentando a ilegalidade da multa e a não incidência de contribuição previdenciária sobre as verbas indicadas, sem enfrentar os fundamentos adotados na sentença para extinguir o feito.

Desse modo, ausente a impugnação específica da decisão recorrida, impõe-se o não conhecimento do recurso, nos termos do art. 932, III, do CPC.

Passo à apreciação da remessa necessária.

Do exame do art. 195 da Constituição Federal, conclui-se ser a contribuição social tributo devido, dentre outras hipóteses, pelo empregador, empresa e entidade a ela equiparada, sobre “a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício”. 

O inc. I, do art. 28, da Lei n. 8.212/91 trata da base de cálculo da contribuição a cargo da empresa, a qual incide sobre o “total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa”. 

Dessa forma, em regra, o fator materialmente delineador do fato gerador da obrigação consistirá no pagamento ou no crédito de qualquer espécie de remuneração às pessoas mencionadas, independentemente de seu nome, em contrapartida ao trabalho ou ao tempo posto à disposição do empregador ou do tomador do serviço, e o qual se caracterize, por contrato, convenção ou lei, como usualmente devido ou habitual. 

Nesse sentido, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 565.160/SC (Tema 20), estabeleceu como requisitos, para a inclusão de determinada parcela na base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, a sua natureza remuneratória e a sua habitualidade.

Verba remuneratória, conforme explicitado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp 1.358.281/SP (Temas 687, 688 e 689), é aquela que se destina a retribuir o trabalho, independentemente de sua forma, enquanto indenizatória é a importância que não corresponda a serviços prestados nem a tempo à disposição do empregador.

Por sua vez, o §9º, do art. 28, da Lei n. 8.212/91 relaciona as diversas verbas sobre as quais não deve incidir a contribuição em tela, por não integrarem o salário-de-contribuição. O rol, contudo, não é taxativo, uma vez que parcelas indenizatórias ou eventuais, ainda que nele não inclusas, não compõem a base de cálculo da contribuição previdenciária patronal, em atenção aos limites estabelecidos pelo texto constitucional e aos parâmetros fixados em precedentes vinculantes pelas Cortes Superiores.

Ressalto que o entendimento acima exposto — referente à contribuição previdenciária patronal — aplica-se, igualmente, à contribuição previdenciária por riscos ambientais do trabalho (RAT, antiga SAT), bem como à contribuição devida a terceiros (Sistema “S”: SESC, SESI, SENAI e outros), tendo em vista a unificação das bases de cálculo promovida pela Lei n. 11.457/2007, sendo todas de competência tributária da União.

Dito isso, passo à análise individual dos pedidos.

Pagamentos a cooperativas de trabalho

Prevê o art. 22, IV, da Lei n. 8.212/1991:

“Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:

(...)

IV - quinze por cento sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestação de serviços, relativamente a serviços que lhe são prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho.”

O dispositivo, contudo, foi declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE 595.838/SP, com posterior suspensão de sua execução pelo Senado Federal (Resolução n. 10/2016), nos termos do art. 52, X, da CF.

Logo, é de rigor o reconhecimento da não incidência.

Férias indenizadas e respectivo terço constitucional

As férias indenizadas e seu terço constitucional possuem natureza indenizatória, conforme expressa previsão legal (art. 28, § 9º, “d”, da Lei n. 8.212/1991), sendo pacífica a jurisprudência quanto à não incidência de tributo sobre elas (STF, RE 1.072.485/PR). 

Abono pela venda de férias

Em seu pedido inicial, embora a impetrante tenha requerido o reconhecimento da não incidência da exação sobre “abono pela venda de férias” e “abono pecuniário de férias (art. 143 da CLT)”, verifico tratar da mesma verba, uma vez que a parte fundamentou o pedido relativo à primeira rubrica com o disposto no art. 143, da CLT.

Assim, as rubricas serão tratadas de forma única, no tópico seguinte.

Abono de férias

O abono de férias previsto nos arts. 143 e 144, ambos da CLT, possui natureza indenizatória, não integrando o salário de contribuição por expressa determinação legal (art. 28, § 9º, “e”, 6, da Lei n. 8.212/1991). 

Nesse sentido: 

DIREITO TRIBUTÁRIO E PREVIDENCIÁRIO. AÇÃO DECLARATÓRIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. INCIDÊNCIA SOBRE VERBAS TRABALHISTAS. AUXÍLIO-ALIMENTAÇÃO. AUXÍLIO-DOENÇA. SALÁRIO-MATERNIDADE. AVISO PRÉVIO INDENIZADO. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO.

(...)

1. Não incide contribuição previdenciária sobre verbas de natureza indenizatória, como auxílio-transporte, auxílio-acidente, 15 dias de afastamento por doença/acidente, aviso prévio indenizado, assistência médica e odontológica, salário-maternidade e abono de férias.

(...)

(TRF 3ª Região, 1ª Turma, ApCiv 5003818-30.2021.4.03.6106, Rel. Des. Federal Renato Becho, j. 19/09/2025)

Prêmio (após Lei n. 13.467/2017)

A rubrica “prêmios” está prevista no rol do art. 28, §9º, da Lei n. 8.212/1991, em sua alínea “z”, incluída pela Lei n. 13.467/2017:

“Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:

(...)

§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

(...)

z) os prêmios e os abonos.”

Em complementação, preveem os §§2º e 4º, do art. 457, da CLT, com redação dada pela Lei n. 13.467/2017:

“Art. 457 - Compreendem-se na remuneração do empregado, para todos os efeitos legais, além do salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber.

(...)

§ 2º As importâncias, ainda que habituais, pagas a título de ajuda de custo, auxílio-alimentação, vedado seu pagamento em dinheiro, diárias para viagem, prêmios e abonos não integram a remuneração do empregado, não se incorporam ao contrato de trabalho e não constituem base de incidência de qualquer encargo trabalhista e previdenciário.

(...)

§ 4º Consideram-se prêmios as liberalidades concedidas pelo empregador em forma de bens, serviços ou valor em dinheiro a empregado ou a grupo de empregados, em razão de desempenho superior ao ordinariamente esperado no exercício de suas atividades.”

Dos dispositivos, tem-se que o reconhecimento da isenção depende da demonstração do preenchimento de dois requisitos: (i) a liberalidade no pagamento da verba e (ii) o condicionamento de seu recebimento pelo empregado ao desempenho superior ao ordinariamente esperado.

A propósito:

“MANDADO DE SEGURANÇA. PROCESSUAL CIVIL. NULIDADE DA SENTENÇA. INOCORRÊNCIA. NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. PRELIMINARES REJEITADAS. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS. SAT/RAT. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. MARKETING DE INCENTIVO. VERBA REMUNERATÓRIA. INCIDÊNCIA.

(...)

- A partir das alterações promovidas pela Lei nº 13.467/2017 no art. 457, §§2º e 4º da CLT, e no art. 28, §9º, 'z', da Lei nº 8.212/1991, os valores relativos a prêmios, abonos e gratificações de produtividade, inclusive marketing de incentivo (mesmo que pagos com habitualidade), podem ser excluídos da base de cálculo das contribuições previdenciárias (patronais e de empregados, art. 195, I, 'a', e II, da ordem de 1988), bem como de demais exigências tributárias devidas a terceiros (Sistema 'S'), desde que demonstrado que essas liberalidades concedidas pelo empregador sejam feitas em razão de desempenho superior ao ordinariamente esperado no exercício de suas atividades, sendo do contribuinte o ônus da prova. Tratando-se de regra de isenção, sua aplicação não é retroativa mas apenas a partir da eficácia jurídica da Lei nº 13.467/2017.

(...)”

(TRF-3ª Região, 2ª Turma, ApCiv 0006080-66.2015.4.03.6100, Rel. Des. Federal Carlos Francisco, j. 09/08/2023)

No caso concreto, contudo, verifico que a impetrante não comprovou a presença dos requisitos legais, não se desincumbindo do ônus que lhe cabia (art. 373, I, do CPC).

Prêmios (antes da Lei n. 13.467/2017)

Antes da edição da Lei n. 13.467/2017, a jurisprudência entendia que a incidência de contribuição previdenciária sobre a rubrica prêmio, dependia da verificação de sua habitualidade. Assim, a não incidência do tributo dependeria da demonstração da eventualidade do pagamento da verba. 

Sobre o tema: 

“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA A CARGO DA EMPRESA. REGIME GERAL DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. NÃO INCIDÊNCIA SOBRE AS SEGUINTES VERBAS: GRATIFICAÇÕES E PRÊMIOS PAGOS DE FORMA EVENTUAL E SOB O SALÁRIO FAMÍLIA. RECURSO ESPECIAL NÃO PROVIDO.

(...)

2. A fim de verificar se haverá ou não incidência da contribuição previdência sob as gratificações e prêmios é necessário verificar a sua habitualidade. Havendo pagamento com habitualidade manifesto o caráter salarial, implicando ajuste tácito entre as partes, razão pela qual atraí a incidência da contribuição previdenciária. A propósito o STF possui entendimento firmado por meio da Súmula 207/STF de que ‘as gratificações habituais, inclusive a de natal, consideram-se tacitamente convencionadas, integrando o salário’. Por outro lado, tratando-se de prêmio ou gratificação eventual fica afastado a incidência da contribuição, conforme entendimento extraído do disposto no art. 28, § 9º, "e", 7 da Lei nº 8.212/91.

(...)”

(STJ, 2ª Turma, REsp 1.275.695/ES, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, j. 20/08/2015)

No caso, observo que o pedido foi realizado de forma genérica, baseado apenas na alegada natureza indenizatória da verba. Não há qualquer especificação sobre os prêmios pagos pelo empregador, nem informação sobre a periodicidade de tais pagamentos.

Impõe-se reconhecer, portanto, que a impetrante não se desincumbiu de seu ônus probatório, também nesse ponto.

Abonos

A impetrante pleiteou o reconhecimento da não incidência de contribuição previdenciária sobre as verbas pagas a título de “abonos”, sem, contudo, esclarecer qual abono a que se refere ou explicitar suas características.

Não estando demonstrada a natureza indenizatória ou eventual da verba, é de rigor a manutenção da improcedência do pedido nesse ponto.

Ajuda de custo

Sobre a ajuda de custo, prevêem os art. 28, §9º, “g”, da Lei n. 8.212/1991 e 470 da CLT:

“Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:

(...)

§ 9º Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:

(...)

g) a ajuda de custo, em parcela única, recebida exclusivamente em decorrência de mudança de local de trabalho do empregado, na forma do art. 470 da CLT;”

“Art. 470. As despesas resultantes da transferência correrão por conta do empregador.”

Ademais, com a edição da Lei n. 13.467/2017, o §2º, do art. 457, da CLT passou a contar com a seguinte redação:

“§ 2º As importâncias, ainda que habituais, pagas a título de ajuda de custo, auxílio-alimentação, vedado seu pagamento em dinheiro, diárias para viagem, prêmios e abonos não integram a remuneração do empregado, não se incorporam ao contrato de trabalho e não constituem base de incidência de qualquer encargo trabalhista e previdenciário.” (grifos nossos)

Conquanto a norma trabalhista não tenha especificado o conceito de ajuda de custo, certo é que seu pagamento deverá decorrer de circunstância específica e legítima. Caso inexista razão determinada para o recebimento da verba, confundindo-se o pagamento com os valores ordinariamente recebidos pelos empregados, resta descaracterizada a natureza de “ajuda de custo”.

Assim, para que se reconheça a não incidência de contribuição previdenciária sobre a rubrica em questão, é indispensável a demonstração das condições de pagamento da verba.

Nesse sentido:

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. SALÁRIO E GANHOS HABITUAIS DO TRABALHO. VERBAS INDENIZATÓRIAS E SALARIAIS. COMPENSAÇÃO.

(...)

A ajuda de custo terá natureza indenizatória se for demonstrada razão específica e legítima para seu pagamento, sendo ônus do empregador demonstrar as circunstâncias específicas que legitima o pagamento de ajuda de custo em razão da atividade executada pelo trabalhador.

(...)”

(TRF-3ª Região, 2ª Turma, ApCiv 5004575-44.2023.4.03.6109, Rel. Des. Federal Carlos Francisco, j. 16/09/2025)

No presente caso, contudo, verifico que a impetrante apenas impugnou de forma genérica a rubrica, não se desincumbindo, portanto, do ônus que lhe cabia.

Verbas decorrentes da rescisão do contrato de trabalho

A multa de 40% sobre o FGTS, a indenização de que trata o art. 479, da CLT, bem como as verbas recebidas a título de incentivo à demissão são excluídas do salário de contribuição por expressa previsão legal (art. 28, §9º, “e”, 1, 3 e 5, da Lei n. 8.212/1991).

A multa prevista no art. 478, da CLT é paga ao trabalhador em caso de rescisão, sem justo motivo, do contrato de trabalho, sendo aplicável aos períodos anteriores ao regime do FGTS. Possui nítida natureza indenizatória, não representando qualquer contraprestação pelos serviços prestados pelo empregado.

Nesse sentido:

“MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS SOBRE AVISO PRÉVIO INDENIZADO, AUXÍLIO-DOENÇA/ACIDENTE NOS PRIMEIROS 15 DIAS DE AFASTAMENTO, TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS, FÉRIAS PROPORCIONAIS, AUXÍLIO-EDUCAÇÃO, BOLSA ESTÁGIO, REEMBOLSO BABÁ, INDENIZAÇÃO DO ARTIGO 478 DA CLT E DIÁRIAS PARA VIAGENS.

I - As verbas pagas pelo empregador ao empregado a título dos primeiros quinze dias de afastamento do trabalho em razão de doença/acidente, aviso prévio indenizado, férias proporcionais, auxílio-educação, bolsa estágio, reembolso babá, indenização do artigo 478 da CLT e diárias para viagens, que não excedam a 50% da remuneração mensal não constituem base de cálculo de contribuições previdenciárias, posto que tais verbas não possuem natureza remuneratória mas indenizatória. Precedentes do STJ e desta Corte.

(...)”

(TRF-3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec 5012916-96.2017.4.03.6100, Rel. Des. Federal Peixoto Júnior, j. 22/09/2021, grifos nossos)

Auxílio-creche

O auxílio-creche não integra o salário de contribuição por expressa previsão legal (art. 28, § 9º, “s”, da Lei n. 8.212/1991) e o Superior Tribunal de Justiça já fixou precedentes vinculantes acerca de sua natureza indenizatória (Súmula 310 e Tema 338).

A isenção deve observar o disposto no art. 2º, II, da Lei n. 14.457/2022, que impõe como limite, a idade de cinco anos e onze meses (inclusive). 

Nesse sentido: 

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS, SAT/RAT E A TERCEIRAS ENTIDADES. VERBAS INDENIZATÓRIAS. INTERESSE DE AGIR. AUXÍLIO-NATALIDADE. AUXÍLIO-FUNERAL. AUXÍLIO-CRECHE. ADICIONAL DE INSALUBRIDADE. ADICIONAL DE PERICULOSIDADE. ADICIONAL NOTURNO. HORAS EXTRAS. COMPENSAÇÃO DO INDÉBITO.

(...)

- O reembolso creche tem natureza indenizatória e não compõe a base de cálculo de contribuição previdenciária (art. 7º, XXV da Constituição, art. 398, §1º da CLT, e art. 28, §9º, “s”, da Lei nº 8.212/1991), orientação também firmada pela jurisprudência (E.STJ, Súmula 310 e Tema 338). Após a Emenda nº 53/2006, deu-se a não recepção de parte do art. 28, §9º, “s”, da Lei nº 8.212/1991 (conforme a Lei nº 9.528/1997), mas tratando-se de garantia fundamental (interpretada sob a ótica da máxima efetividade) também ligada ao ingresso da criança no ensino fundamental, a desoneração tributária alcança crianças com até 5 anos e 11 meses (inclusive), cessando apenas quando completa 6 anos de idade, conclusão reforçada pelo art. 2º, II, da Lei nº 14.457/2022.

(...)”

(TRF-3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec 5003910-88.2024.4.03.6110, Rel. Des. Federal Carlos Francisco, j. 13/10/2025)

“DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. INCIDÊNCIA SOBRE AUXÍLIO-CRECHE. LIMITAÇÃO ETÁRIA. EMBARGOS PARCIALMENTE ACOLHIDOS.

(...)

A desoneração da contribuição previdenciária incidente sobre o auxílio-creche deve observar o limite de idade de 5 anos e 11 meses, conforme previsto na Lei nº 14.457/2022.

(...)”

(TRF-3ª Região, 1ª Turma, ApelRemNec 5017169-88.2021.4.03.6100, Rel. Des. Federal Renato Becho, j. 13/08/2025)

Auxílio-alimentação in natura

A Lei n. 6.321/1976, excluiu do salário de contribuição “a parcela paga in natura, pela empresa, nos programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho” (art. 3º). A exclusão foi prevista, também, no art. 28, §9º, “c”, da Lei n. 8.212/1991.

Não obstante a previsão legal, a jurisprudência, há muito, afasta a observância das regras do PAT como requisito para a não incidência. Entende-se que o auxílio-alimentação pago in natura, por não ter natureza remuneratória, não pode integrar a base de cálculo da contribuição previdenciária, ainda que desatendidas as regras do PAT (STJ, REsp 320.185/RS, Rel. Min. José Salgado, j. 03/09/2001).

Assim, correta a sentença ao reconhecer a inexigibilidade da contribuição incidente sobre a referida verba.

Compensação

Compensação de débitos, no Direito Civil, é o instituto mediante o qual, havendo quem seja, reciprocamente, credor e devedor um do outro, pode-se extinguir as dívidas mutuamente, na medida em que os créditos se compensem, consonante art. 368 do Código Civil. Para tanto, requer-se que se tratem de dívidas líquidas exigíveis, conforme art. 369 do mesmo Diploma.  

No Código Tributário Nacional, o instituto possui regras específicas, em especial as dispostas nos artigos 170 e 170-A. Nesse passo, a compensação do indébito, que nesse caso pode abranger dívidas vencidas e vincendas (art. 170, CTN), deve observar a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN), o trânsito em julgado da decisão que reconheceu o direito da parte autora (art. 170-A do CTN) e a Taxa Selic (art. 39, §4º, da Lei n. 9.250/95), desde cada recolhimento indevido. 

Cumpre notar que o Superior Tribunal de Justiça, ao apreciar o Tema n. 265, afirmou ser devida a observância da legislação vigente na data do ajuizamento da ação para fins de compensação tributária: “Em se tratando de compensação tributária, deve ser considerado o regime jurídico vigente à época do ajuizamento da demanda, não podendo ser a causa julgada à luz do direito superveniente, tendo em vista o inarredável requisito do prequestionamento, viabilizador do conhecimento do apelo extremo, ressalvando-se o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios.” 

No entanto, ao apreciar o Tema n. 345 (REsp nº 1.164.452), a referida Corte esclareceu possível a adoção de legislação posterior à existente na data do ajuizamento, com a aplicação da lei vigente no momento do encontro de contas, desde que preenchidos os requisitos legais. Veja-se, a respeito, o voto proferido pelo então Relator, Ministro Teori Zavascki: 

"É importante não confundir esse entendimento com o adotado pela jurisprudência da 1a. Seção, a partir do Eresp 488.452 (Min. Teori Albino Zavascki, DJ de 07.06.04), precedente, que, às vezes, é interpretado como tendo afirmado que a lei aplicável à compensação é a data da propositura da ação. Não foi isso o que lá se decidiu, até porque, para promover a compensação tributária, não se exige o ajuizamento da ação. O que se decidiu, na oportunidade, após ficar historiada a evolução legislativa corrida nos anos anteriores tratando da matéria de compensação tributária, foi, conforme registrou a ementa, simplesmente que:

'6. É inviável, na hipótese, apreciar o pedido à luz do direito superveniente, porque os novos preceitos normativos, ao mesmo tempo em que ampliaram o rol das espécies normativas, ao mesmo tempo em que ampliaram o rol das espécies tributárias compensáveis, condicionaram a realização da compensação a outros requisitos, cuja existência não constou da causa de pedir e nem foi objeto de exame nas instâncias ordinárias'.

Em outras palavras, o que se disse é que não se poderia julgar aquela causa, então em fase de embargos infringentes, à luz do direito superveniente à propositura da demanda. De modo algum se negou a tese de que a lei aplicável à compensação é a vigente à data do encontro de contas. Pelo contrário, tal tese foi, na oportunidade, explicitamente afirmada no item 4 do voto que proferi como relator. Mais: embora julgando improcedente o pedido, ficou expressamente consignada a possibilidade da realização da compensação à luz das normas (que não as da data da propositura da ação) vigente quando da efetiva realização da compensação (ou seja, do encontro de contas)."

No que tange à legislação existente relativa à compensação, conquanto prevista no Código Tributário Nacional, ela só passou a ser efetivamente autorizada com a publicação da Lei n. 8.383/1991, cujo art. 66 limitava sua operabilidade aos tributos de mesma espécie, circunstância a qual veio a ser melhor esclarecida com a edição da Lei n. 9.250/1992 (art. 39), isto é, “imposto, taxa, contribuição federal ou receita patrimonial de mesma espécie e destinação constitucional”. 

Publicada a Lei n. 9.430/1996, todavia, alargou-se o critério para permitir a utilização de “quaisquer tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal”. Seguiram-se as alterações promovidas pela Medida Provisória 66/2002, que criou a declaração de compensação (posteriormente convertida na Lei 10.637/2002) e pelas Leis n. 10.833/2003 e 11.051/2004, que também disciplinaram a matéria, em especial no tocante à observância dos requisitos, formalidades e seus efeitos. 

Editada a Lei n. 13.670/2018, foi incluído o art. 26-A à Lei n. 11.457/2007, a permitir a aplicação do art. 74 da Lei n. 9.430/1996 às contribuições sociais incidente sobre a folha de salários, objeto da Lei n. 8.212/1991 e dos citados arts. 2º e 3º da Lei n. 11.457/2007, contudo, apenas nos moldes que estipula. Transcrevo os dispositivos:

Art. 74 da Lei n. 9.430/96: 

“O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.”

Art. 26-A da Lei n. 11.457/2007: 

“Art. 26-A. O disposto no art. 74 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996:

I - aplica-se à compensação das contribuições a que se referem os arts. 2º e 3º desta Lei efetuada pela sujeito passivo que utilizar o Sistema de Escrituração Digital das Obrigações Fiscais, Previdenciárias e Trabalhistas (eSocial), para apuração das referidas contribuições, observado o disposto no § 1º deste artigo;

II - não se aplica à compensação das contribuições a que se referem os arts. 2º e 3º desta Lei efetuada pelas demais sujeitos passivos; e

III - não se aplica ao regime unificado de pagamento de tributos, de contribuições e dos demais encargos do empregador doméstico (Simples Doméstico).

§ 1º Não poderão ser objeto da compensação de que trata o inciso I do caput deste artigo:

I - o débito das contribuições a que se referem os arts. 2º e 3º desta Lei:

a) relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para a apuração das referidas contribuições; e

b) relativo a período de apuração posterior à utilização do eSocial com crédito dos demais tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil concernente a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas contribuições; e

II - o débito dos demais tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil:

a) relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração de tributos com crédito concernente às contribuições a que se referem os arts. 2º e 3º desta Lei; e

b) com crédito das contribuições a que se referem os arts. 2º e 3º desta Lei relativo a período de apuração anterior à utilização do eSocial para apuração das referidas contribuições.

§ 2º A Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o disposto neste artigo.”

Ressalto, por oportuno, que o art. 26 da Lei n. 11.457/2007 não foi revogado, devendo ser aplicado a todas as hipóteses não previstas no art. 26-A da referida Lei. 

Em suma: após a edição da Lei nº 13.670/2018, deve ser verificado o meio utilizado para a apuração das contribuições previdenciárias (GFIP ou eSocial): se o contribuinte utilizou a GFIP, a compensação dar-se-á apenas com contribuições previdenciárias devidas da mesma espécie e destinação constitucional, correspondentes aos períodos subsequentes. No entanto, se o contribuinte utilizou o eSocial, pode ser realizada a denominada compensação cruzada entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/1996, desde que observadas as restrições impostas pelo artigo 26-A, §1º, da Lei nº 11.457/2007. 

Ante o exposto, não conheço da apelação e dou parcial provimento à remessa necessária para (i) denegar a segurança em relação às rubricas prêmios, abonos e ajudas de custo; (ii) especificar que o auxílio-creche deve observar o disposto no art. 2º, II, da Lei n. 14.457/2022; e (ii) declarar que o direito à compensação deverá observar os critérios acima indicados.

É o meu voto.

Herbert de Bruyn
Desembargador Federal Relator

DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS PATRONAIS. RAT/SAT. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS. CONTRIBUIÇÕES SOBRE SERVIÇOS PRESTADOS POR COOPERATIVAS. INCIDÊNCIA SOBRE VERBAS TRABALHISTAS. APELAÇÃO. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA. NÃO CONHECIMENTO. REMESSA NECESSÁRIA PARCIALMENTE PROVIDA.

I. CASO EM EXAME

1. Mandado de segurança impetrado por Suprema Veículos e Peças Ltda. contra ato do Delegado da Receita Federal do Brasil em Presidente Prudente/SP. Pretensão de afastar a incidência de contribuições previdenciárias, RAT/SAT e contribuições a terceiros sobre rubricas trabalhistas e afastar a cobrança de contribuições sobre serviços prestados por cooperados por intermédio de cooperativas de trabalho. Pedido de reconhecimento do direito à compensação.

2. Sentença que extinguiu o feito, sem resolução do mérito, quanto ao salário-maternidade, aos quinze primeiros dias que antecedem o auxílio-doença e ao aviso prévio indenizado, por ausência de interesse de agir. Extinção, sem resolução do mérito, quanto ao pedido relativo à multa de mora superior a 20%, por ilegitimidade passiva. Segurança parcialmente concedida para afastar a incidência das contribuições previdenciárias sobre os serviços prestados/tomados por cooperativas e a incidência de contribuição previdenciária e contribuição a terceiros incidentes sobre rubricas reconhecidas como indenizatórias, com reconhecimento do direito à compensação. Apelação da impetrante. Remessa necessária.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

3. Há duas questões em discussão: (i) saber se a apelação impugnou, de modo específico, os fundamentos de extinção sem resolução do mérito; e (ii) na remessa necessária, definir a incidência das contribuições sobre as verbas em discussão e os critérios aplicáveis à compensação do indébito.

III. RAZÕES DE DECIDIR

4. A apelação não enfrentou os fundamentos adotados na sentença para extinguir o feito, sem resolução do mérito, nos capítulos impugnados. Incidência do art. 932, III, do CPC. Recurso não conhecido.

5. A base de cálculo das contribuições a cargo do empregador tem suporte no art. 195 da CF/1988 e no art. 28 da Lei nº 8.212/1991. Considera-se, para inclusão de parcelas, a natureza remuneratória e a habitualidade, nos termos do RE 565.160/SC (Tema 20). O critério aplica-se à contribuição patronal, ao RAT/SAT e às contribuições a terceiros, diante da unificação de bases promovida pela Lei nº 11.457/2007.

6. A contribuição prevista no art. 22, IV, da Lei nº 8.212/1991 foi afastada, em razão da declaração de inconstitucionalidade no RE 595.838/SP e da suspensão de execução pelo Senado Federal, nos termos do art. 52, X, da CF/1988.

7. Mantida a não incidência sobre férias indenizadas e respectivo terço constitucional, por expressa previsão no art. 28, § 9º, “d”, da Lei nº 8.212/1991, e conforme o RE 1.072.485/PR. Mantida a não incidência sobre o abono de férias previsto nos arts. 143 e 144 da CLT, nos termos do art. 28, § 9º, “e”, 6, da Lei nº 8.212/1991. Mantida a não incidência sobre verbas indenizatórias decorrentes da rescisão sem justa causa, na extensão reconhecida na origem, conforme o art. 28, § 9º, “e”, 1, 3 e 5, da Lei nº 8.212/1991 e os arts. 478 e 479 da CLT.

8. A pretensão de afastar a incidência sobre prêmios, abonos e ajudas de custo exige demonstração dos requisitos legais e das circunstâncias concretas de pagamento. Ausência de prova pela impetrante. Incidência do art. 373, I, do CPC. Segurança denegada quanto a prêmios, abonos e ajudas de custo.

9. O auxílio-creche não integra o salário de contribuição, nos termos do art. 28, § 9º, “s”, da Lei nº 8.212/1991. A desoneração deve observar o limite etário do art. 2º, II, da Lei nº 14.457/2022.

10. A compensação do indébito deve observar a prescrição quinquenal e o trânsito em julgado, conforme os arts. 168, 170 e 170-A do CTN, com atualização pela taxa SELIC, nos termos do art. 39, § 4º, da Lei nº 9.250/1995. Aplicam-se as regras dos arts. 26 e 26-A da Lei nº 11.457/2007 e do art. 74 da Lei nº 9.430/1996, conforme o regime de apuração das contribuições.

IV. DISPOSITIVO E TESE

11. Apelação não conhecida. Remessa necessária parcialmente provida para denegar a segurança quanto às rubricas prêmios, abonos e ajudas de custo, para especificar o limite etário do auxílio-creche e para declarar que a compensação observará os critérios delineados no voto. Mantida, no mais, a sentença.

Tese de julgamento: “1. A apelação que não impugna, de modo específico, os fundamentos da decisão recorrida não deve ser conhecida (CPC, art. 932, III). 2. A incidência de contribuições previdenciárias sobre parcelas trabalhistas depende de natureza remuneratória e habitualidade (RE 565.160/SC, Tema 20). 3. A exclusão de prêmios, abonos e ajudas de custo exige prova das condições legais e fáticas do pagamento, com ônus do contribuinte (CPC, art. 373, I). 4. A desoneração do auxílio-creche observa o limite etário do art. 2º, II, da Lei nº 14.457/2022. 5. A compensação do indébito sujeita-se aos arts. 168, 170 e 170-A do CTN e ao regime aplicável nos termos da Lei nº 11.457/2007 e da Lei nº 9.430/1996.”

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Legislação relevante citada: CF/1988, arts. 52, X, e 195; CPC, arts. 373, I, e 932, III; CTN, arts. 168, 170 e 170-A; CC, arts. 368 e 369; CLT, arts. 143, 144, 457, §§ 2º e 4º, 470, 478 e 479; Lei nº 6.321/1976, art. 3º; Lei nº 8.212/1991, art. 22, IV, e art. 28, I, e § 9º, “c”, “d”, “e”, 1, 3, 5 e 6, “g”, “s” e “z”; Lei nº 9.250/1995, art. 39, § 4º; Lei nº 9.430/1996, art. 74; Lei nº 11.457/2007, arts. 2º, 3º, 26 e 26-A; Lei nº 14.457/2022, art. 2º, II.

Jurisprudência relevante citada: STF, RE 565.160/SC (Tema 20); STF, RE 595.838/SP; STF, RE 1.072.485/PR; STJ, REsp 1.358.281/SP (Temas 687, 688 e 689); TRF 3ª Região, 1ª Turma, ApCiv 5003818-30.2021.4.03.6106, Rel. Des. Federal Renato Becho, j. 19/09/2025; TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApCiv 0006080-66.2015.4.03.6100, Rel. Des. Federal Carlos Francisco, j. 09/08/2023; STJ, 2ª Turma, REsp 1.275.695/ES, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, j. 20/08/2015; TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApCiv 5004575-44.2023.4.03.6109, Rel. Des. Federal Carlos Francisco, j. 16/09/2025; TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec 5012916-96.2017.4.03.6100, Rel. Des. Federal Peixoto Júnior, j. 22/09/2021; STJ, Súmula 310; STJ, Tema 338; TRF 3ª Região, 2ª Turma, ApelRemNec 5003910-88.2024.4.03.6110, Rel. Des. Federal Carlos Francisco, j. 13/10/2025; TRF 3ª Região, 1ª Turma, ApelRemNec 5017169-88.2021.4.03.6100, Rel. Des. Federal Renato Becho, j. 13/08/2025; STJ, REsp 320.185/RS, Rel. Min. José Salgado, j. 03/09/2001; STJ, Tema 265; STJ, Tema 345 (REsp 1.164.452).