A Senhora Desembargadora Federal Leila Paiva (Relatora):  

Trata-se de apelação interposta por ITAÚ UNIBANCO HOLDING S.A. contra r. sentença proferida pelo Juízo da 1ª Vara Especializada em Execuções Fiscais da Seção Judiciária de São Paulo que, nos autos de embargos à execução fiscal, julgou improcedente o pedido, mantendo a exigência de IOF incidente sobre operações de câmbio vinculadas a contrato de arrendamento mercantil internacional de aeronave, cujo dispositivo transcrevo:

Ante o exposto, JULGO IMPROCEDENTE O PEDIDO e declaro extinto o processo, com resolução de mérito, nos termos do artigo 269, inciso I, do Código de Processo Civil.

Sem custas, nos termos do art.7° da Lei n.° 9.289/96.

Honorários a cargo da Embargante, sem fixação judicial por corresponderem ao encargo instituído pelo Decreto-Lei n.° 1.025/69, incluso na CDA.

Traslade-se cópia desta sentença para a Execução Fiscal n°.2005.61.82.053592-7.

Em suas razões recursais, a apelante sustenta, em síntese, que:

• a interpretação conferida à expressão “importação de bens” foi equivocada, por exigir indevidamente a transferência de propriedade, quando, em verdade, o simples ingresso do bem no território nacional já caracteriza importação;

• o regime de admissão temporária configura modalidade de importação, sendo irrelevante a inexistência de aquisição definitiva do bem;

• deve ser aplicada a alíquota zero de IOF prevista no artigo 1º, XIII, da Lei n. 8.402/1992 e na Resolução BACEN n. 1.301/87, bem como a distinção entre os conceitos de importação e transferência de propriedade.

Ao final, requer a reforma da sentença para que sejam julgados procedentes os embargos, com a desconstituição do crédito tributário.

Com contrarrazões, vieram os autos à esta Corte.

É o relatório.

A Senhora Desembargadora Federal Leila Paiva (Relatora):  

A r. sentença foi publicada antes de 18/03/2016, data da vigência do Código de Processo Civil (CPC), razão por que incidem, no tocante à análise dos requisitos de admissibilidade do recurso interposto, as disposições contidas no CPC de 1973, conforme Enunciado Administrativo n. 2 do C. STJ.

O recurso de apelação preenche os requisitos de admissibilidade e merece ser conhecido.

A controvérsia cinge-se à verificação da incidência de IOF sobre operações de câmbio realizadas no âmbito de contrato de arrendamento mercantil internacional de aeronave, especificamente quanto à possibilidade de aplicação da isenção e alíquota zero prevista no artigo 1º, XIII, da Lei n. 8.402/1992 e na Resolução BACEN n. 1.301/1987, respectivamente.

A Constituição da República (CR) em seu artigo 153, inciso V, dispõe que compete à União instituir impostos sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários (IOF).

O Decreto n. 6.306, de 14 de dezembro de 2007, regulamenta o IOF definindo o fato de gerador, contribuintes e os responsáveis tributários em seus artigos 2º, 4º e 5º, in verbis:

Art. 2o  O IOF incide sobre:

I - operações de crédito realizadas:

a) por instituições financeiras (Lei no 5.143, de 20 de outubro de 1966, art. 1o);

b) por empresas que exercem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring) (Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, art. 15, § 1o, inciso III, alínea “d”, e Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 58);

c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física (Lei no 9.779, de 19 de janeiro de 1999, art. 13);

II - operações de câmbio (Lei no 8.894, de 21 de junho de 1994, art. 5o);

III - operações de seguro realizadas por seguradoras (Lei no 5.143, de 1966, art. 1o);

III - operações de seguro realizadas por seguradoras, entidades abertas de previdência complementar e outras entidades equiparadas a instituições financeiras;     (Redação dada pelo Decreto nº 12.466, de 2025)

III - operações de seguro realizadas por seguradoras, entidades abertas de previdência complementar e outras entidades equiparadas a instituições financeiras;    (Redação dada pelo Decreto nº 12.499, de 2025) (Sustado pelo Decreto Legislativo nº 176, de 2025)

III - operações de seguro realizadas por seguradoras (Lei nº 5.143, de 1966, art. 1º);  (Restabelecido pelo Decreto Legislativo nº 176, de 2025)

III - operações de seguro realizadas por seguradoras, entidades abertas de previdência complementar e outras entidades equiparadas a instituições financeiras;    (Redação dada pelo Decreto nº 12.499, de 2025) (Vide Decreto Legislativo nº 176, de 2025) (Vide ADC nº 96)

IV - operações relativas a títulos ou valores mobiliários (Lei no 8.894, de 1994, art. 1o);

V - operações com ouro, ativo financeiro, ou instrumento cambial (Lei no 7.766, de 11 de maio de 1989, art. 4o).

§ 1o  A incidência definida no inciso I exclui a definida no inciso IV, e reciprocamente, quanto à emissão, ao pagamento ou resgate do título representativo de uma mesma operação de crédito (Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 63, parágrafo único).

§ 2o  Exclui-se da incidência do IOF referido no inciso I a operação de crédito externo, sem prejuízo da incidência definida no inciso II.

§ 3o  Não se submetem à incidência do imposto de que trata este Decreto as operações realizadas por órgãos da administração direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e, desde que vinculadas às finalidades essenciais das respectivas entidades, as operações realizadas por:

I - autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público;

II - templos de qualquer culto;

III - partidos políticos, inclusive suas fundações, entidades sindicais de trabalhadores e instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei.

(...)

Dos Contribuintes

Art. 4o  Contribuintes do IOF são as pessoas físicas ou jurídicas tomadoras de crédito (Lei no 8.894, de 1994, art. 3o, inciso I, e Lei no 9.532, de 1997, art. 58).

Parágrafo único.  No caso de alienação de direitos creditórios resultantes de vendas a prazo a empresas de factoring, contribuinte é o alienante pessoa física ou jurídica.

Dos Responsáveis

Art. 5o  São responsáveis pela cobrança do IOF e pelo seu recolhimento ao Tesouro Nacional:

I - as instituições financeiras que efetuarem operações de crédito (Decreto-Lei nº 1.783, de 1980, art. 3º, inciso I);

II - as empresas de factoring adquirentes do direito creditório, nas hipóteses da alínea “b” do inciso I do art. 2o (Lei nº 9.532, de 1997, art. 58, § 1º);

III - a pessoa jurídica que conceder o crédito, nas operações de crédito correspondentes a mútuo de recursos financeiros (Lei nº 9.779, de 1999, art. 13, § 2º).

 

Contudo, considerando que a cobrança em discussão refere-se a auto de infração com notificação pessoal em 17/07/1998, visando à cobrança de não recolhimento de IOF nas competências de 05/1993, 11/1993, 08/1994, 11/1994, 02/1995 e 05/1995 (ID 89338366 - p. 28/35), há que se aplicar a legislação vigente à época, Lei n. 8.894/1994, de 21 de junho de 1994:

Art. 3º São contribuintes do imposto:

I - os tomadores de crédito, na hipótese prevista no art. 2º, inciso I;

II - os adquirentes de títulos e valores mobiliários e os titulares de aplicações financeiras, na hipótese prevista no art. 2º, inciso II, alínea a;

III - as instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, na hipótese prevista no art. 2º, inciso II, alínea b.

IV - os titulares dos contratos, na hipótese prevista no art. 2º, inciso II, alínea “c”.”                     (Incluído pela Medida Provisória nº 539, de 2011).

IV - os titulares dos contratos, na hipótese prevista na alínea “c” do inciso II do art. 2o. 

(...)

Art. 6º São contribuintes do IOF incidente sobre operações de câmbio os compradores ou vendedores da moeda estrangeira na operação referente a transferência financeira para ou do exterior, respectivamente.

Parágrafo único. As instituições autorizadas a operar em câmbio são responsáveis pela retenção e recolhimento do imposto.

 

A Lei n. 8.402, de 08/01/1992, restabeleceu alguns benefícios fiscais, dentre os quais a "isenção do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou Relativas a Títulos ou Valores Mobiliários incidente sobre operações de câmbio realizadas para o pagamento de bens importados, de que trata o art. 6° do Decreto-Lei n° 2.434, de 19 de maio de 1988;" prevista no artigo 1°, inciso XIII.

Ao analisar o artigo 6º do Decreto-lei n. 2434, de 19/05/1988, denota-se o seguinte mandamento:

Art. 6° Ficam isentas do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro e sobre Operações relativas a Títulos e Valores Mobiliários as operações de câmbio realizadas para o pagamento de bens importados, ao amparo de Guia de Importação ou documento as semelhado, emitida a partir de 1° de julho de 1988.

Parágrafo único. Quando se tratar de bens importados sem Guia de Importação ou documento assemelhado, ou dela dispensados, a isenção a que se refere este artigo abrangerá os bens com Declaração de Importação registrada a partir de 1° de julho de 1988.

 

A Resolução BACEN n. 1.301/1987, por sua vez, no Capítulo 4 (IOF), seção 5 (Alíquota) previu expressamente a alíquota 0 (zero) para operações de câmbio relativas ao pagamento de importação de aeronaves (item 5, "a", II):

 

 

A solução da controvérsia exige a interpretação do alcance da norma que estabelece a isenção e/ou alíquota zero do IOF incidente sobre operações de câmbio vinculadas à importação de bens.

Conceito jurídico de importação

O Código Tributário Nacional, em seus artigos 19 a 22, trata do imposto de importação e informa a entrada de produtos estrangeiros no território nacional como fato gerador do tributo, elegendo como contribuinte do referido imposto "o importador ou quem a lei a ele equiparar", confira-se:

Impôsto sôbre a Importação

Art. 19. O impôsto, de competência da União, sôbre a importação de produtos estrangeiros tem como fato gerador a entrada dêstes no território nacional.

Art. 20. A base de cálculo do impôsto é:

I - quando a alíquota seja específica, a unidade de medida adotada pela lei tributária;

II - quando a alíquota seja ad valorem, o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre concorrência, para entrega no porto ou lugar de entrada do produto no País;

III - quando se trate de produto apreendido ou abandonado, levado a leilão, o preço da arrematação.

 Art. 21. O Poder Executivo pode, nas condições e nos limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas ou as bases de cálculo do impôsto, a fim de ajustá-lo aos objetivos da política cambial e do comércio exterior.

 Art. 22. Contribuinte do impôsto é:

I - o importador ou quem a lei a ele equiparar;

II - o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados.

 

O Decreto-lei n. 37, de 18/11/1996, dispõe sobre o imposto de importação e reitera a mesma hipótese de incidência tributária, a saber, a entrada do bem estrangeiro no território nacional (art. 1º).

O artigo 31 apresenta o contribuinte do imposto de importação, in verbis:

Art.31 - É contribuinte do imposto:  (Redação pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)

I - o importador, assim considerada qualquer pessoa que promova a entrada de mercadoria estrangeira no Território Nacional;    (Redação pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)

II - o destinatário de remessa postal internacional indicado pelo respectivo remetente;  (Redação pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)

III - o adquirente de mercadoria entrepostada. (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988)

Parágrafo único. Na importação por conta e ordem de terceiro, quem promove a entrada de bens materiais de procedência estrangeira no território nacional é o adquirente dos bens no exterior.   (Incluído pela Lei Complementar nº 227, de 2026)

 

Observa-se, portanto, que o conceito de importação, especialmente no âmbito do direito aduaneiro, está associado ao ingresso do bem no território nacional, independentemente da transferência de domínio.

A circulação internacional de mercadorias não se confunde, necessariamente, com a transmissão da propriedade, tratando-se de categorias jurídicas distintas.

Regime de admissão temporária como modalidade de importação

O regime de admissão temporária constitui modalidade legítima de importação, ainda que marcada pela transitoriedade da permanência do bem no país.

Vejamos os artigos 75 a 78 do DL 37/1966, que regulamentam essa espécie tributária:

Importações Vinculadas à Exportação

        Art.75 - Poderá ser concedida, na forma e condições do regulamento, suspensão dos tributos que incidam sobre a importação de bens que devam permanecer no país durante prazo fixado.

        § 1º - A aplicação do regime de admissão temporária ficará sujeita ao cumprimento das seguintes condições básicas:

        I - garantia de tributos e gravames devidos, mediante depósito ou termo de responsabilidade;

        II - utilização dos bens dentro do prazo da concessão e exclusivamente nos fins previstos;

        III - identificação dos bens.

        § 2º - A admissão temporária de automóveis, motocicletas e outros veículos será concedida na forma deste artigo ou de atos internacionais subscritos pelo Governo brasileiro e, no caso de aeronave, na conformidade, ainda, de normas fixadas pelo Ministério da Aeronáutica.

        § 3º - A disposição do parágrafo anterior somente se aplica aos bens de pessoa que entrar no país em caráter temporário.

        § 4o  A Secretaria da Receita Federal do Brasil disporá sobre os casos em que poderá ser dispensada a garantia a que se refere o inciso I do § 1o.                       (Incluído pela Medida Provisória nº 497, de 2010)

        § 4o  A Secretaria da Receita Federal do Brasil disporá sobre os casos em que poderá ser dispensada a garantia a que se refere o inciso I do § 1o.                       (Incluído pela Lei nº 12.350, de 2010)

        Art.76 - O Departamento de Rendas Aduaneiras poderá disciplinar, com a adoção das cautelas que forem necessárias a entrada dos bens a que se refere o § 2º do artigo anterior, quando importados por brasileiro domiciliado ou residente no exterior, que entre no país em viagem temporária.

        Art.77 - Os bens importados sob o regime de admissão temporária poderão ser despachados, posteriormente, para consumo, mediante cumprimento prévio das exigências legais e regulamentares.

        Art.78 - Poderá ser concedida, nos termos e condições estabelecidas no regulamento:

        I - restituição, total ou parcial, dos tributos que hajam incidido sobre a importação de mercadoria exportada após beneficiamento, ou utilizada na fabricação, complementação ou acondicionamento de outra exportada;

        II - suspensão do pagamento dos tributos sobre a importação de mercadoria a ser exportada após beneficiamento, ou destinada à fabricação, complementação ou acondicionamento de outra a ser exportada;

        III - isenção dos tributos que incidirem sobre importação de mercadoria, em quantidade e qualidade equivalentes à utilizada no beneficiamento, fabricação, complementação ou acondicionamento de produto exportado. (Vide Lei nº 8.402, de 1992)

        § 1º - A restituição de que trata este artigo poderá ser feita mediante crédito da importância correspondente, a ser ressarcida em importação posterior.

        § 2º - O regulamento estabelecerá limite mínimo para aplicação dos regimes previstos neste capítulo.                       (Revogado pela de Medida Provisória nº 497, de 2010)                       (Revogado pela Lei nº 12.350, de 2010)

        § 3º - Aplicam-se a este artigo, no que couber, as disposições do § 1º do art.75.

 

Logo, o fato de o bem estar sujeito à posterior reexportação não desnatura sua condição de bem importado, tampouco impede o reconhecimento de que houve ingresso econômico no território nacional, com utilização efetiva pelo arrendatário.

Do caso concreto

Segundo informado pelo embargante em sua exordial, "no período de 1993 a 1995, a instituição financeira sucedida pelo Embargante vendeu moeda estrangeira para que fossem remetidas divisas ao exterior, relativas a pagamento de parcelas concernentes a um contrato de arrendamento operacional simples (sem opção de compra), celebrado entre as empresas Margirius Táxi Aéreo S/A (arrendatária) e Overseas Equipment CompanyLt. (arrendante).

Esse arrendamento simples tinha por objeto uma aeronave, marca Gulfstream, turbo-jato modelo G-11, registro N-329GA. A aeronave foi internada no território nacional mediante regime de admissão temporária, eis que se tratava de uma operação de arrendamento, como já mencionado."

Há registro aeronáutico brasileiro de 21/03/1995 (ID 89338366 - p. 44/46), bem como Ofícios registrados no Departamento da Aviação Civil do Ministério da Aeronáutica, datados de 01/10/1992 e 11/08/1992 e assinados pelo Presidente da COTAC (ID 89338366 - p. 46/50), informando a alteração da modalidade de aquisição da aeronave usada para arrendamento operacional simples, sem opção de compra, nas seguintes condições:

01/10/1992:

 

11/08/1992:

 

Denota-se que o contrato examinado nos autos refere-se a arrendamento mercantil operacional internacional, no qual não houve a transferência da propriedade do bem, mas, tão somente, a cessão de seu uso mediante contraprestação.

Embora o bem ingresse fisicamente no território nacional, caracterizando a importação, tal ingresso ocorreu de forma precária e condicionada, sem a incorporação definitiva ao patrimônio do arrendatário.

A interpretação adotada na r. sentença, de que a importação pressupõe a transferência de propriedade do bem, não retrata com fidelidade a intenção legislativa, afastando-se do princípio constitucional da estrita legalidade tributária, uma vez que não há qualquer menção na lei quanto à necessidade de aquisição do bem como requisito imprescindível à efetivação da importação de mercadorias estrangeiras.

Ainda, consoante previsto no artigo 31 do DL 37/1966, o contribuinte do imposto de importação não é o adquirente, mas "qualquer pessoa que promova a entrada de mercadoria estrangeira no Território Nacional".

Sendo assim, restringir o alcance da norma isentiva às hipóteses de aquisição definitiva não se sustenta à luz da legislação invocada nos autos.

Ademais, o Regulamento do Imposto de sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, e sobre Operações relativas a Títulos e Valores Mobiliários (IOF) aprovado por meio da Resolução BACEN n. 1.301/1987 expressamente previu a incidência de alíquota 0 (zero) para operações de câmbio que visam ao pagamento de importações de aeronaves por empresas que exploram serviços de táxis aéreos, aprovadas pela Coordenação do Transporte Aéreo Cívil (COTAC), exata situação dos autos.

No caso em análise, não há discussão quanto à incidência do fato gerador do IOF, eis que o próprio embargante reconhece ter realizado operação de câmbio e vendido "moeda estrangeira para que fossem remetidas divisas ao exterior, relativas a pagamento de parcelas concernentes a um contrato de arrendamento operacional simples (sem opção de compra), celebrado entre as empresas Margirius Táxi Aéreo S/A (arrendatária) e Overseas Equipment CompanyLt. (arrendante)."

Havendo comprovação de que se trata de procedimento cambial para pagamento de bem importado, não há como afastar a incidência da isenção concedida pela Lei n. 8.402/1992.

Dessa feita, seja pela aplicação da Lei n. 8.402/1992, que prevê a isenção do IOF "incidente sobre operações de câmbio realizadas para o pagamento de bens importados", seja pelo enquadramento no item 4.5.5."a".II da Resolução BACEN n. 1.301/1987, incidência de alíquota 0 (zero), há que ser reconhecido o direito do embargante, eis que incontroverso nos autos que as operações de câmbio destinaram-se ao pagamento de contrato de arrendamento mercantil de bem proveniente do exterior, ou seja, para pagamento de bem importado.

Consequentemente, revela-se indevida a exigência de IOF consubstanciada na certidão de dívida ativa (CDA 80.4.05.000538-74), impondo-se a reforma da r. sentença.

Em face da inversão do julgado, condeno a União ao pagamento de honorários advocatícios em 1% sobre o valor atualizado do débito, à luz do artigo 20, § 4º, do CPC/1973, vigente à época da prolação da r. sentença.

Dispositivo

Ante o exposto, dou provimento à apelação, a fim de julgar procedentes os embargos à execução fiscal, nos termos da fundamentação supra.

É como voto.

 

 

Ementa: DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO EM EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. IOF. OPERAÇÕES DE CÂMBIO. ARRENDAMENTO MERCANTIL OPERACIONAL INTERNACIONAL DE AERONAVE. ADMISSÃO TEMPORÁRIA. IMPORTAÇÃO CONFIGURADA. ISENÇÃO E ALÍQUOTA ZERO. APLICAÇÃO DA LEI N. 8.402/1992 E RESOLUÇÃO BACEN N. 1.301/1987. EXIGÊNCIA INDEVIDA. RECURSO PROVIDO.

I. CASO EM EXAME

1. Apelação interposta em face de sentença que julgou improcedentes embargos à execução fiscal opostos contra cobrança de IOF decorrente de operações de câmbio realizadas entre 1993 e 1995, destinadas ao pagamento de parcelas de contrato de arrendamento mercantil operacional internacional de aeronave, ingressada no país sob regime de admissão temporária, sem opção de compra.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há duas questões em discussão: (i) definir se operações de câmbio vinculadas a contrato de arrendamento mercantil internacional de aeronave, sob regime de admissão temporária, configuram pagamento de bem importado para fins de incidência de isenção de IOF; (ii) estabelecer se é aplicável a alíquota zero prevista na Resolução BACEN n. 1.301/1987 às referidas operações.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. A Constituição da República atribui à União competência para instituir IOF sobre operações de câmbio, devendo a incidência observar a legislação vigente à época dos fatos geradores.

4. O conceito jurídico de importação, conforme o CTN e o Decreto-Lei n. 37/1966, vincula-se ao ingresso físico de bem estrangeiro no território nacional.

5. O regime de admissão temporária constitui modalidade legítima de importação, ainda que marcada pela transitoriedade e ausência de incorporação definitiva ao patrimônio do arrendatário.

6. O arrendamento mercantil operacional internacional implica ingresso econômico do bem no país, com utilização efetiva, caracterizando importação para fins tributários.

7. A Lei n. 8.402/1992 prevê isenção de IOF sobre operações de câmbio destinadas ao pagamento de bens importados, sem exigir aquisição definitiva ou transferência de domínio.

8. A Resolução BACEN n. 1.301/1987 estabelece alíquota zero de IOF para operações de câmbio relativas à importação de aeronaves por empresas autorizadas, hipótese configurada nos autos.

9. A restrição da norma isentiva apenas às hipóteses de aquisição definitiva viola o princípio da legalidade tributária, por ausência de previsão legal nesse sentido.

10. Comprovado que as operações de câmbio se destinaram ao pagamento de bem importado, ainda que sob arrendamento, impõe-se o reconhecimento da isenção ou da alíquota zero.

11. A exigência de IOF consubstanciada na CDA revela-se indevida, impondo a reforma da sentença.

IV. DISPOSITIVO E TESE

12. Recurso provido.

Tese de julgamento: 1. A importação, para fins tributários, configura-se com o ingresso físico do bem estrangeiro no território nacional, independentemente de transferência de propriedade. 2. O regime de admissão temporária não descaracteriza a importação nem afasta a incidência de benefícios fiscais vinculados a bens importados. 3. A isenção de IOF prevista na Lei n. 8.402/1992 alcança operações de câmbio destinadas ao pagamento de arrendamento mercantil internacional de bens ingressados no país. 4. Aplica-se a alíquota zero de IOF prevista na Resolução BACEN n. 1.301/1987 às operações de câmbio relativas à importação de aeronaves nas condições regulamentares.

---

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 153, V; Lei n. 8.402/1992, art. 1º, XIII; Decreto-Lei n. 2.434/1988, art. 6º; Decreto-Lei n. 37/1966, arts. 1º, 31 e 75 a 78; CTN, arts. 19 a 22; Resolução BACEN n. 1.301/1987; CPC/1973, art. 20, § 4º.